全面營(yíng)改增后完善地方稅體系研究綜述

■//章 君

一、引言

一直以來(lái)，營(yíng)業(yè)稅是我國(guó)地方稅體系中最重要也是最主要的稅種。隨著營(yíng)業(yè)稅全部改為征收增值稅，增值稅的框架體系不斷完善，而營(yíng)業(yè)稅作為一個(gè)獨(dú)立的并且屬于地方政府主要收入來(lái)源的稅種將退出歷史舞臺(tái)，永遠(yuǎn)不復(fù)存在，無(wú)論地方主體稅種還是地方政府的財(cái)政收支，都將由此面臨巨大的沖擊，甚至演變?yōu)椴豢山邮堋㈦y以為繼的矛盾（高培勇，2013）。伴隨著營(yíng)改增大幕的全面拉開(kāi)，保障地方政府財(cái)力穩(wěn)定增長(zhǎng)，完善和構(gòu)建地方稅體系等“老問(wèn)題”重現(xiàn)于新一輪財(cái)稅體制改革的聚光燈下。全面營(yíng)改增之后，一方面地方稅主體稅種缺失，地方政府的稅收收入減少，原來(lái)的營(yíng)業(yè)稅由地方稅變成中央與地方共享稅，雖然目前的制度設(shè)計(jì)中原歸屬營(yíng)業(yè)稅收入的部分會(huì)暫時(shí)全額返還給地方，保證試點(diǎn)期間地方政府財(cái)力的穩(wěn)定性，但這畢竟只是一種過(guò)渡性的政策，從長(zhǎng)遠(yuǎn)看主體稅種的缺失對(duì)地方稅體系沖擊劇烈，整個(gè)地方稅體系在短期內(nèi)將處于不平衡狀態(tài)。另一方面主體稅種的缺失將對(duì)地方稅體系造成空前的沖擊，整個(gè)地方稅體系中僅僅剩余其他比較零散的一些小稅種，在組織財(cái)政收入能力上難以支撐地方稅體系，整個(gè)地方稅體系呈現(xiàn)出“一盤(pán)散沙”的不良局面。其實(shí)營(yíng)改增還有一個(gè)“隱性效應(yīng)”，那就是屬于中央與地方共享稅的企業(yè)所得稅地方分享收入會(huì)隨著營(yíng)業(yè)稅的消失而驟減。全面營(yíng)改增后，新增企業(yè)全部都成為增值稅的納稅人，其企業(yè)所得稅也就全部歸屬于中央財(cái)政，地方稅體系當(dāng)中的企業(yè)所得稅僅限于現(xiàn)有的納稅戶（夏超等，2014）。若不從制度層面上解決地方稅主體稅種缺失的狀況，可能會(huì)導(dǎo)致地方財(cái)力緊張，影響地方政府財(cái)源穩(wěn)定及財(cái)政職能的發(fā)揮。

二、地方稅主體稅種的選取

在當(dāng)前供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的經(jīng)濟(jì)發(fā)展新常態(tài)下，合理安排稅制結(jié)構(gòu)，科學(xué)劃分中央與地方的稅權(quán)、重新定位地方稅主體稅種，完善中央與地方稅收分享機(jī)制，是理順中央與地方事權(quán)與財(cái)權(quán)相匹配的財(cái)政關(guān)系的重要內(nèi)容。從實(shí)現(xiàn)財(cái)政資源配置、收入分配和穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)的職能角度分析，具有周期性特征并且收入比較穩(wěn)定的稅種、依托居住地且以非流動(dòng)性生產(chǎn)要素作為征收對(duì)象的稅種最適宜成為地方稅（美國(guó)財(cái)政學(xué)家馬斯格雷夫，1959）。地方稅主體稅種，一方面應(yīng)滿足“地方稅”的特征，另一方面，還應(yīng)當(dāng)滿足“主體”的特征。

