基于供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的稅制改革研究

胡建美

(中國社會科學(xué)院 財經(jīng)戰(zhàn)略研究院，北京 100028)

供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的根本目的是提高社會生產(chǎn)力水平，落實好以人民為中心的發(fā)展思想。要在適度擴(kuò)大總需求的同時，去產(chǎn)能、去庫存、去杠桿、降成本、補短板，從生產(chǎn)領(lǐng)域加強(qiáng)優(yōu)質(zhì)供給，減少無效供給，擴(kuò)大有效供給，提高供給結(jié)構(gòu)適應(yīng)性和靈活性，提高全要素生產(chǎn)率，使供給體系更好適應(yīng)需求結(jié)構(gòu)變化——“供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革”的內(nèi)涵是習(xí)近平總書記在2016年1月26日中央財經(jīng)領(lǐng)導(dǎo)小組第十二次會議上第一次闡述。2018年3月5日，李克強(qiáng)總理在政府工作報告中指出要“深入推進(jìn)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革”。稅收作為國民收入再分配的手段和工具，不直接作用于生產(chǎn)領(lǐng)域，那么，基于供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的稅制改革如何發(fā)力促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展轉(zhuǎn)型、并協(xié)同推進(jìn)國家治理現(xiàn)代化的目標(biāo)呢？

唯物辯證法認(rèn)為，一切事物都是各個局部構(gòu)成的有機(jī)聯(lián)系的整體。系統(tǒng)論對整體論進(jìn)行了進(jìn)一步解構(gòu)和闡述，現(xiàn)代系統(tǒng)科學(xué)認(rèn)為，所謂系統(tǒng)，就是由一定數(shù)量的相互聯(lián)系的要素組成的、具有特定功能的有機(jī)整體。 系統(tǒng)之所以具有其要素所不具有的全新的性質(zhì)和功能，是因為系統(tǒng)不是組成要素的機(jī)械堆積，而是要素通過相互聯(lián)系和相互作用，形成特定的結(jié)構(gòu)，使系統(tǒng)表現(xiàn)出相對應(yīng)的特性。而結(jié)構(gòu)就是組成系統(tǒng)的諸要素或部分的相互結(jié)合的方式。根據(jù)唯物辯證法普遍聯(lián)系原理，系統(tǒng)內(nèi)部及系統(tǒng)之間存在三種結(jié)構(gòu)：即系統(tǒng)組成要素各自的內(nèi)部結(jié)構(gòu)；系統(tǒng)各組成要素之間相互聯(lián)系、相互作用形成的特定結(jié)構(gòu)；系統(tǒng)作為整體及其與外部聯(lián)系而形成的特有結(jié)構(gòu)。系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)性改革就是通過優(yōu)化結(jié)構(gòu)，以實現(xiàn)整體功能的最佳。因此，文章從稅制內(nèi)稅種的內(nèi)部結(jié)構(gòu)，稅制內(nèi)部各稅種之間相互聯(lián)系、相互作用的結(jié)構(gòu)，以及基于供給側(cè)視角的稅制整體的結(jié)構(gòu)性改革進(jìn)行論述。

一、稅制系統(tǒng)各組成要素的內(nèi)部結(jié)構(gòu)性改革——增加制度有效供給

我國現(xiàn)行稅制由17個稅種*2016年5月1日，“營改增”全面完成，因此，此處將營業(yè)稅除外。組成：國內(nèi)增值稅、消費稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、車輛購置稅、關(guān)稅、資源稅、印花稅、煙葉稅、契稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、企業(yè)所得稅和個人所得稅、車船稅和船舶噸稅。在現(xiàn)實實踐中，各稅種不是孤立地、形而上學(xué)地存在，而是由各稅種在實踐中的政策制定和執(zhí)行主體、政策客體及稅種本身的內(nèi)容三部分構(gòu)成。

