附有銷售退回條款銷售的會(huì)計(jì)處理

王自榮（副教授），方永武

《財(cái)政部關(guān)于修訂印發(fā)〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入〉的通知》[1]（簡(jiǎn)稱“新收入準(zhǔn)則”）第三十二條對(duì)附有銷售退回條款銷售的會(huì)計(jì)處理做了專門規(guī)定，這些規(guī)定更為具體，也更為復(fù)雜，與現(xiàn)行實(shí)務(wù)有諸多不同，目前尚未見詳細(xì)可用的實(shí)務(wù)指引，特就其應(yīng)用進(jìn)行分析。

一、附有銷售退回條款銷售的業(yè)務(wù)性質(zhì)與范圍

附有銷售退回條款的銷售是企業(yè)通過合同條款明確約定的或通過其交易慣例可推定的客戶對(duì)所收到商品享有銷售退回權(quán)的一類特殊銷售業(yè)務(wù)?？蛻敉嘶貦?quán)條款的內(nèi)容主要有三個(gè)方面：一是企業(yè)有義務(wù)接受客戶退回的任何未使用或可修復(fù)商品；二是對(duì)于客戶已付的對(duì)價(jià)，客戶可以全部或部分收回，或者抵銷對(duì)企業(yè)已有的欠款或以后再交易的欠款，或者退換企業(yè)的其他不同商品，或者是前三種方式兼具；三是客戶退回權(quán)的行使一般有時(shí)間限制，但也有不做明確約定的。附有銷售退回條款的銷售不包括以下兩種主要情形：其一，客戶調(diào)換與所退回商品品種、質(zhì)量、狀態(tài)和價(jià)格相同的另一商品，比如對(duì)不同顏色商品的調(diào)換，這實(shí)質(zhì)上是客戶對(duì)所同意購(gòu)買商品的挑選，不構(gòu)成退回。其二，因質(zhì)量瑕疵等發(fā)生的銷售退回，這是產(chǎn)品質(zhì)量法和消費(fèi)者權(quán)益保護(hù)法賦予消費(fèi)者（客戶）的法定退回權(quán)[2]，是企業(yè)法定的生產(chǎn)銷售責(zé)任，客戶對(duì)法定回退權(quán)的行使獨(dú)立于合同約定，而新收入準(zhǔn)則規(guī)范的是與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入，所以與法定銷售退回權(quán)相關(guān)的會(huì)計(jì)處理應(yīng)適用其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

二、附有銷售退回條款銷售的會(huì)計(jì)處理

（一）附有銷售退回條款的狹義商品（貨物）銷售

例1：為開拓市場(chǎng)，A公司給B地區(qū)各大超市以特惠價(jià)（1000元/箱）供貨（每箱產(chǎn)品成本900元的6瓶裝C牌白酒）。A公司負(fù)責(zé)配送貨物，各大超市接貨后一周內(nèi)需全額付款。A公司對(duì)各大超市的再售價(jià)格不作任何限制，并承諾不限期接受未拆封的整箱退貨。A公司對(duì)所接受的退貨一周內(nèi)退款，退貨費(fèi)用由A公司負(fù)責(zé)。假設(shè)20×8年12月1日A公司給B地區(qū)各大超市供貨總計(jì)500箱，貨款如約支付。A公司根據(jù)其他地區(qū)的銷售情況，估計(jì)B地區(qū)各大超市的退貨率為10%，退貨費(fèi)為所退價(jià)款的5%。