（一）選取地方稅主體稅種的原則

1.受益原則。受益原則即“誰(shuí)收益，誰(shuí)付費(fèi)”的原則，該原則要求地方政府提供公共產(chǎn)品的支出與地方稅收入之間存在對(duì)應(yīng)關(guān)系，不會(huì)出現(xiàn)或產(chǎn)生很小的“溢出效應(yīng)”或“正外部性”。體現(xiàn)受益原則最為典型的稅種就是財(cái)產(chǎn)稅類（如房產(chǎn)稅），一般將其作為地方稅?；谠撛瓌t，納稅人繳納的稅收越多，從政府獲得公共產(chǎn)品的益處就越多，享受到公共服務(wù)的質(zhì)量就越好（朱爾茜2017；蘇揚(yáng)，2015）。

2.稅基廣闊、收入穩(wěn)定的原則。稅基作為計(jì)算稅款的基礎(chǔ)（即計(jì)稅依據(jù)），就要求稅種的征收范圍應(yīng)當(dāng)寬廣，是產(chǎn)生較多稅收收入的必要前提；只有收入穩(wěn)定，有一定增長(zhǎng)潛力和適宜收入彈性的稅種，才能保證地方財(cái)政收入穩(wěn)定性。我國(guó)的營(yíng)業(yè)稅長(zhǎng)期以來(lái)之所以能夠成為地方稅的主體稅種，就在于該稅種的征收范圍廣泛，具有適宜的收入增長(zhǎng)彈性，在地方財(cái)政收入總額中具有較大的比重（楊衛(wèi)華等，2015）。

3.避免惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)原則。該原則的基本內(nèi)涵是在一國(guó)為數(shù)眾多的地方政府中，如果其中某一地方政府通過(guò)降低稅率或其他稅收優(yōu)惠政策吸引居民和企業(yè)到本轄區(qū)來(lái)，那么其他地方政府也會(huì)采取同樣或者類似的稅收優(yōu)惠政策爭(zhēng)取更寬的稅基從而獲取更多的地方財(cái)政收入，從而導(dǎo)致各個(gè)轄區(qū)之間陷入惡性的稅收競(jìng)爭(zhēng)之中。倘若地方稅稅種的征稅對(duì)象不具有流動(dòng)性或流動(dòng)性特征不是非常明顯，納稅人就不會(huì)為了避稅而特別選擇生產(chǎn)、交易或者居住的地點(diǎn)，從而避免了惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)。居民和企業(yè)的選擇主要是基于該轄區(qū)內(nèi)本身的資源稟賦或資源配置效率，而不是基于各地方政府所實(shí)施的稅收優(yōu)惠政策（胡洪曙，2011）。

（二）地方稅主體稅種選擇研究綜述

當(dāng)前我國(guó)的分稅制并不完善，全面營(yíng)改增后營(yíng)業(yè)稅被增值稅所取代，地方稅主體稅種缺失，地方財(cái)政減收，土地財(cái)政難以為繼，而地方又無(wú)法破產(chǎn)，從某種程度上倒逼新一輪以完善地方稅體系為核心的財(cái)稅體制改革。完善地方稅體系的關(guān)鍵就是找到地方稅的主體稅種，要么開(kāi)設(shè)新的稅種，要么改造現(xiàn)有的稅種，使其成為地方稅的主體稅種，再或者就是調(diào)整現(xiàn)行的財(cái)政體制。在全面營(yíng)改增的大背景下，理論界和學(xué)術(shù)界對(duì)完善地方稅體系展開(kāi)了廣泛的研究，在地方稅主體稅種的選取上也是眾說(shuō)紛紜，各抒己見(jiàn):其中改造現(xiàn)有的稅種，使其成為地方稅的主體稅種的呼聲較大，比如很多學(xué)者認(rèn)為可以選擇房地產(chǎn)稅（或物業(yè)稅）為主體稅種，也有學(xué)者認(rèn)為應(yīng)選擇資源稅為主體稅種，另有學(xué)者認(rèn)為消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、城市維護(hù)建設(shè)稅等稅種可以改造為地方稅主體稅種；開(kāi)設(shè)新的稅種方面，有學(xué)者認(rèn)為可以開(kāi)征環(huán)境稅、零售稅等，將其培育成為主體稅種；調(diào)整現(xiàn)行的財(cái)政體制方面，有學(xué)者認(rèn)為應(yīng)調(diào)整增值稅的分成比例，提高地方政府在稅收中的分配份額，使地方政府享有更多的財(cái)權(quán)。究竟哪個(gè)（或哪些）稅種能夠充當(dāng)?shù)胤蕉惖闹黧w稅種？現(xiàn)對(duì)已有的文獻(xiàn)進(jìn)行梳理和總結(jié)。