(一)二元稅收政策主體及其存在的結(jié)構(gòu)性問題分析

所謂二元稅收政策主體是指稅收政策制定主體和執(zhí)行主體不是同一級政府。我國是世界上最大的單一制國家，行政集權(quán)是財政分權(quán)的前提條件。在政策制定主體和政策執(zhí)行主體的制度安排中，國務(wù)院《關(guān)于實行分稅制財政管理體制的決定》中強(qiáng)調(diào)，“中央稅、共享稅、地方稅的立法權(quán)集中在中央，稅收實行分級征管，中央稅和共享稅由中央稅務(wù)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)征收，共享稅中地方分享的部分，由中央稅務(wù)機(jī)構(gòu)直接劃入地方金庫，地方稅由地方稅務(wù)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)征收?！币虼?，政策制定主體是中央政府，政策執(zhí)行主體可以是中央政府(中央稅、共享稅)，也可以是地方政府(地方稅)。

(二)政策制定主體和執(zhí)行主體的二元化存在的結(jié)構(gòu)性問題

主要表現(xiàn)為中央政府和地方政府在稅權(quán)分配、稅收收入分享、征稅權(quán)轉(zhuǎn)移之間的博弈，當(dāng)政策制定主體和執(zhí)行主體合一時，稅收征收效率高于二者分離時。以下三個稅種的變化分析便可以看出：第一，政策制定主體和執(zhí)行主體統(tǒng)一的稅種，如增值稅。其統(tǒng)一性保障了較高的征稅效率，在1996—2013年間，國內(nèi)增值稅稅收收入的增速遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過同期GDP增速(1999年、2009年除外)。第二，通過調(diào)整分享比例，變政策制定主體和執(zhí)行主體二元化為一元化的企業(yè)所得稅。2002年及以前，企業(yè)所得稅的政策制定主體是中央政府、執(zhí)行主體是地方政府，屬于地方稅稅種，2002年所得稅分享改革，中央將分享60%的所得稅收入，目的是將征稅權(quán)由地方轉(zhuǎn)移到中央，將征管機(jī)構(gòu)由地稅局轉(zhuǎn)移到國稅局，企業(yè)所得稅的增長率也逐步改變了1999年以前大多年份負(fù)增長的狀況，2004年及以后的年均增長率超過同期GDP增速(2009年除外)，大大扭轉(zhuǎn)了地方在招商引資的時候相互競爭給企業(yè)承諾稅收優(yōu)惠，導(dǎo)致的企業(yè)所得稅稅收流失嚴(yán)重的局面。第三，政策制定主體和政策執(zhí)行主體分離的土地增值稅，2000—2014年，其增長速度雖然比較快，但是占全國稅收收入比重到2014年為3.28%(占地方政府稅收收入為6.62%)，稅收占比與我國房地產(chǎn)業(yè)的快速發(fā)展不相適應(yīng)。也就是說，由于土地增值稅政策制定主體和執(zhí)行主體的分離，地方政府作為政策執(zhí)行主體沒有全面貫徹落實中央政府制定的土地增值稅稅收政策，違背了土地增值稅抑制房價非理性上漲的政策制定初衷。

(三)二元稅收政策客體形成的結(jié)構(gòu)性問題分析

所謂二元稅收政策客體是指稅收政策作用的對象，直接作用對象為納稅人；間接作用對象即實際稅收負(fù)擔(dān)者為負(fù)稅人。在我國現(xiàn)行17個稅種中，以2014年為例，間接稅占比70%左右，稅收政策作用不直接作用于納稅人；三類主要的直接稅占比不足30%，即企業(yè)所得稅占全國稅收收入比重為20.68%、個人所得稅占比6.19%、房產(chǎn)稅占比1.55%。占直接稅比重2/3的企業(yè)所得稅的稅收征收權(quán)雖然主要由中央政府執(zhí)行，但地方政府將分成后所得企業(yè)所得稅通過稅收返還的方式返給企業(yè)；占直接稅1/5左右的個人所得稅則主要由工薪所得稅構(gòu)成，并通過用人單位代扣代繳方式繳納?？梢哉f，稅收政策作用的客體，在現(xiàn)實的政策執(zhí)行中被逐一分解而不能反作用于政策制定主體和政策執(zhí)行主體，并有效影響稅收政策制定或修改；也不利于引導(dǎo)實際負(fù)稅人共同參與到社會治理中來，形成多元治理的局面。