例1中各大超市20×8年12月接貨付款后，就可以依法動(dòng)用各種營(yíng)銷資源，以消費(fèi)者能夠接受的任何高于1000元/箱的價(jià)格銷售，賺取零售利潤(rùn)。即各大超市能夠主導(dǎo)C牌白酒的使用（零售）并從中獲得幾乎全部的經(jīng)濟(jì)利益（零售利潤(rùn)）。所以，A公司送貨收款后，各大超市就取得了C牌白酒的控制權(quán)。依新收入準(zhǔn)則第四條規(guī)定，A公司就可以確認(rèn)收入了。但A公司承諾不限期接受未拆封的整箱退貨，這一銷售退回條款使得A公司已收取的合同價(jià)款是否全部屬于有權(quán)收取的對(duì)價(jià)出現(xiàn)了不確定性。即A公司從各大超市收取的價(jià)款屬于可變對(duì)價(jià)。新收入準(zhǔn)則第十六條規(guī)定：“合同中存在可變對(duì)價(jià)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照期望值或最可能發(fā)生金額確定可變對(duì)價(jià)的最佳估計(jì)數(shù)，但包含可變對(duì)價(jià)的交易價(jià)格，應(yīng)當(dāng)不超過在相關(guān)不確定性消除時(shí)累計(jì)已確認(rèn)收入極可能不會(huì)發(fā)生重大轉(zhuǎn)回的金額?！边@要求A公司確認(rèn)收入后，在發(fā)生客戶（各大超市）退貨時(shí)不應(yīng)當(dāng)發(fā)生重大金額的轉(zhuǎn)回。因此，對(duì)于附有銷售退回條款的銷售，新收入準(zhǔn)則第三十二條又專門規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)，按照因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對(duì)價(jià)金額（不包含預(yù)期因銷售退回將退還的金額）確認(rèn)收入，按照預(yù)期因銷售退回將退還的金額確認(rèn)負(fù)債?！睋?jù)此，A公司一方面應(yīng)按所收取的全部?jī)r(jià)款減去預(yù)計(jì)銷售退回款的凈額確認(rèn)收入，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目；另一方面，應(yīng)將預(yù)期因銷售退回將退還的金額確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債，筆者將此項(xiàng)負(fù)債稱為“預(yù)期銷售退回負(fù)債”。那么，預(yù)期銷售退回負(fù)債應(yīng)貸記哪個(gè)一級(jí)科目呢？

預(yù)期銷售退回負(fù)債具有估計(jì)性和一定程度的不確定性，可否以預(yù)計(jì)負(fù)債科目反映[3][4][5]？筆者認(rèn)為不妥。預(yù)計(jì)負(fù)債是指，企業(yè)承擔(dān)的與或有事項(xiàng)相關(guān)的、很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)、金額能夠可靠計(jì)量的現(xiàn)時(shí)義務(wù)?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》[5]（CAS 13）第二條規(guī)定：“或有事項(xiàng)，是指過去的交易或者事項(xiàng)形成的，其結(jié)果須由某些未來事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項(xiàng)?！北热缥礇Q訴訟。未決訴訟是正在進(jìn)行的尚未決斷的訴訟，當(dāng)然其結(jié)果尚處于不確定狀態(tài)。但未決訴訟本身是由于企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的客觀存在，是已發(fā)生的現(xiàn)存事項(xiàng)，只不過該事項(xiàng)的結(jié)果取決于未來發(fā)生的其他事項(xiàng)。或有事項(xiàng)的“或有”是指其結(jié)果的不確定性，而不是指或有事項(xiàng)本身。所以，與預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)相關(guān)的或有事項(xiàng)是過去的交易或事項(xiàng)形成的一個(gè)現(xiàn)實(shí)存在的確定事項(xiàng)。在附有銷售退回條款的銷售業(yè)務(wù)中，企業(yè)賦予客戶退回權(quán)，這一事項(xiàng)的核心內(nèi)容是客戶有權(quán)退回或不退回，即客戶退回權(quán)本身就是一個(gè)選擇性的權(quán)利，具有不確定性，選擇退回或不退回是將來可能發(fā)生的事項(xiàng)，這不屬于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》所規(guī)定的或有事項(xiàng)，所以將預(yù)期銷售退回負(fù)債確認(rèn)計(jì)入預(yù)計(jì)負(fù)債不妥。