1.消費(fèi)稅作為地方稅主體稅種的潛力分析。消費(fèi)稅自分稅制改革以來(lái)一直屬于中央稅。近年來(lái)消費(fèi)稅政策也在不斷地調(diào)整，如在征收環(huán)節(jié)上，卷煙在零售環(huán)節(jié)加征消費(fèi)稅，超豪華小轎車(chē)在零售環(huán)節(jié)加征消費(fèi)稅等；在征稅范圍上，增加對(duì)電池和涂料的征稅，取消對(duì)酒精、汽車(chē)輪胎、普通化妝品的征稅；稅率調(diào)整上，調(diào)整了卷煙消費(fèi)稅的稅率，下調(diào)高檔化妝品的稅率等。于是有學(xué)者認(rèn)為應(yīng)借改革時(shí)機(jī)將消費(fèi)稅改革為地方稅，讓其擔(dān)當(dāng)?shù)胤蕉惖闹黧w稅種。劉建徽等（2016）認(rèn)為應(yīng)將消費(fèi)稅的征收環(huán)節(jié)后移至最終的消費(fèi)環(huán)節(jié)并實(shí)行價(jià)外計(jì)征，將其劃歸為地方稅并培養(yǎng)成地方稅主體稅種，可以有效彌補(bǔ)地方財(cái)力不足。也有學(xué)者認(rèn)為可將消費(fèi)稅調(diào)整為中央與地方共享稅（楊志勇，2013；樊惠霞，2015；馮俏彬，2017等），事實(shí)上，消費(fèi)稅收入與稅收返還有關(guān)，一開(kāi)始并不是純粹意義上的中央稅，如成品油稅費(fèi)改革之后，養(yǎng)路費(fèi)轉(zhuǎn)換而來(lái)的消費(fèi)稅絕大部分需返還給地方。

不過(guò)多數(shù)學(xué)者認(rèn)為消費(fèi)稅并不適宜作為地方稅，更無(wú)法擔(dān)當(dāng)?shù)胤蕉惖闹黧w稅種。楊衛(wèi)華等（2015）認(rèn)為消費(fèi)稅具有明顯的調(diào)節(jié)特殊消費(fèi)的功能，若作為地方稅種，地方政府為爭(zhēng)奪稅源勢(shì)必會(huì)鼓勵(lì)征稅產(chǎn)品（如煙、酒類）的生產(chǎn)，造成經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)混亂及資源浪費(fèi)。另外，消費(fèi)稅的稅源分布在我國(guó)東中西部地區(qū)非常不均衡，消費(fèi)稅的收入規(guī)模和增長(zhǎng)速度也達(dá)不到地方財(cái)政對(duì)其主體稅種的要求，從稅收征管的角度來(lái)看，若改為地方稅由地稅機(jī)關(guān)征稅會(huì)增加納稅成本、降低征管效率。因此，消費(fèi)稅無(wú)法擔(dān)當(dāng)?shù)胤蕉愔黧w稅種的重任。蘇揚(yáng)（2015）認(rèn)為隨著消費(fèi)稅征稅范圍的不斷擴(kuò)大，其收入規(guī)模也將進(jìn)一步增加，充當(dāng)?shù)胤街黧w稅種的潛力巨大，但消費(fèi)稅并不具備受益原則，不具備地方稅的良好稟賦，不適合劃歸為地方稅。尹音頻、張瑩（2014）通過(guò)定性分析，從消費(fèi)稅的宏觀調(diào)控屬性、中央與地方的職能屬性、管理屬性等方面闡明了消費(fèi)稅不宜作為地方稅；通過(guò)定量分析，實(shí)證了消費(fèi)稅作為地方稅的不可行性。

