自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制難點分析

邊晶瑩，趙奎濤，沈 鐳，王 福，崔 彬，閆晶晶

(1.中國地質(zhì)大學(xué)(北京)地球科學(xué)與資源學(xué)院，北京 100083；2.中國自然資源學(xué)會，北京 100101；3.《中國礦業(yè)》雜志社有限公司，北京 100029；4.中國地質(zhì)調(diào)查局天津地質(zhì)調(diào)查研究中心，天津 300170；5.中國地質(zhì)大學(xué)(北京)人文經(jīng)管學(xué)院，北京 100083)

1 研究背景

改革開放以來，我國從一個落后國迅速成長為世界上綜合實力最強(qiáng)的發(fā)展中國家，然而飛速發(fā)展的背后帶來的是生態(tài)環(huán)境污染和自然資源浪費(fèi)。隨著國家相關(guān)部門加強(qiáng)了對國民核算體系的建立和完善，逐漸認(rèn)識到了在國家發(fā)展過程中自然資源和生態(tài)環(huán)境有著舉足輕重的地位。

基于這樣的背景之下，2013年11月，中共十八屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》(以下簡稱《決定》)首次提出探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，這是我國為實現(xiàn)“五位一體”總體布局做出的重要決策，也是我國“走向生態(tài)文明新時代”邁出的重要一步。2015年4月，《中共中央國務(wù)院關(guān)于加快推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的意見》(以下簡稱“意見”)中明確指出要探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，對領(lǐng)導(dǎo)干部實行自然資源資產(chǎn)和環(huán)境責(zé)任離任審計[1-2]；同年11月，中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳先后印發(fā)關(guān)于《編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表試點方案》《開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計試點方案》，將內(nèi)蒙古呼倫貝爾市、浙江湖州市、湖南婁底市、貴州赤水市、陜西延安市這五市作為該次編制工作的試點地區(qū)[3]，標(biāo)志著我國自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制工作正式開始了探索試編階段。

2 研究目的與意義

2.1 自然環(huán)境與經(jīng)濟(jì)發(fā)展攜手同行

自改革開放以來，我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展可以說是突飛猛進(jìn)，但是只重視經(jīng)濟(jì)發(fā)展而忽視了自然資源的重要作用，造成中國目前的自然資源和生態(tài)環(huán)境日益惡化[4]。隨著近年來可持續(xù)發(fā)展理念的創(chuàng)新，國家逐漸重視對自然資源的保護(hù)和生態(tài)環(huán)境的修復(fù)，也將資源環(huán)境的好壞作為評價我國國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展重要的一部分。通過自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制，就可以像企業(yè)老板看報表一樣，審視某個地區(qū)在某個時間段內(nèi)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的同時，其自然資源和生態(tài)環(huán)境的盈虧關(guān)系?；厥孜覈母镩_放以來的發(fā)展，向來都是自然環(huán)境服務(wù)于經(jīng)濟(jì)發(fā)展，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的提出，不僅為我國生態(tài)文明建設(shè)提供更好的保障，同時也給環(huán)境和經(jīng)濟(jì)的協(xié)同進(jìn)步指出一條可行之路。

2.2 推進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部管理制度的完善

在過去很長一段時間里，GDP的增長指標(biāo)是考核領(lǐng)導(dǎo)干部工作能力和水平最重要的一部分，因而造成一些領(lǐng)導(dǎo)干部為了發(fā)展本地經(jīng)濟(jì)，無視資源、環(huán)境的承受能力，把城市形象、政府政績放在第一位，造成城市污染嚴(yán)重，百姓的生產(chǎn)生活受到了的影響。在經(jīng)濟(jì)新常態(tài)的背景之下，政府提出“既要綠水青山，又要金山銀山”的發(fā)展理念[5]，因此自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制工作對我國改善領(lǐng)導(dǎo)干部政績考核體系也起著推進(jìn)作用。通過核算自然資源和生態(tài)環(huán)境的價值量，掌握領(lǐng)導(dǎo)干部在任期間由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展而造成的資源環(huán)境的破壞和修復(fù)情況，能夠追究導(dǎo)致環(huán)境過度污染的官員責(zé)任[6]，鼓勵保護(hù)自然資源、修復(fù)生態(tài)環(huán)境的政府官員，這樣可以對領(lǐng)導(dǎo)干部更有效的進(jìn)行管理。