從附有退回條款銷售合同權(quán)利義務(wù)的構(gòu)成機(jī)制看，企業(yè)賦予客戶退回權(quán)的實(shí)質(zhì)是雙方約定的客戶解約權(quán)。如果客戶行使了退回權(quán)，就意味著企業(yè)先前已完成的履約義務(wù)變成了無(wú)效履約，那么與無(wú)效履約相對(duì)應(yīng)的貨款就屬于企業(yè)多收的貨款，自然企業(yè)就得返還。當(dāng)客戶全部退貨時(shí)，合同全部解除，企業(yè)要返還客戶已支付的全部對(duì)價(jià)；當(dāng)客戶部分退貨時(shí)，合同部分解除，企業(yè)要返還與退貨部分對(duì)應(yīng)的客戶已支付對(duì)價(jià)。由此，預(yù)期銷售退回負(fù)債實(shí)質(zhì)上是企業(yè)估計(jì)出的自己多收的對(duì)價(jià)，也可以說是基于退回權(quán)將來可能要退回，但按照合同規(guī)定卻要預(yù)先收取的款項(xiàng)。所以，將此多收或者說預(yù)收的價(jià)款記入“應(yīng)收賬款”科目貸方，更符合這種負(fù)債的業(yè)務(wù)實(shí)情和法律特征。那么，為什么不記入“預(yù)收賬款”科目貸方呢？因?yàn)椤邦A(yù)收賬款”科目的核算內(nèi)容雖然是企業(yè)按照合同規(guī)定預(yù)收的款項(xiàng)，但預(yù)收賬款作為一項(xiàng)負(fù)債確認(rèn)的前提是：企業(yè)尚未兌現(xiàn)向客戶轉(zhuǎn)讓合同規(guī)定商品的承諾。也就是說，企業(yè)向客戶預(yù)收貨款之時(shí)，還沒有向客戶按合同規(guī)定提供商品，這是將預(yù)收賬款確認(rèn)為負(fù)債的根本原因。而將預(yù)期銷售退回負(fù)債記入“其他應(yīng)付款”科目也不合適，因?yàn)樵诂F(xiàn)行實(shí)務(wù)中，其他應(yīng)付款是指企業(yè)除應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款等以外的其他各項(xiàng)應(yīng)付、暫收的款項(xiàng)，商品銷售業(yè)務(wù)不是它形成的直接原因，而且其他應(yīng)付款的金額和期限都是確定的，這不同于預(yù)期銷售退回負(fù)債。

需要強(qiáng)調(diào)的是，上述“應(yīng)收賬款”并非指現(xiàn)行實(shí)務(wù)中的應(yīng)收賬款（企業(yè)因銷售商品、提供勞務(wù)等經(jīng)營(yíng)活動(dòng)應(yīng)收取的款項(xiàng)），而是指新收入準(zhǔn)則第四十一條第一款規(guī)定的應(yīng)當(dāng)作為應(yīng)收款項(xiàng)單獨(dú)反映的“企業(yè)擁有的、無(wú)條件（即，僅取決于時(shí)間流逝）向客戶收取對(duì)價(jià)的權(quán)利……”即合同生效后，不管企業(yè)是否履約以及履約的程度如何，只要是合同約定于某一時(shí)日企業(yè)應(yīng)收取的款項(xiàng)（即便是按合同約定要預(yù)先收取的款項(xiàng)），就要確認(rèn)為應(yīng)收款項(xiàng)。這樣看來，在新收入準(zhǔn)則語(yǔ)境中，若要繼續(xù)使用現(xiàn)行實(shí)務(wù)中的“應(yīng)收賬款”科目，就得賦予其新的核算內(nèi)容——按照與客戶簽訂的生效合同約定，企業(yè)于約定時(shí)間應(yīng)向客戶收取的對(duì)價(jià)款。那么，當(dāng)約定的收款日期屆至，客戶尚未付款時(shí)，企業(yè)就應(yīng)借記“應(yīng)收賬款”科目；若企業(yè)收到的款項(xiàng)大于應(yīng)收取的約定款項(xiàng)，就應(yīng)貸記“應(yīng)收賬款”科目。另外，新收入準(zhǔn)則引入了兩個(gè)非常重要的新概念——合同資產(chǎn)和合同負(fù)債。依據(jù)新收入準(zhǔn)則第四十一條第二款和第三款的規(guī)定，“合同資產(chǎn)，是指企業(yè)已向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)收取對(duì)價(jià)的權(quán)利，且該權(quán)利取決于時(shí)間流逝之外的其他因素”“合同負(fù)債，是指企業(yè)已收或應(yīng)收客戶對(duì)價(jià)而應(yīng)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的義務(wù)”，據(jù)此，現(xiàn)行實(shí)務(wù)中“應(yīng)收賬款”和“預(yù)收賬款”科目核算的既有內(nèi)容就分別被合同資產(chǎn)和合同負(fù)債所吸收。以此邏輯，如果客戶退回權(quán)的內(nèi)容是退換不同于所退回商品的其他商品，當(dāng)客戶退回商品時(shí)，企業(yè)雖然不用退款，但是負(fù)有為客戶提供其他商品的履約義務(wù)。在這種情形下，所退回商品的已收款項(xiàng)就變成了所要退換的其他商品的預(yù)收款項(xiàng)。那么，因退回權(quán)而估計(jì)的預(yù)期銷售退回負(fù)債應(yīng)確認(rèn)為合同負(fù)債或預(yù)收賬款。