筆者認(rèn)為，在新一輪消費(fèi)稅的改革中，應(yīng)從整體改革的大背景出發(fā)，根據(jù)中央與地方財(cái)政體制改革的需要，可將消費(fèi)稅調(diào)整為中央與地方共享稅。

2.房地產(chǎn)稅作為地方稅主體稅種的潛力分析。目前，我國(guó)僅對(duì)房產(chǎn)交易環(huán)節(jié)征收房產(chǎn)稅，房產(chǎn)稅在地方財(cái)政收入中所占的比重還比較低。為控制房?jī)r(jià)過(guò)快上漲，穩(wěn)定房地產(chǎn)市場(chǎng)，調(diào)節(jié)居民收入分配，我國(guó)早在2011年就率先在上海和重慶兩大直轄市開(kāi)展了房產(chǎn)稅的試點(diǎn)改革，將征收范圍由交易環(huán)節(jié)擴(kuò)大到保有環(huán)節(jié)。在我國(guó)，房地產(chǎn)稅并不是作為一個(gè)獨(dú)立的稅種，而是由房產(chǎn)和土地相關(guān)的一系列稅種構(gòu)成的體系，有些學(xué)者也將其稱為物業(yè)稅。在國(guó)際上許多國(guó)家都將房地產(chǎn)稅作為地方稅的主體稅種，因而在國(guó)內(nèi)也存在一種主流的觀點(diǎn)，認(rèn)為可以加快推進(jìn)房地產(chǎn)稅收改革，建立房地產(chǎn)稅收制度，并將其培養(yǎng)成地方主體稅種。余麗生（2013）認(rèn)為我國(guó)在上海和重慶的房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)，初步建立了房產(chǎn)稅的征稅機(jī)制，給市場(chǎng)發(fā)出了信號(hào)，未來(lái)試點(diǎn)范圍將會(huì)進(jìn)一步擴(kuò)大，全國(guó)范圍內(nèi)開(kāi)征房地產(chǎn)稅是必然的趨勢(shì)，通過(guò)房產(chǎn)稅稅制改革使其成為主體稅種的可能性很大。楊志安、郭矜（2014）認(rèn)為房產(chǎn)稅稅基穩(wěn)定、不易流動(dòng)、具有受益的特征，符合地方稅主體稅種的基本要求，改革初期可實(shí)行高起點(diǎn)、小范圍的房產(chǎn)稅改革，以減輕改革阻力，建立科學(xué)的房產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)和出臺(tái)切合實(shí)際的評(píng)估方案，為房產(chǎn)稅順利征管打下基礎(chǔ)。經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)和城鎮(zhèn)化率水平高的地區(qū)應(yīng)優(yōu)先考慮將房產(chǎn)稅作為主體稅種，在房產(chǎn)稅試點(diǎn)地區(qū)，可考慮將土地增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅合并納入試點(diǎn)地區(qū)，構(gòu)建房地產(chǎn)稅收體系，最終為房地產(chǎn)稅立法提供實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)和數(shù)據(jù)測(cè)算支撐。朱爾茜（2017）認(rèn)為可以將保有環(huán)節(jié)的房地產(chǎn)稅作為縣市地方主體稅種，在短期內(nèi)通過(guò)改造現(xiàn)有的房產(chǎn)稅，長(zhǎng)期內(nèi)將房產(chǎn)稅與耕地占用稅、土地增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅及相關(guān)的收費(fèi)進(jìn)行合并，構(gòu)建新的房地產(chǎn)稅收體系，收入全部歸屬于縣（市）政府。房地產(chǎn)稅收改革在具體執(zhí)行過(guò)程中應(yīng)當(dāng)考慮地區(qū)之間經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的差異，堅(jiān)持總體設(shè)計(jì)、統(tǒng)一立法、分布推進(jìn)的戰(zhàn)略部署，最終實(shí)現(xiàn)高效、現(xiàn)代的房地產(chǎn)稅制目標(biāo)。

