職工福利費(fèi)的會計(jì)處理與納稅調(diào)整

悄然

職工福利費(fèi)是職工福利的貨幣表現(xiàn)，因涉及面廣、形式多樣、會計(jì)處理復(fù)雜，始終是所得稅納稅調(diào)整的重點(diǎn)，現(xiàn)結(jié)合實(shí)際將職工福利費(fèi)的會計(jì)處理和納稅調(diào)整介紹如下。

一、準(zhǔn)確把握職工福利費(fèi)的稅前扣除政策

《財(cái)政部關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)職工福利費(fèi)財(cái)務(wù)管理的通知》（財(cái)企［2009］242號）明確了職工福利費(fèi)的管理范圍，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國稅函［2009］3號），明確了職工福利費(fèi)的稅前扣除范圍，但兩者并不完全一致。前者明確企業(yè)職工福利費(fèi)是指企業(yè)為職工提供的除職工工資、獎(jiǎng)金、津貼、納入工資總額管理的補(bǔ)貼、職工教育經(jīng)費(fèi)、社會保險(xiǎn)費(fèi)和補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)（年金）、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)及住房公積金以外的福利待遇支出，后者則明確《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》第四十條規(guī)定的職工福利費(fèi)稅前扣除內(nèi)容，僅限于以下內(nèi)容：

一是尚未實(shí)行分離辦社會職能的企業(yè)，其內(nèi)設(shè)福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費(fèi)用，包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務(wù)所、托兒所、療養(yǎng)院等集體福利部門的設(shè)備、設(shè)施及維修保養(yǎng)費(fèi)用和福利部門工作人員的工資薪金、社會保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金、勞務(wù)費(fèi)等。

二是為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項(xiàng)補(bǔ)貼和非貨幣性福利，包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費(fèi)用、未實(shí)行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費(fèi)用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補(bǔ)貼、供暖費(fèi)補(bǔ)貼、職工防暑降溫費(fèi)、職工困難補(bǔ)貼、救濟(jì)費(fèi)、職工食堂經(jīng)費(fèi)補(bǔ)貼、職工交通補(bǔ)貼等。

三是按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費(fèi)，包括喪葬補(bǔ)助費(fèi)、撫恤費(fèi)、安家費(fèi)、探親假路費(fèi)等。

不包括財(cái)企［2009］242號規(guī)定以下內(nèi)容：未辦職工食堂統(tǒng)一供應(yīng)午餐支出。企業(yè)統(tǒng)籌建立和管理的專門用于幫助、救濟(jì)困難職工的基金支出。離退休人員統(tǒng)籌外費(fèi)用，包括離休人員的醫(yī)療費(fèi)及離退休人員其他統(tǒng)籌外費(fèi)用。企業(yè)重組涉及的離退休人員統(tǒng)籌外費(fèi)用，按照《財(cái)政部關(guān)于企業(yè)重組有關(guān)職工安置費(fèi)用財(cái)務(wù)管理問題的通知》（財(cái)企［2009］117號）執(zhí)行。國家另有規(guī)定的，從其規(guī)定。按規(guī)定發(fā)生的獨(dú)生子女費(fèi)、以及符合企業(yè)職工福利費(fèi)定義但沒有包括在財(cái)企［2009］242號各條款項(xiàng)目中的其他支出。

此外，財(cái)企［2009］242號還規(guī)定，已經(jīng)實(shí)行貨幣化改革的，按月按標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放或支付的住房補(bǔ)貼、交通補(bǔ)貼或者車改補(bǔ)貼、通訊補(bǔ)貼，應(yīng)當(dāng)納入職工工資總額，不再納入職工福利費(fèi)管理；企業(yè)給職工發(fā)放的節(jié)日補(bǔ)助、未統(tǒng)一供餐而按月發(fā)放的午餐費(fèi)補(bǔ)貼，應(yīng)當(dāng)納入工資總額管理。對實(shí)行年薪制等薪酬制度改革的企業(yè)負(fù)責(zé)人，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將符合國家規(guī)定的各項(xiàng)福利性貨幣補(bǔ)貼納入薪酬體系統(tǒng)籌管理，發(fā)放或支付的福利性貨幣補(bǔ)貼從其個(gè)人應(yīng)發(fā)薪酬中列支。