綜上，假設(shè)例1中所涉價(jià)格均不含增值稅，那么按新收入準(zhǔn)則的要求，若不考慮除增值稅以外的其他稅費(fèi)的影響，A公司20×8年12月銷售C牌白酒500箱（收訖貨款）的會(huì)計(jì)分錄為：借：銀行存款585000（500×1000×1.17）；貸：應(yīng)收賬款50000（500×1000×10%），主營(yíng)業(yè)務(wù)收入450000［500×1000×（1-10%）］，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）85000（500×1000×0.17）。

上述賬務(wù)處理與現(xiàn)行實(shí)務(wù)指引相比較，最大的不同是預(yù)期銷售退回負(fù)債的確認(rèn)金額?，F(xiàn)行實(shí)務(wù)指引以預(yù)計(jì)退回商品價(jià)款減去其轉(zhuǎn)讓時(shí)賬面價(jià)值的差額貸記“預(yù)計(jì)負(fù)債”或“其他應(yīng)付款”科目5000元［500×10%×（1000-900）］，而按新收入準(zhǔn)則確認(rèn)的預(yù)期銷售退回負(fù)債為預(yù)期因銷售退回將退還的金額50000元（500×10%×1000）。

（二）預(yù)期退回商品的資產(chǎn)確認(rèn)計(jì)量與銷售成本結(jié)轉(zhuǎn)

新收入準(zhǔn)則第三十二條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)“按照預(yù)期將退回商品轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面價(jià)值，扣除收回該商品預(yù)計(jì)發(fā)生的成本（包括退回商品的價(jià)值減損）后的余額，確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)，按照所轉(zhuǎn)讓商品轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面價(jià)值，扣除上述資產(chǎn)成本的凈額結(jié)轉(zhuǎn)成本”。本文暫將按該規(guī)定應(yīng)確認(rèn)的資產(chǎn)稱為“預(yù)期退回商品資產(chǎn)”。

上述規(guī)定中，“預(yù)期將退回商品轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面價(jià)值”這一表述語(yǔ)義不甚清晰，結(jié)合新收入準(zhǔn)則第三十二條的整體文義來看，它不是指預(yù)期將退回商品（再次）轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面價(jià)值，而是指預(yù)期退回商品在轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面價(jià)值。比如，例1中預(yù)期退回商品在轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面價(jià)值，不是A公司在20×8年12月以后的某個(gè)時(shí)間收到退貨，預(yù)期將該退貨再次轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面價(jià)值，而是A公司于20×8年12月向各大超市轉(zhuǎn)讓C牌白酒時(shí)的賬面價(jià)值［每箱產(chǎn)品成本900元乘以預(yù)計(jì)退回箱數(shù)（500×10%）等于4500元］。當(dāng)然，若在轉(zhuǎn)讓前A公司為該C牌白酒計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，還得減去相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

“收回該商品預(yù)計(jì)發(fā)生的成本（包括退回商品的價(jià)值減損）所說的退回商品的價(jià)值減損”是指，與轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面價(jià)值相比，由退回致使商品形象舊化或退回所反映出的滯銷等因素造成的進(jìn)一步的價(jià)值減損；其他收回該商品預(yù)計(jì)發(fā)生的成本主要是指企業(yè)承擔(dān)的退貨運(yùn)費(fèi)、再次入庫(kù)的整裝費(fèi)、簡(jiǎn)單修復(fù)費(fèi)等。