當(dāng)然，也有學(xué)者認(rèn)為房產(chǎn)稅難以成為地方稅主體稅種。白彥鋒（2012）研究指出房產(chǎn)稅在改革過(guò)程中的阻力較大，隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的長(zhǎng)期發(fā)展，未來(lái)房?jī)r(jià)將喪失上漲的動(dòng)力，房產(chǎn)稅也無(wú)力充當(dāng)?shù)胤蕉惖闹黧w稅種。楊衛(wèi)華、嚴(yán)敏悅（2015）認(rèn)為房產(chǎn)稅征稅范圍窄，稅收收入少，占地方稅收收入總額的比重低，稅制落后，稅負(fù)不平，稅源分布不平衡，難以成為地方稅主體稅種。蘇揚(yáng)（2015）認(rèn)為在全國(guó)范圍內(nèi)個(gè)人保有環(huán)節(jié)開(kāi)征房產(chǎn)稅的技術(shù)條件尚不具備，制度環(huán)境也不匹配，房產(chǎn)稅短期內(nèi)難以成為地方稅主體稅種。王生發(fā)（2016）通過(guò)調(diào)查測(cè)算認(rèn)為在現(xiàn)有稅率下房地產(chǎn)稅收收入規(guī)模無(wú)力充當(dāng)?shù)胤蕉惖闹黧w稅種，房產(chǎn)稅無(wú)論是在現(xiàn)實(shí)規(guī)模充分性上還是在邏輯合理性上均無(wú)法成為地方稅的主體稅種。劉建徽、周志波（2016）指出房地產(chǎn)稅改革要成為地方主體稅種面臨著三重障礙:一是當(dāng)前社會(huì)并不認(rèn)同房地產(chǎn)稅，即觀念上的障礙；二是在全國(guó)范圍內(nèi)普遍開(kāi)征房地產(chǎn)稅可能會(huì)使政府面臨一定的政治風(fēng)險(xiǎn)，即政治障礙；三是我國(guó)對(duì)房地產(chǎn)稅的征管條件還不成熟，即技術(shù)障礙。

筆者認(rèn)為，受征管技術(shù)條件的限制及當(dāng)前房地產(chǎn)稅收收入在地方財(cái)政收入中所占的比重偏低，短期內(nèi)房地產(chǎn)稅難以擔(dān)當(dāng)?shù)胤蕉惖闹黧w稅種。但從長(zhǎng)期來(lái)看，改革并開(kāi)征房地產(chǎn)稅已成定局，合理的稅制設(shè)計(jì)，技術(shù)條件的日益成熟，制度的不斷完善，房地產(chǎn)稅收收入會(huì)大幅增加，會(huì)成為地方政府的主要財(cái)力。