二、職工福利費(fèi)的會計(jì)核算

按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的要求，企業(yè)職工福利費(fèi)的核算，按應(yīng)付工資計(jì)提，在“應(yīng)付職工薪酬”科目下設(shè)“職工福利”子目核算，發(fā)生支出時(shí)，沖減“應(yīng)付職工薪酬——職工福利”科目金額，但不能超出稅收規(guī)定的范圍,不能用于支付上一年度或者以前年度福利費(fèi)，也不能結(jié)轉(zhuǎn)下一年度使用。

（一）職工福利費(fèi)計(jì)提的核算

按照《企業(yè)所得稅法》第二十一條和財(cái)企［2009］242號第七條規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)職工福利費(fèi)財(cái)務(wù)管理同稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計(jì)算納稅。因此，為便于管理，從計(jì)提開始就應(yīng)當(dāng)在保證會計(jì)核算資料完整的情況下，盡量與稅法保持一致，即：對職工福利費(fèi)按《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十條規(guī)定的14%比例計(jì)提，福利部門工資因從福利費(fèi)中列支，計(jì)提的福利費(fèi)也應(yīng)在福利費(fèi)中列支，可不計(jì)提，即：對計(jì)提的職工福利費(fèi)，借記“生產(chǎn)成本”、“研發(fā)支出”、“制造費(fèi)用”、“在建工程”、“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”等科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)”科目。

例如：甲公司2017年11月份計(jì)提工資300萬元、福利費(fèi)42萬元，各部門計(jì)提數(shù)額如下（表略）：

會計(jì)分錄為（單位：萬元，下同）：

借：生產(chǎn)成本 30.8

制造費(fèi)用 0.7

研發(fā)支出 1.12

在建工程 2.1

管理費(fèi)用 2.8

銷售費(fèi)用 4.2

貸：應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi) 41.72

（二）職工福利費(fèi)支出的核算

1.計(jì)提福利部門工資的核算。福利部門的工資按規(guī)定應(yīng)當(dāng)從福利費(fèi)中列支，因此，在計(jì)提時(shí)就應(yīng)當(dāng)記入“應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)”的借方，實(shí)際支付時(shí)如發(fā)生多提少提時(shí)再做調(diào)整。如上述甲公司對計(jì)提福利部門工資的會計(jì)分錄應(yīng)該是：

借：應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)2

貸：應(yīng)付職工薪酬——職工工資2

假設(shè)在實(shí)際支付時(shí)支付金額為5萬元，少提3萬元，支付的會計(jì)分錄為：

借：應(yīng)付職工薪酬——職工工資5

貸：銀行存款 5

調(diào)整的會計(jì)分錄為：

借：應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi) 3

貸：應(yīng)付職工薪酬——職工工資3

如若多提，調(diào)整的會計(jì)分錄應(yīng)該為紅字。

2.直接用現(xiàn)金和銀行存款支付的核算。企業(yè)的福利費(fèi)支出一般都用現(xiàn)金或銀行存款支付，發(fā)生時(shí)，借記“應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)科目，貸記“庫存現(xiàn)金”或者“銀行存款”。

3.用自產(chǎn)產(chǎn)品支付的核算。企業(yè)用自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利提供給職工的情形，應(yīng)按銷售產(chǎn)品處理，按產(chǎn)品的公允價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)，借記“應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)”科目，按公允價(jià)值（不含稅價(jià)）貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目，按增值稅銷項(xiàng)稅額貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目，如果屬于應(yīng)稅消費(fèi)品，還應(yīng)貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅”科目。

如上述甲公司用自制糧食白酒450件（每件2瓶，每瓶500毫升）發(fā)放職工福利，該批產(chǎn)品公允價(jià)9萬元，應(yīng)交納增值稅1.53萬元，應(yīng)交納消費(fèi)稅10×20%＋450×2×0.00005＝2.04（萬元），會計(jì)分錄為：

借：應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)12.57

貸：主營業(yè)務(wù)收入 9

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 1.53

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅2.04

4.用外購貨物支付的核算。企業(yè)以外購的商品作為非貨幣性福利提供給職工，應(yīng)按外購商品的價(jià)款和相關(guān)稅費(fèi)，借記“應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)”科目，按支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目，按實(shí)際支付的價(jià)款，貸記“庫存商品”、“原材料”、“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”等科目。