例2：結(jié)合例1，假設(shè)A公司根據(jù)20×8年12月的市場(chǎng)情況，估計(jì)接受的客戶退回C牌白酒的再售市價(jià)為成本價(jià)（900元/箱）的90%，即810元，那么A公司預(yù)計(jì)退回C牌白酒的價(jià)值減損總額為4500元［（900-810）×500×10%］，再加上其他收回商品預(yù)計(jì)發(fā)生的成本［退貨費(fèi)2500元（500×10%×1000×5%）］，A公司20×8年12月收回商品預(yù)計(jì)發(fā)生的成本總額為7000元（4500+500×10%×1000×5%），應(yīng)確認(rèn)的“預(yù)期退回商品資產(chǎn)”金額為38000元（900×500×10%-7000），應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本412000元（900×500-38000）。有關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：借：發(fā)出商品38000，主營(yíng)業(yè)務(wù)成本412000；貸：庫(kù)存商品450000。

上述賬務(wù)處理與現(xiàn)行實(shí)務(wù)指引最大的區(qū)別有兩方面。其一，現(xiàn)行實(shí)務(wù)指引結(jié)轉(zhuǎn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本為405000元［500×（1-10%）×900］，比上述按新收入準(zhǔn)則要求結(jié)轉(zhuǎn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本少了7000元（412000-405000），這是因?yàn)樾率杖霚?zhǔn)則要求按所轉(zhuǎn)讓商品轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面價(jià)值，扣除預(yù)期退回商品資產(chǎn)成本的凈額結(jié)轉(zhuǎn)成本，這導(dǎo)致把收回商品預(yù)計(jì)發(fā)生的成本也計(jì)入了主營(yíng)業(yè)務(wù)成本；其二，現(xiàn)行實(shí)務(wù)指引沒有對(duì)是否確認(rèn)預(yù)期退回商品資產(chǎn)做出具體要求，而新收入準(zhǔn)則明確要求按規(guī)定的金額確認(rèn)預(yù)期退回商品資產(chǎn)。

（三）資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)未來銷售退回情況的重新估計(jì)

新收入準(zhǔn)則第三十二條規(guī)定：“在每一資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)重新估計(jì)未來銷售退回情況，如有變化，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行處理?！痹撘?guī)定要求企業(yè)在附有退回條款銷售的不確定性未全部消除前，在銷售發(fā)生后的每一資產(chǎn)負(fù)債表日都要對(duì)該銷售的未來退回情況進(jìn)行重估。所規(guī)定的應(yīng)當(dāng)重新估計(jì)未來銷售退回情況，既包括對(duì)退回商品比例的重新估計(jì)，也包括對(duì)退回費(fèi)用、退回商品價(jià)值減損等收回退回商品預(yù)計(jì)發(fā)生成本的重新估計(jì)。若重新估計(jì)的情況與以前相比發(fā)生了變化，對(duì)基于前次估計(jì)所確認(rèn)計(jì)量的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債、收入和結(jié)轉(zhuǎn)的銷售成本要進(jìn)行調(diào)整。

例3：結(jié)合例1，假設(shè)A公司對(duì)B地區(qū)各大超市截至20×8年12月31日的銷售情況調(diào)查后，發(fā)現(xiàn)C牌白酒的銷售并非預(yù)想的那么好。重新估計(jì)的退貨率為20%，客戶退回C牌白酒的再售市價(jià)為成本價(jià)（900元/箱）的80%，即720元。有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債、收入和銷售成本的調(diào)整情況如下：

1.預(yù)期銷售退回負(fù)債和收入的調(diào)整。截至20×8年12月31日，預(yù)期銷售退回負(fù)債應(yīng)為100000元（500×1000×20%），與前次估計(jì)金額50000元相比應(yīng)調(diào)增50000元，會(huì)計(jì)分錄為：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入50000（500×1000×20%-500×1000×10%）；貸：應(yīng)收賬款50000（500×1000×20%-500×1000×10%）。