3.資源稅作為地方稅主體稅種的潛力分析。在地方主體稅種的選擇上，資源稅的呼聲也比較大，但理論界尚未達(dá)成共識(shí)，爭(zhēng)議頗多。資源稅的征稅對(duì)象為自然資源，局限于一定區(qū)域內(nèi)，適合劃分給地方政府。我國(guó)中西部地區(qū)的財(cái)政狀況欠佳，但資源相對(duì)充裕，將資源稅作為地方稅主體稅種，有利于協(xié)調(diào)區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展。積極推進(jìn)資源稅改革，擴(kuò)大征稅范圍，提高稅率，由從量計(jì)征逐步改革為從價(jià)計(jì)征。資源稅改革不但有助于改善當(dāng)?shù)刎?cái)政狀況，而且可以提高對(duì)自然資源的使用效率。如2010年我國(guó)率先在新疆地區(qū)推行資源稅改革試點(diǎn)，將石油、天然氣改為從價(jià)征收，一年后該地區(qū)資源稅收入增長(zhǎng)了5倍多，成為新疆地區(qū)的第三大稅種（楊志安、郭矜，2014）。陳少英（2014）認(rèn)為在西部資源富集的地區(qū)，應(yīng)著重實(shí)施資源稅改革，隨著資源稅從價(jià)計(jì)征改革的推進(jìn)，征收范圍會(huì)進(jìn)一步擴(kuò)展到森林、草原、水流、灘涂等生態(tài)空間，資源稅改革的擴(kuò)圍，對(duì)地方財(cái)政的支撐力將更加明顯。李升（2012）認(rèn)為將占能源消費(fèi)結(jié)構(gòu)70%左右的煤炭納入資源稅的征稅范圍，并實(shí)行從價(jià)征收，將會(huì)帶來(lái)較大的增收效應(yīng)，未來(lái)資源稅改革將使資源稅成為名副其實(shí)的地方稅主體稅種。

持反對(duì)觀點(diǎn)的李玉紅、白彥鋒（2010）則認(rèn)為，資源稅的收入規(guī)模有限，且資源稅的職能主要是為了調(diào)節(jié)資源的級(jí)差收入，資源地區(qū)分布不均衡，即使進(jìn)行一系列的改革與完善，如擴(kuò)大征收范圍，改進(jìn)計(jì)征方式，從籌集財(cái)政收入的能力和潛力角度來(lái)看，也不適合作為地方稅的主體稅種。楊志勇（2013）認(rèn)為我國(guó)的資源是國(guó)有的，將資源稅作為地方稅是不合理的。1994年分稅制改革時(shí)基于中西部地區(qū)財(cái)力的考慮將資源稅作為中央與地方共享稅（海洋石油歸中央，其余歸地方），這樣臨時(shí)性的措施應(yīng)當(dāng)取消而不應(yīng)固化。全國(guó)各地資源分布不均，資源匱乏地區(qū)難靠資源取得稅收收入，因此將資源稅作為地方稅主體稅種是不可行的。楊衛(wèi)華、嚴(yán)敏悅（2015）同樣認(rèn)為資源稅難以成為地方稅的主體稅種，一方面由于資源分布不平衡；另一方面我國(guó)資源稅目前征收范圍小，擴(kuò)大征收范圍會(huì)受到征管水平的制約，其稅制建設(shè)短期內(nèi)無(wú)法完成。因而短期內(nèi)無(wú)力成為地方稅的主體稅種。

筆者認(rèn)為，由于各地經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和資源分布情況不一，不宜保持全國(guó)所有地方主體稅種的一致性，地方政府應(yīng)根據(jù)本地方的特色經(jīng)濟(jì)或資源優(yōu)勢(shì)培育主體稅源，將經(jīng)濟(jì)或資源優(yōu)勢(shì)轉(zhuǎn)化為稅收優(yōu)勢(shì)，根據(jù)各地稅源特征，從空間視角做出選擇，將自然豐富地區(qū)的資源稅作為其主體稅種是可行的。