(四)稅收政策主體和客體相互作用的結(jié)構(gòu)性問題

稅收政策主體通過稅收政策作用于客體，政策客體愿意不愿意納稅，稅收政策的遵從度多高，反映政策客體對政策本身的認(rèn)同程度，稅收政策本身與經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展不相適應(yīng)的結(jié)構(gòu)性問題，也就是稅收政策主體(之間)和客體之間存在的結(jié)構(gòu)性問題。要解決上述結(jié)構(gòu)性問題，一是適當(dāng)下放地方稅種立法權(quán)，解決稅收政策制定主體和執(zhí)行主體之間的矛盾。十八屆三中全會強(qiáng)調(diào)，要提高直接稅所占比重。由于各地的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會治理基礎(chǔ)不同，像房地產(chǎn)稅這類直接稅且屬于地方的稅種，中央政府宜制定相應(yīng)的基本法，地方政府可以在基本法的框架內(nèi)，因地制宜，制定適合本地的地方性法律、法規(guī)。二是稅收政策主體和稅收政策客體之間的矛盾解決，一方面，對于稅收政策的制定，必須充分引入政策客體，聽取各種訴求，平衡各種利益關(guān)系，稅收政策才能獲得普遍的認(rèn)同；另一方面，對于稅收收入的使用，必須公開，強(qiáng)化多元監(jiān)督，為公眾有效監(jiān)督財政資金的使用提供透明暢通的渠道，防止稅收收入的無償性、強(qiáng)制性功能被肢解。譬如企業(yè)所得稅在征收后，地方政府返還部分給企業(yè)，稅收支出的公共性、公平性被曲解；如果政府將稅收收入的使用公開，便能從一定程度上規(guī)范其使用。

二、稅制內(nèi)部各稅種之間的結(jié)構(gòu)性改革——降低制度成本

整體是由部分組成的，部分離不開整體。結(jié)構(gòu)是組成整體的各部分的搭配和安排。在自然界，由于原子排列組合結(jié)構(gòu)不同，其性質(zhì)表現(xiàn)最為明顯的不同的就是金鋼石和石墨。它們都是由碳組成的礦物，不同的是，金鋼石是正八面體形狀的晶體；而石墨則是碳原子排列方式呈蜂巢式的多個六邊形。由于碳原子的排列方式不同，金剛石是自然界中最堅硬的物質(zhì)，而石墨卻是最軟的礦物之一?？梢娊Y(jié)構(gòu)之于事物性質(zhì)、整體功能的重要性。

合理、優(yōu)化的稅收制度結(jié)構(gòu)安排，有利于政府財政收入增長、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長和社會發(fā)展。以我國工業(yè)社會時期增值稅的發(fā)展為例，1984年工商稅制全面改革，工商稅劃分為增值稅、產(chǎn)品稅、營業(yè)稅三種稅。將原工商稅中部分工業(yè)品及農(nóng)、林、牧、水產(chǎn)品劃作產(chǎn)品稅的征稅對象，形成了獨立的產(chǎn)品稅，從1984年10月1日起試行；并確定對商業(yè)、物資供銷、交通運輸、建筑安裝、金融保險、郵政電訊、公用事業(yè)、出版業(yè)、娛樂業(yè)、加工修理業(yè)和其他各種業(yè)務(wù)征收營業(yè)稅；1985年，國家決定把原征收產(chǎn)品稅的部分工業(yè)產(chǎn)品陸續(xù)改征增值稅；截至1991年4月，在產(chǎn)品稅的原260個工業(yè)品稅目中，有174個稅目劃入增值稅范圍；到1994年稅制改革取消產(chǎn)品稅以增值稅代替，建立了與我國工業(yè)社會發(fā)展相適應(yīng)的稅收體系，并將增值稅劃為中央的主體稅種，營業(yè)稅則成為地方的主體稅種，有效解決了央地分稅問題。此后，我國增值稅和營業(yè)稅的稅收收入均以高于GDP的增長速度快速增長，經(jīng)濟(jì)社會進(jìn)入高速發(fā)展階段。