2.3 實現(xiàn)中國自然資源管理的創(chuàng)新

2018年3月，根據(jù)第十三屆全國人民代表大會第一次會議批準(zhǔn)的國務(wù)院機(jī)構(gòu)改革方案，將國土資源部、國家發(fā)展和改革委員會、住房和城鄉(xiāng)建設(shè)部、水利部、農(nóng)業(yè)部、國家林業(yè)局、國家海洋局、國家測繪地理信息局等部門的部分職責(zé)整合，組建自然資源部，作為國務(wù)院組成部門。自然資源部的成立，代表著我國自然資源的管理體制和機(jī)制正在發(fā)生重大變革。我們國家擁有豐富的自然資源，且國土面積大、自然資源涉獵范圍廣泛。不過這也意味著我國在對自然資源進(jìn)行管理時需要不斷的創(chuàng)新和探索。在之前的管理方案中，中央政府職能部門需要同時兼顧各地的經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況，并且需要配合各地政府對資源環(huán)境情況進(jìn)行監(jiān)控。在這個過程中，不可避免的會出現(xiàn)較多的利益主體，僅僅依靠政府的職能部門的一己之力不能徹底地解決自然資源保護(hù)和環(huán)境修復(fù)等難題。所以說自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的提出，不僅明晰了自然資源產(chǎn)權(quán)，責(zé)權(quán)到位，把全民所有的自然資源統(tǒng)籌起來，統(tǒng)一規(guī)劃，同時也推進(jìn)了自然資源長期可持續(xù)發(fā)展，更是我國自然資源資產(chǎn)由“管理”向“治理”的一次革新，是我國自然資源管理制度的一大創(chuàng)新之舉。

3 自然資源資產(chǎn)負(fù)債表研究的難點

盡管我國很多的專家學(xué)者都對自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制工作進(jìn)行了深入研究和探索，但由于自然資源資產(chǎn)負(fù)債表是一個全新的概念，在國內(nèi)外無論是理論還是實踐都處于探索階段[7]，再加上自然資源資產(chǎn)和負(fù)債自身存在的繁瑣性和復(fù)雜性，自然資源核算計量較為困難，因此我國對于自然資源資產(chǎn)負(fù)債表還沒有統(tǒng)一的編制標(biāo)準(zhǔn)，在編制過程中仍存在較多的難題沒有解決。

3.1 理論支撐不足，基礎(chǔ)概念模糊

目前，我國在自然資產(chǎn)負(fù)債表的理論研究上仍然不夠深入，對于自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的定義、標(biāo)準(zhǔn)、制度等理論問題仍存在分歧。由于自然資源自身的復(fù)雜性導(dǎo)致自然資源資產(chǎn)負(fù)債表中自然資源的范圍沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，所以怎樣合理的劃分自然資源資產(chǎn)負(fù)債表中自然資源的分類和范圍是首要問題。盡管我國不少學(xué)者按照《中國自然資源手冊》《環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算中心框架體系》將自然資源分為幾個大類，不過每一個具體的自然資源資產(chǎn)還包含不同的種類，應(yīng)該把哪些自然資源資產(chǎn)包含到自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制范圍里，為什么這個自然資源就可以成為自然資源資產(chǎn)，除此之外還有自然資源資產(chǎn)負(fù)債報表的表式體系應(yīng)該怎樣構(gòu)建、自然資源負(fù)債的范圍要如何確定等等這些熱點難題，這些理論問題模糊不清就不可避免在今后的實踐工作中走入歧途。

3.2 自然資源資產(chǎn)計量、核算方法不統(tǒng)一

自然資源資產(chǎn)存在實物量和價值量兩個維度的核算，怎樣把自然資源的實物量變成價值量，是目前摸清自然資源“家底”需要應(yīng)對的最大問題，假設(shè)只反映實物量那么自然資源資產(chǎn)只是一個虛設(shè)的“賬本”，無法站在經(jīng)濟(jì)角度上來反映自然資源資產(chǎn)“家底”的變化情況，也無法判斷經(jīng)濟(jì)增長對自然資源的利用和消耗有什么影響。在實踐中自然資源核算主要存在以下幾個難點。

首先實物量的核算是編制工作的基礎(chǔ)，所以實物量的一手?jǐn)?shù)據(jù)處理十分重要，但是目前收集實物量數(shù)據(jù)相關(guān)的統(tǒng)計技術(shù)、科學(xué)的測量技術(shù)方面都很薄弱，再加上會涉及到不同政府部門的配合和聯(lián)絡(luò)都會遇到一些阻力。