4.其他稅種作為地方稅主體稅種的潛力分析。也有少數(shù)學(xué)者認(rèn)為可以將現(xiàn)行的企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、城市維護(hù)建設(shè)稅等稅種進(jìn)行改造，使其成為地方稅的主體稅種。楊衛(wèi)華（2015）認(rèn)為從營(yíng)改增后的實(shí)際情況看，同其他稅種相比，企業(yè)所得稅更適合作為地方稅主體稅種。從稅源分布來(lái)看，企業(yè)所得稅的稅源地區(qū)分布較廣；從稅收征管來(lái)看，企業(yè)所得稅作為地方稅種更有利于提高征管效率；從對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的影響來(lái)看，企業(yè)所得稅作為地方稅，有利于推動(dòng)各類企業(yè)的協(xié)調(diào)發(fā)展。陳少英（2014）認(rèn)為地方稅主體稅種的選擇必然將突破傳統(tǒng)的理論，應(yīng)突破個(gè)人所得稅不能作為地方稅的理論，可將個(gè)人所得稅全額改革成為地方稅。樊慧霞（2015）認(rèn)為城市維護(hù)建設(shè)稅具有?？顚Ｓ谩⒚黠@的受益稅等特征，可以通過(guò)改革城市維護(hù)建設(shè)稅，逐漸培育成為地方稅的主體稅種。城市維護(hù)建設(shè)稅雖然只是一種附加稅，但增收潛力強(qiáng)，近年來(lái)其占地方稅收收入的比重均在10%左右，為地方政府提供了穩(wěn)定的收入來(lái)源。

5.開(kāi)征新稅種作為地方稅主體稅種的潛力分析。眾多學(xué)者認(rèn)為可以開(kāi)征新的稅種，如零售稅（陳少英，2014）、商品銷售稅（李玉紅等，2010；余麗生，2013）、環(huán)境稅（李升，2012；樊慧霞，2015）、遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅（陳少英，2014）等，并將其培養(yǎng)成為地方稅的主體稅種。

筆者認(rèn)為，建立地方稅體系，可以在現(xiàn)有地方稅體系的基礎(chǔ)上另辟蹊徑，通過(guò)開(kāi)征新的稅種，逐漸培養(yǎng)成為地方稅的主體稅種，這也是具有合理性和可能性的。但是，完善地方稅體系，關(guān)系到國(guó)家整體層面的稅收制度改革，而在稅制改革當(dāng)中尤其是開(kāi)征新的稅種，涉及到立法程序，需要多方求證研討并反復(fù)進(jìn)行醞釀，并不是一朝一夕的事情，需要有一個(gè)長(zhǎng)期漸進(jìn)的過(guò)程，并且難度也比較大。

三、完善地方稅體系的思路

全面營(yíng)改增后地方稅主體稅種缺失，地方稅體系不健全，影響地方經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和財(cái)源的穩(wěn)定。只要分稅制財(cái)政體制的大方向不變，地方稅主體稅種的確立和存在就是必須的。在堅(jiān)持分稅制財(cái)政體制方向和多級(jí)次政府管理體系的格局下，擁有相對(duì)獨(dú)立收支管理權(quán)的健全的地方財(cái)政體系是不可廢棄的。因此，地方稅體系構(gòu)建是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，面對(duì)全面營(yíng)改增所帶來(lái)的地方主體稅種和地方財(cái)政收支的新變化，不能僅滿足于治標(biāo)，更需要著眼于治本，即重塑地方稅主體稅種及完善地方稅體系。

（一）國(guó)家治理視角下地方稅體系建設(shè)