稅制結(jié)構(gòu)不合理，則容易被與之相關(guān)的收費所替代，不利于發(fā)揮稅收籌集財政收入的功能，而且推高了整體制度成本。以房(地)產(chǎn)稅為例，2016年5月，營業(yè)稅全面改為征收增值稅后，也就意味著地方主體稅種缺乏。根據(jù)發(fā)達(dá)國家地方主體稅種發(fā)展經(jīng)驗以及我國與土地相關(guān)的稅種發(fā)展的來龍去脈分析、判斷，毋庸置疑，房(地)產(chǎn)稅必將成為地方主體稅種。那么，我國當(dāng)前與房地產(chǎn)相關(guān)稅種存在怎么樣的結(jié)構(gòu)性問題呢？首先，房(地)產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅收收入占地方稅收收入比重低。以我國房地產(chǎn)高速發(fā)展的2006—2014年為例，房產(chǎn)稅占比最高年份為2006年，占比3.38%；最低年份為2012年，占比為2.68%。由此可見，房產(chǎn)稅并沒有隨著房地產(chǎn)業(yè)的高速發(fā)展而快速增長。其次，現(xiàn)行的房產(chǎn)稅及與土地直接相關(guān)的三稅種之和占地方稅收收入的比重低。2003年，我國將房地產(chǎn)業(yè)列為國民經(jīng)濟(jì)支柱產(chǎn)業(yè)，且我國的土地實行城市土地國家所有制和農(nóng)村土地集體所有制而非私有制，因此，與土地相關(guān)的財政收入理應(yīng)列入公共財政范圍，但到2014年，這四個稅種在地方政府稅收收入總量中占比才16.60%，可以說，支柱性產(chǎn)業(yè)沒有培育出相對應(yīng)的主體稅種，便凸現(xiàn)了我國稅種的配套設(shè)置與經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展不相適應(yīng)。最后，我國現(xiàn)行的與房地產(chǎn)業(yè)直接相關(guān)的房產(chǎn)稅、土地增值稅、耕地占用稅和城鎮(zhèn)土地使用稅四個稅種的組合，沒有較好地發(fā)揮其宏觀調(diào)控房地產(chǎn)業(yè)發(fā)展、籌集財政資金、保障房屋居住屬性的功能[1]。由于耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅稅率較低，且耕地占用稅具體納稅人界定不清、對收儲耕地征收城鎮(zhèn)土地使用稅這類稅種界定存歧義的現(xiàn)象；土地增值稅計稅時間跨度較長、難度大，與耕地占用稅和城鎮(zhèn)土地使用稅存在重復(fù)征稅現(xiàn)象；房產(chǎn)稅征稅范圍較窄，對自有自用非營業(yè)用房產(chǎn)沒有納入到征稅范圍；而在稅收范圍之外與房地產(chǎn)業(yè)相關(guān)的各種費用卻繁雜。

因此，稅制內(nèi)各稅種的結(jié)構(gòu)性改革目的，應(yīng)既包括減少稅種，優(yōu)化稅種設(shè)計，重構(gòu)稅種配置；還應(yīng)包括劃分好政府和市場的邊界，市場能解決好的事情，政府不插手；必須由政府解決的事情，所須費用通過稅收方式征收，通過降低制度成本，激發(fā)社會活力。

三、供給側(cè)視角的稅制整體的結(jié)構(gòu)性改革——補短板、促進(jìn)國家治理現(xiàn)代化

供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革目標(biāo)的提出，既是對西方“供給側(cè)”經(jīng)濟(jì)學(xué)派的兩輪“否定之否定”發(fā)展經(jīng)歷*西方“供給側(cè)”經(jīng)濟(jì)學(xué)派的兩輪“否定之否定”發(fā)展經(jīng)歷：從19世紀(jì)初，供給不足時期的“薩伊定律”；到20世紀(jì)70年代，經(jīng)濟(jì)“滯脹”時期的“供給學(xué)派”；再到21世紀(jì)初，“次貸”危機(jī)后，剛剛揭開序幕的的“供給管理”經(jīng)濟(jì)學(xué)(新供給經(jīng)濟(jì)學(xué))?！肮┙o管理”階段，始于美國2008年金融危機(jī)救市政策，其主要方法是從“供給側(cè)”進(jìn)行足以影響全局的“區(qū)別對待”的政策操作與結(jié)構(gòu)性調(diào)整，明確地對本國宏觀經(jīng)濟(jì)進(jìn)行強(qiáng)有力的“供給管理”。的總結(jié)和經(jīng)驗借鑒[2]更是基于當(dāng)前常規(guī)供給過剩、有效供給(滿足人民群眾日益升級的需求)不足而作出的判斷，并進(jìn)行的實踐性探索。其改革的手段也不再限于財政或貨幣政策，而是對制約社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制發(fā)展的制度性結(jié)構(gòu)問題進(jìn)行深層次改革。供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革之于稅制整體結(jié)構(gòu)改革的目標(biāo)，應(yīng)該強(qiáng)調(diào)以下三個方面：

