同集團(tuán)同業(yè)務(wù)母子公司涉稅處理不一致

高峰

現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動中，企業(yè)經(jīng)常會發(fā)生將自產(chǎn)產(chǎn)品用于職工福利、股利分配或市場推廣等業(yè)務(wù)，這些業(yè)務(wù)都是稅法上所說的視同銷售?！对鲋刀悤盒袟l例實(shí)施細(xì)則》第十六條對視同銷售貨物行為的銷售額確定已經(jīng)有明確的規(guī)定。筆者發(fā)現(xiàn)，如果過于從該條規(guī)定字面意思上去理解政策，勢必導(dǎo)致發(fā)生在同一企業(yè)集團(tuán)，母子公司之間的視同銷售行為涉稅處理結(jié)果不一致。

實(shí)例如下：甲集團(tuán)公司是國內(nèi)某知名飲品公司，經(jīng)過多年的經(jīng)營發(fā)展，在國內(nèi)占有較大的市場份額，其主打十幾款飲料產(chǎn)品在國內(nèi)暢銷，集團(tuán)公司根據(jù)市場配置及發(fā)展的需要，在全國各省、市設(shè)置了30多家全資子公司均負(fù)責(zé)生產(chǎn)這十幾款飲料。集團(tuán)公司具體負(fù)責(zé)產(chǎn)品的研發(fā)、子公司的規(guī)范化管理、原材料統(tǒng)一采購、產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)把關(guān)、銷售網(wǎng)絡(luò)的拓展、品牌維護(hù)及國內(nèi)統(tǒng)一銷售價格等重大事項；子公司主要負(fù)責(zé)按照集團(tuán)公司的生產(chǎn)計劃組織生產(chǎn)，按照集團(tuán)公司確定的財務(wù)會計制度進(jìn)行核算，不能獨(dú)立對外銷售，生產(chǎn)的產(chǎn)品全部按集團(tuán)公司確定的價格銷售給集團(tuán)。以國內(nèi)某一暢銷飲料A為例，該飲料生產(chǎn)成本為32元/箱，子公司按34.5元/箱銷售給集團(tuán)公司，集團(tuán)公司按60元/箱銷售給經(jīng)銷商。2017年12月份，甲集團(tuán)公司決定以A飲料作為福利向全集團(tuán)公司所有的員工發(fā)放給，每人2箱。

《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條明確：納稅人有條例第七條所稱價格明顯偏低并無正當(dāng)理由或者有本細(xì)則第四條所列視同銷售貨物行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：（一）按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；（二）按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；（三）按組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）。（備注：其一，集團(tuán)公司及其子公司均為增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率，其價格均指不含增值稅價格；其二，以下舉例僅涉及增值稅處理，不考慮其他稅費(fèi)）。按上述規(guī)定處理，其結(jié)果是：

［例1］B公司是甲集團(tuán)公司旗下60多家的子公司之一，擁有員工1500名，其中一線生產(chǎn)工人1300名，管理人員200名。其賬務(wù)處理如下：

計入生產(chǎn)成本金額=1300×34.5×2×（1+17%）=104949（元）計入管理費(fèi)用金額=200×34.5×2×（1+17%）=16146（元）借：生產(chǎn)成本 104949

管理費(fèi)用 16146

貸：應(yīng)付職工薪酬 121095借：應(yīng)付職工薪酬 121095貸：主營業(yè)務(wù)收入 103500

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)17595借：主營業(yè)務(wù)成本 96000

貸：庫存商品 96000［例2］同樣，甲集團(tuán)公司總部擁有員工1500名，其中銷售員工1000名，管理人員300名，研發(fā)人員200名。其賬務(wù)處理如下：

計入銷售費(fèi)用金額=1000×60×2×（1+17%）=140400（元）計入管理費(fèi)用金額=300×60×2×（1+17%）=42120（元）計入研發(fā)費(fèi)用金額=200×60×2×（1+17%）=28080（元）借：銷售費(fèi)用 140400

管理費(fèi)用 42120

研發(fā)費(fèi)用 28080

貸：應(yīng)付職工薪酬 210600

借：應(yīng)付職工薪酬 210600

貸：主營業(yè)務(wù)收入 180000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)30600借：主營業(yè)務(wù)成本 103500

貸：庫存商品 103500同一企業(yè)集團(tuán)，同樣的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，同樣執(zhí)行《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條的規(guī)定，導(dǎo)致母子公司之間涉及的稅款相差13005元（30600-17595）。如何正確判斷、確定自產(chǎn)產(chǎn)品視同銷售的增值稅計稅銷售額往往困惑企業(yè)，為了規(guī)避企業(yè)在視同銷售業(yè)務(wù)處理中的涉稅風(fēng)險，維護(hù)企業(yè)合法利益，筆者經(jīng)合自己工作實(shí)踐，作如下淺議，一家之言，僅供大家交流、探討。

普遍認(rèn)為，對于飲料A來說，B公司執(zhí)行的銷售價格是34.5元/箱，《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條明確規(guī)定，按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定，是沒問題的，也完全符合稅收法定的立法原則。筆者認(rèn)為，這種處理方式有待商討，其對增值稅稅基的影響存在著涉稅風(fēng)險。

其一，34.5元/箱不是B公司的銷售價格，而是調(diào)拔價格，只是子公司生產(chǎn)成本的一種簡單的補(bǔ)償，作為整個集團(tuán)公司而言，60元/箱才是該飲料的銷售價格。

其二，2016年12月3日財政部關(guān)于印發(fā)《增值稅會計處理規(guī)定》的通知（財會［2016］22號）規(guī)定：賬務(wù)處理之（二）銷售等業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理中第2款規(guī)定，視同銷售的賬務(wù)處理：企業(yè)發(fā)生稅法上視同銷售的行為，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則制度相關(guān)規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)的會計處理，并按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定計算的銷項稅額（或采用簡易計稅方法計算的應(yīng)納增值稅額），借記“應(yīng)付職工薪酬”、“利潤分配”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”或“應(yīng)交稅費(fèi)——簡易計稅”科目（小規(guī)模納稅人應(yīng)計入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目）。

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號—職工薪酬》明確，企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)，應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時根據(jù)實(shí)際發(fā)生額計入當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)成本。企業(yè)向職工提供非貨幣性福利的，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量。如企業(yè)以自產(chǎn)的產(chǎn)品作為非貨幣性福利提供給職工的，應(yīng)當(dāng)按照該產(chǎn)品的公允價值和相關(guān)稅費(fèi)確定職工薪酬金額，并計人當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)成本。相關(guān)收人的確認(rèn)、銷售成本的結(jié)轉(zhuǎn)以及相關(guān)稅費(fèi)的處理，與企業(yè)正常商品銷售的會計處理相同。

企業(yè)以外購的商品作為非貨幣性福利提供給職工的，應(yīng)當(dāng)按照該商品的公允價值和相關(guān)稅費(fèi)確定職工薪酬的金額，并計人當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)成本。

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第39號—公允價值計量》規(guī)定，公允價值，是指市場參與者在計量日發(fā)生的有序交易中，出售一項資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移一項負(fù)債所需支付的價格，即脫手價格。企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照公允價值定義對相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行公允價值計量。

筆者建議，稅務(wù)部門從政策的制定層面，進(jìn)一步予以明確，規(guī)范企業(yè)執(zhí)行，減少企業(yè)涉稅風(fēng)險，減少征納雙方理解政策上的分歧。