重構(gòu)地方稅體系是屬于國(guó)家治理體系的一部分。中國(guó)作為一個(gè)大國(guó)，更需要充分發(fā)揮中央和地方兩個(gè)層面的積極性，需要重塑地方政府的功能，增強(qiáng)地方政府的作用，國(guó)家治理需要轉(zhuǎn)向多中心治理模式。就地方稅體系的重構(gòu)與完善而言，更重要的是財(cái)權(quán)與財(cái)力分配格局的調(diào)整。因此，重構(gòu)地方稅體系，是推進(jìn)國(guó)家治理現(xiàn)代化的重要內(nèi)容?；趪?guó)家治理的視角，應(yīng)重新審視地方稅體系的口徑:不僅包括法律意義上的地方稅，而且范圍擴(kuò)大到財(cái)政體制意義上的地方稅，即地方稅和中央與地方共享稅。而且在我國(guó)現(xiàn)行的實(shí)踐當(dāng)中，增值稅、企業(yè)所得稅、資源稅、個(gè)人所得稅等中央與地方共享稅并不完全由地方稅務(wù)機(jī)關(guān)征收，而且稅收收入也沒(méi)有全部歸屬地方財(cái)政，但是卻構(gòu)成了現(xiàn)行地方稅收入的主要來(lái)源。地方稅體系的重構(gòu)應(yīng)遵循“二分法”劃分原則，一是由地方直接征收并形成地方可支配收入的稅種屬于地方稅，二是由中央征收但在征收之前就明確收入按比例劃歸地方支配的稅種屬于地方稅，典型代表就是現(xiàn)行的中央與地方共享稅（樊慧霞，2015）。

（二）經(jīng)濟(jì)發(fā)展新常態(tài)視角下地方稅體系重構(gòu)

當(dāng)前，我國(guó)經(jīng)濟(jì)呈現(xiàn)出有高速增長(zhǎng)轉(zhuǎn)向中高速增長(zhǎng)的“新常態(tài)”，新的稅源格局油然而生。不論在中央還是地方，稅收收入增速會(huì)在一定程度上受到影響，加之營(yíng)改增的全面實(shí)施，地方主體稅種缺失，地方政府財(cái)力與事權(quán)將更不協(xié)調(diào)。經(jīng)濟(jì)發(fā)展新常態(tài)將孕育地方經(jīng)濟(jì)稅源新格局，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式由粗放向集約轉(zhuǎn)變，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)由中低端向中高端調(diào)整，這為稅源質(zhì)量的提升和優(yōu)化打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。在地方稅源地優(yōu)化上，一是要促進(jìn)產(chǎn)業(yè)新融合，打造優(yōu)質(zhì)新稅源；二是積極探索制造業(yè)新突破，加快形成新的支柱稅源；三是優(yōu)化房地產(chǎn)業(yè)稅負(fù)結(jié)構(gòu)，保障地方基礎(chǔ)稅源；四是積極培育現(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅源，成為新的稅源增長(zhǎng)節(jié)點(diǎn)。適應(yīng)新常態(tài)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下，地方稅種建設(shè)思路上，一是培養(yǎng)地方主體稅種；二是改革和優(yōu)化傳統(tǒng)地方稅制；三是加大力度清費(fèi)立稅。在稅收征管建設(shè)上，一是應(yīng)明確征管職責(zé)，加強(qiáng)信息溝通；二是廣挖稅源潛力，規(guī)范征管體制；三是適應(yīng)稅收增長(zhǎng)新常態(tài)，實(shí)現(xiàn)征收管理現(xiàn)代化。

（三）事權(quán)與支出責(zé)任視角下地方稅體系完善

明確各級(jí)政府事權(quán)劃分的基礎(chǔ)上配置地方政府的財(cái)權(quán)是我國(guó)當(dāng)前地方稅體系建設(shè)的重要前提。全面營(yíng)改增后中央和地方稅收收入分配格局的變化，短期內(nèi)采取過(guò)渡性措施，而在長(zhǎng)期只有在中央與地方政府間財(cái)政關(guān)系總體保持優(yōu)化的大環(huán)境下才能確立相對(duì)穩(wěn)定的地方稅體系。就地方稅體系本身，可以進(jìn)行稅費(fèi)綜合改革，逐步縮小非稅收入的規(guī)模，擴(kuò)大可以統(tǒng)籌的地方稅規(guī)模。隨著地方政府治理體系的不斷完善，可以擴(kuò)大地方政府的稅收立法權(quán)，優(yōu)化地方稅的內(nèi)部結(jié)構(gòu)。

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