(一)間接稅與直接稅之間：此消彼長型結(jié)構(gòu)性改革

20世紀(jì)80年代，以美國里根政府采納供給學(xué)派開出的“藥方”，采取減稅政策(降低最高個人所得稅稅率，從1980年的70%，降到1986年的28%)成功走出經(jīng)濟(jì)“滯脹”的泥潭[3]。那么，既然是供給經(jīng)濟(jì)學(xué)的中心思想是減稅，為什么還要如十八屆三中全會所強(qiáng)調(diào)的，提高直接稅所占比重呢？

1.降低間接稅促供給側(cè)改革。提高直接稅在稅收收入總額中的比重，有兩種方式實現(xiàn)：一是原間接稅總量不變，通過增加直接稅，增加稅收收入總額，達(dá)到提高直接稅比重；二是適當(dāng)減少間接稅，增加直接稅，稅收收入增幅變動不大的情況下，實現(xiàn)直接稅比重提高。顯然，在當(dāng)前宏觀稅負(fù)較重的情形下，減稅的呼聲較高。實現(xiàn)直接稅比重提高，只能選擇第二種形式。從稅收來源結(jié)構(gòu)分析，以2013年為例，在全部稅收收入中，企業(yè)來源收入與自然人來源收入之比，大致為90∶10[4]。在企業(yè)所繳納的稅收中，企業(yè)所得稅占全部稅收收入的比重為20%，流轉(zhuǎn)稅占比60%，也就是說，總稅收中有60%的稅收通過企業(yè)轉(zhuǎn)嫁到廣大人民群眾消費的產(chǎn)品或服務(wù)中；當(dāng)前，我國通過“營改增”打通增值稅抵扣鏈條實現(xiàn)對企業(yè)減稅，但是，如果產(chǎn)品或服務(wù)沒有實現(xiàn)銷售，部分減稅政策只是相當(dāng)于減少企業(yè)的損失而已。因此，當(dāng)前降低間接稅比重，減少間接稅稅收收入，有利于為企業(yè)轉(zhuǎn)型升級減負(fù)。

2.調(diào)直接稅結(jié)構(gòu)增加有效需求。凱恩斯分析消費傾向時指出，一般來說，隨著收入的增加，呈現(xiàn)出“邊際消費傾向遞減”的規(guī)律，引起消費需求不足。當(dāng)前，我國稅制結(jié)構(gòu)中，自然人繳納的具有調(diào)節(jié)貧富差距的稅收收入僅占稅收比重的10%左右，稅制結(jié)構(gòu)維護(hù)社會公平的功能是其整體功能中的一短板。只有通過直接稅的結(jié)構(gòu)性調(diào)整，適當(dāng)增加高收入人群所納直接稅，降低普通工薪階層個人所得稅，并加大扶貧力度，能夠有效地擴(kuò)大消費需求，消除部分過剩產(chǎn)能，與減少間接稅共同為企業(yè)轉(zhuǎn)型升級提供“間接稅減損、直接稅盤活”雙輪驅(qū)動動力。