2.預(yù)期退回商品資產(chǎn)和銷售成本的調(diào)整。截至20×8年12月31日，預(yù)計(jì)退回商品價(jià)值減損應(yīng)為18000元［（900-720）×500×20%］，預(yù)計(jì)退貨費(fèi)用應(yīng)為5000元（500×20%×1000×5%），預(yù)計(jì)收回商品成本總額應(yīng)為23000元（18000+5000），預(yù)期退回商品資產(chǎn)應(yīng)為67000元（900×500×20%-23000），與前次估計(jì)金額38000元相比應(yīng)調(diào)增29000元（67000-38000），會(huì)計(jì)分錄為：借：發(fā)出商品29000；貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本29000。

由上述兩筆分錄可推知：根據(jù)重新估計(jì)的未來銷售退回情況，若需調(diào)增預(yù)期銷售退回負(fù)債和預(yù)期退回商品資產(chǎn)，則要對(duì)應(yīng)調(diào)減已確認(rèn)收入和已結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本；若需調(diào)減預(yù)期銷售退回負(fù)債和預(yù)期退回商品資產(chǎn)，則要對(duì)應(yīng)調(diào)增已確認(rèn)收入和已結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。若重新估計(jì)后，未來銷售退回情況未發(fā)生變化的，則不需要做調(diào)整。

（四）客戶執(zhí)行銷售退回權(quán)

例4：承接上述例1中各環(huán)節(jié)的賬務(wù)處理，假設(shè)20×9年3月B地區(qū)有兩家超市明確表示不再與A公司保持供銷關(guān)系，A公司表示同意，并于3月10日將因滯銷而未出售的總計(jì)20箱C牌白酒取回入庫(kù)，實(shí)際發(fā)生退貨費(fèi)900元，開出紅字增值稅專票并退回貨款及增值稅款23400元［20×1000×（1+17%）］。其他各大超市的C牌白酒也存在不同程度的滯銷問題，但并未提出退貨。A公司接受退回商品、退回貨款的會(huì)計(jì)分錄如下：借：庫(kù)存商品18000（20×900），應(yīng)收賬款 20000；貸：發(fā)出商品 13400［（38000+29000）÷（500×20%）×20］，主營(yíng)業(yè)務(wù)成本4600，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）-3400，銀行存款23400。

上述分錄通過貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目4600元，將在未退回前已計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的收回商品預(yù)計(jì)成本（退后費(fèi)和價(jià)值減損）予以沖減。所以，實(shí)際發(fā)生退貨費(fèi)時(shí)，應(yīng)借記“銷售費(fèi)用”科目900元，貸記“銀行存款”科目900元。退回入庫(kù)的C牌白酒應(yīng)作為庫(kù)存商品核算管理，若存在價(jià)值減損情形，就不能再按新收入準(zhǔn)則的要求估計(jì)價(jià)值減損，而是要按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》（CAS 1）的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。由于實(shí)際退貨數(shù)量（20箱）沒有超過估計(jì)的退貨數(shù)量（100箱），無(wú)需調(diào)增以前確認(rèn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入金額；當(dāng)實(shí)際退貨數(shù)量超過估計(jì)的退貨數(shù)量時(shí)，則需要調(diào)減以前確認(rèn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入金額，調(diào)減金額為“實(shí)際退貨數(shù)量與估計(jì)退貨數(shù)量的差額乘以銷售單價(jià)”。

［1］財(cái)政部.關(guān)于修訂印發(fā)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——收入》的通知.財(cái)會(huì)［2017］22號(hào)，2017-07-05.

［2］葛江虬.論消費(fèi)者無(wú)理由退貨權(quán)——以適用《合同法》條文之解釋論為中心［J］.清華法學(xué)，2015（4）.

［3］李從峰.附退回條件商品銷售核算改進(jìn)［J］.財(cái)會(huì)月刊，2011（10）.

［4］財(cái)政部會(huì)計(jì)司編寫組.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2008［M］.北京：人民出版社，2008.

［5］財(cái)政部會(huì)計(jì)司編寫組.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2010［M］.北京：人民出版社，2010.