如上述甲公司購買米、面、油450份，價(jià)款18萬元，增值稅3.06萬元，會計(jì)分錄為：

借：應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)21.06

貸：庫存商品 18

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 3.06

如在購買時(shí)未取得增值稅專用發(fā)票，會計(jì)分錄為：

借：應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)21.06

貸：庫存商品 21.06

如在購買時(shí)未取得增值稅專用發(fā)票，且直接發(fā)給職工，款項(xiàng)由銀行存款支付，會計(jì)分錄為：

借：應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)21.06

貸：銀行存款 21.06

5.對符合財(cái)企［2009］242號規(guī)定福利費(fèi)管理范圍，又不允許在福利費(fèi)中列支，或者稅法不允許稅前扣除的項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)根據(jù)有關(guān)規(guī)定借記“應(yīng)付職工薪酬——職工工資”、“營業(yè)外支出”等科目，貸記“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”等科目，同時(shí)對少提的工資進(jìn)行補(bǔ)提，借記“生產(chǎn)成本”、“研發(fā)支出”、“制造費(fèi)用”、“在建工程”、“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”等科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)”科目。

三、職工福利費(fèi)的納稅調(diào)整方法

職工福利費(fèi)的納稅調(diào)整，是在匯算清繳時(shí)通過《職工薪酬納稅調(diào)整明細(xì)表》進(jìn)行的,涉及工資薪金和職工福利費(fèi)兩項(xiàng)指標(biāo)，其中：第1行“工資薪金支出”第1列“賬載金額”,根據(jù)計(jì)提的工資薪金數(shù)額填報(bào)，金額等于“應(yīng)付職工薪酬——工資”的貸方發(fā)生額；第4列“稅收金額”,根據(jù)實(shí)際支付的、稅法規(guī)定允許在所得稅前扣除的工資、獎(jiǎng)金、津貼及補(bǔ)貼金額（以下簡稱工資薪金）填報(bào)，金額等于本年度“應(yīng)付職工薪酬——工資”的借方發(fā)生額中實(shí)際發(fā)放本年度工資數(shù)額和下一年度5月31日前“應(yīng)付職工薪酬——工資”的借方發(fā)生額中實(shí)際發(fā)放上一年度工資數(shù)額之和；第5列“納稅調(diào)整金額”填報(bào)第1列“賬載金額”減第4列“稅收金額”的差額數(shù)額，正數(shù)即為多提，應(yīng)予調(diào)出，借記和紅字貸記“應(yīng)付職工薪酬——工資”科目、貸記“以前年度損益調(diào)整”科目，負(fù)數(shù)現(xiàn)為少提，應(yīng)予補(bǔ)提，借記“以前年度損益調(diào)整”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬——工資”科目科目。第3行“職工福利費(fèi)支出”第1列“賬載金額”，根據(jù)實(shí)際計(jì)提的福利費(fèi)填報(bào)，金額等于“應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)”貸方發(fā)生額；第4列“稅收金額”根據(jù)稅法規(guī)定允許在所得稅前扣除的職工福利費(fèi)金額填報(bào)，金額等于本年度“應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)”的借方發(fā)生額中實(shí)際發(fā)放本年度職工福利費(fèi)數(shù)額和下一年度5月31日前“應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)”的借方發(fā)生額中實(shí)際發(fā)放上一年度職工福利費(fèi)數(shù)額之和；第5列“納稅調(diào)整金額”填報(bào)第1列“賬載金額”減第4列“稅收金額”的差額數(shù)額，正數(shù)表現(xiàn)為多提，應(yīng)予調(diào)出，借記和紅字貸記“應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)”科目、貸記“以前年度損益調(diào)整”科目，負(fù)數(shù)現(xiàn)為少提，應(yīng)予補(bǔ)提，借記“以前年度損益調(diào)整”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)”科目。

上述所稱企業(yè)職工福利費(fèi)的計(jì)提、支付、調(diào)整、補(bǔ)提，均指對匯算清繳年度工資的計(jì)提、支付、調(diào)整和補(bǔ)提，不包括對上一年度或以前年度調(diào)整的相關(guān)數(shù)據(jù)。