3.稅制結(jié)構(gòu)優(yōu)化增加財政可持續(xù)性。實現(xiàn)共同富裕是社會主義社會本質(zhì)要求。改革開放38年以來，以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)促進(jìn)了我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，實現(xiàn)了“一部分地區(qū)、一部分人先富起來”；但以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)卻無法有效促進(jìn)社會實現(xiàn)共同富裕的目標(biāo)。從里根減稅政策的后果來看，其執(zhí)政期間積累的財政赤字達(dá)13 382億美元[5](其原因也包括與蘇聯(lián)的軍備競賽)，比此前歷屆美國總統(tǒng)所累積的財政赤字總額還要多，嚴(yán)重影響了美國政府財政的可持續(xù)性。但是，美國以所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)有“自穩(wěn)定器”的作用：即經(jīng)濟(jì)蕭條時，通過降低所得稅，個人將減征的所得稅用于投資后，在經(jīng)濟(jì)回暖后，獲得的收益可以通過所得稅的方式再次繳納給政府，從而實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和財政收入增加的雙重目的。而我國由于當(dāng)前個人所得稅征收范圍以工薪階層為主，通過“營改增”減少的稅收，在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇后，按當(dāng)前的稅制結(jié)構(gòu)，一方面，只會讓富人更富，加劇社會貧富差距[6]；另一方面，減稅期間增加的財政赤字，因沒有更多的新增稅收來償還而只能增加代際間的財政赤字遞延。

(二)直接稅主體稅種之間：互補型結(jié)構(gòu)性改革

在我國現(xiàn)行17個稅種中，有9個直接稅稅種，但具有調(diào)節(jié)貧富差距功能的主體稅種為個人所得稅和房地產(chǎn)稅，但是，二者結(jié)構(gòu)性改革強(qiáng)調(diào)的側(cè)重點也不同：個人所得稅的征稅主體是廣大的中產(chǎn)階級；對富人征稅調(diào)節(jié)貧富差距主要是征收房地產(chǎn)稅。

1.如果對富人征收重個人所得稅，他們可以選擇移民。而合適的個人所得稅最高邊際稅率有利于留住富人，創(chuàng)造更多的財富、增加更多就業(yè)機(jī)會、培育更大的稅基等，以法國的“超級富人稅”(2012年—2014年)為例，其不但使失業(yè)率屢創(chuàng)歷史新高；而且還傷害了法國的國際競爭力[7]。

2.富人避稅的方法比中產(chǎn)階級多，譬如，富人開公司，給自己開每年一塊錢年薪，家庭開支列計公司成本，這樣，既可以避交個人所得稅，還可以減繳公司所得稅。一味地提高個人所得稅累進(jìn)稅邊際稅率，在不增大每級稅率對應(yīng)的應(yīng)納稅額差距的前提下，最終傷害的仍是中產(chǎn)階級。

3.從富人消費的角度看，富人消費的高檔產(chǎn)品有很多種類，但只有房地產(chǎn)無法隱蔽，而且可以年年征稅。

4.既然富人不會構(gòu)成個人所得稅的征稅主體，而且此輪個人所得稅改革強(qiáng)調(diào)對家庭撫養(yǎng)、贍養(yǎng)、大額教育和醫(yī)療支出、首套房屋貸款利息等生計扣除的因素，因此，個人所得稅財政收入功能的實現(xiàn)只能從擴(kuò)大稅基著手，那么，稅基的結(jié)構(gòu)性擴(kuò)圍有哪幾塊呢？首先是將福利貨幣化；其次，個人所得稅征收存量挖掘方面，主要是對個體工商戶生產(chǎn)、經(jīng)營所得以及多套住房出租所得加強(qiáng)征管，縮小由于征管手段落后，而造成的個人所得稅征管腦力勞動者(工薪階層)和體力勞動者(工商戶)同酬不同稅的差距，以及由于資產(chǎn)擁有多與純工薪收入者之間因收入獲得方式不同而征收不等的稅；再次是對已經(jīng)出現(xiàn)的新業(yè)態(tài)要開發(fā)新的個人所得稅征管手段，如電子商務(wù)的高速發(fā)展產(chǎn)生的新型中產(chǎn)階級；最后是土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)放活后，將形成新的個人所得稅稅基。

(三)稅制結(jié)構(gòu)性改革整體的落腳點：促進(jìn)國家治理現(xiàn)代化

美國著名法學(xué)家奧利弗·溫德爾·霍姆斯認(rèn)為“稅收是文明的對價”。從物質(zhì)文明方面講，稅收為公共交通、基礎(chǔ)設(shè)施、社會治安、科學(xué)、衛(wèi)生等公共產(chǎn)品提供經(jīng)濟(jì)支持；從精神文明方面講，通過教育、文化藝術(shù)等公共服務(wù)的提供傳承文明，并通過科學(xué)技術(shù)的發(fā)展和突破開創(chuàng)新的文明[8]?？梢姸愂罩谖拿鞯闹匾饬x。我國此輪稅制結(jié)構(gòu)性改革的出發(fā)點是“降低間接稅比重、增加直接稅比重”，那么，通過什么樣的途徑和手段，達(dá)到促進(jìn)國家治理現(xiàn)代化的落腳點呢？

首先，縱觀我國兩千多年的封建王朝，每個長達(dá)數(shù)百年的王朝更迭，其背后的原因無不經(jīng)歷著初期的輕徭薄賦→經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展→土地不斷集中、官僚組織不斷擴(kuò)張、統(tǒng)治者生活奢糜、戰(zhàn)爭等→稅賦不斷增加→王朝被推翻的循環(huán)。其稅制改革跳不出“并稅種、稅目實際不斷增加”的“黃宗羲怪圈”[9]，其命運都免不了王朝重構(gòu)的同一性、王朝衰落的同質(zhì)性。

其次，新中國成立尤其是改革開放后，我國的稅制經(jīng)歷了四次大的改革，完成了兩個結(jié)構(gòu)性的調(diào)整。一是1994年建立了與工業(yè)社會發(fā)展相適應(yīng)的，以增值稅、營業(yè)稅、消費稅為主體的流轉(zhuǎn)稅稅制結(jié)構(gòu)，由于流轉(zhuǎn)稅征稅具有隱蔽性，稅收的經(jīng)濟(jì)效用得到充分發(fā)揮；但是，伴隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展、社會財富的積累、社會的貧富差距也日益擴(kuò)大，與工業(yè)社會發(fā)展相適應(yīng)的社會誠信和社會道德建設(shè)不到位，嚴(yán)重?fù)p害了經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型再發(fā)展的社會信用根基。二是2006年農(nóng)業(yè)稅的廢止，影響面大、意義深遠(yuǎn)。但是，由于對農(nóng)業(yè)稅欠稅沒有進(jìn)行及時清算和追繳，從稅收制度層面損害了政府和社會的信用基礎(chǔ)，為直接稅在我國的大面積開征留下了一定的“信用欠帳”。

最后，回到此輪提高“直接稅占比”的稅制結(jié)構(gòu)性改革整體目標(biāo)上來，我們既要防范稅制改革重蹈“黃宗羲怪圈”覆轍，還要重建與后工業(yè)社會及信息社會相適應(yīng)的契約社會和信用文化，二者都離不開公民的廣泛參與和信用文化的培育。其具體落實的抓手有：第一，稅收法定，也就是征多少稅，怎么征，向什么人征，必須經(jīng)由公民的廣泛參與討論，人大立法確定，防止稅收增長無約束；第二，預(yù)算約束，稅收收入怎么用，必須有預(yù)算進(jìn)行約束，做到“稅收收多少目的明確、稅收怎么用方向確定”，以便最大程度地提高財政資金使用的社會效益和經(jīng)濟(jì)效益；第三，信用文化重建，與小農(nóng)社會時期血緣、地緣信用社會不同，后工業(yè)社會及信息社會信用范圍已經(jīng)超出空間的限制；其主體也超出了以社會精英為典型的信用，而是擴(kuò)大到普通社會個體之間，社會和政府之間，政府和政府之間的信用關(guān)系；信用約束手段不再只限于道德約束，而是對社會個體“一處失信、處處受制”的經(jīng)濟(jì)、行政手段共抓。失信懲罰也相應(yīng)擴(kuò)大到政府經(jīng)濟(jì)失信，對于政府經(jīng)濟(jì)失信事件，記入當(dāng)事人和政府經(jīng)濟(jì)信用檔案，以便約束政府財政赤字[10]。

參 考 文 獻(xiàn)

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[10] 胡建美.房產(chǎn)稅改革應(yīng)跟上新型城鎮(zhèn)化步伐[J].地方財政研究,2017(9):91.