其次是對價值量的定義存在分歧，到底什么是自然資源價值量，是自然資源的經(jīng)濟(jì)價值，還是生態(tài)價值，或者是社會價值，又或者是集中價值的綜合分析[8]。在我們平時的生產(chǎn)生活中部分自然資源沒有經(jīng)濟(jì)價值的，但是其自身的生態(tài)價值和社會價值是實際存在的，而且生態(tài)和社會上的破壞是不可逆的。

最后就是如何將實物量轉(zhuǎn)化為價值量的問題，自然資源價值量核算方法選擇較多，很難選擇某一種對資產(chǎn)進(jìn)行客觀的評估，所以在核算不同自然資源資產(chǎn)和負(fù)債時應(yīng)該選擇什么方法，哪種方法最準(zhǔn)確最合理。還有過去常常被忽視的自然資源種類，如海洋資源、氣象資源等，以前沒有開展相對全面具體的實物量統(tǒng)計計量，同時也沒有相對合理的價值量核算方法，那么對這類自然資源應(yīng)該借鑒哪些核算方法和手段也需要認(rèn)真探討和研究。

3.3 自然資源資產(chǎn)數(shù)據(jù)不可靠

我國自然資源門類眾多，且情況復(fù)雜，因此基礎(chǔ)數(shù)據(jù)缺失、相互矛盾是編制工作中最常見的問題[9]。在我國現(xiàn)有自然資源管理體制下，土地資源、森林資源、礦產(chǎn)資源、水資源等自然資源儲量或資源量數(shù)據(jù)分別由國土、林業(yè)、礦業(yè)、環(huán)保、統(tǒng)計等相關(guān)政府部門負(fù)責(zé)統(tǒng)計[10]，但是由于不同部門可能對同一種自然資源的不同屬性特征進(jìn)行數(shù)據(jù)統(tǒng)計，數(shù)據(jù)口徑難以統(tǒng)一，這樣就會造成數(shù)據(jù)的重復(fù)或缺失。況且不同部門調(diào)查自然資源標(biāo)準(zhǔn)也有一定差異、數(shù)據(jù)更新的時間也存在間斷、偏遠(yuǎn)地區(qū)數(shù)據(jù)缺失、調(diào)查的數(shù)據(jù)達(dá)不到細(xì)分要求等問題都是自然資源實物量數(shù)據(jù)采集的阻礙，但原始數(shù)據(jù)的真實性和完整性直接決定了自然資源資產(chǎn)負(fù)債表可信度[11]。無法為自然資源責(zé)任考核提供有力的憑證，也不利于領(lǐng)導(dǎo)干部離任審核工作的客觀性和公平性。

3.4 領(lǐng)導(dǎo)審計應(yīng)用實踐存在困難

我國探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的主要原因是服務(wù)于領(lǐng)導(dǎo)干部實行離任審計，那么怎樣根據(jù)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表來確定領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計的審計對象、審計目標(biāo)、審計的內(nèi)容是問題的關(guān)鍵[12]。然而自然資源資產(chǎn)和負(fù)債的變化常常受許多人為的不可控因素影響，精度和測度也取決人類計算技術(shù)和統(tǒng)計科學(xué)的發(fā)展水平，況且目前也沒有確立具體由哪個監(jiān)管部門來監(jiān)督編制過程中涉及到的保密和腐敗行為，因此，其客觀性和公平性是目前實踐中的一個難點。

另一方面，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制對地方經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展水平和官員政績考核到底有多大作用，既然自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的指標(biāo)不能作為審計工作的唯一依據(jù)，那么影響參數(shù)是多少，再加上自然資源的破壞和保護(hù)是日積月累的過程，許多自然資源的損耗并不會在領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)暴露出來，應(yīng)該如何解決這些問題也是今后我國審計工作需要深入探索的。

4 自然資源資產(chǎn)負(fù)債表建設(shè)的展望

目前，我國自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制研究時間短、熱度高，雖然研究形勢呈上升勢頭，但在許多方面仍存在問題和不足，主要體現(xiàn)在：理論研究深度不夠、研究水平不高；尚未形成成熟統(tǒng)一的自然資源價值核算體系；數(shù)據(jù)資料大量缺失，各部門配合不默契；研究成果質(zhì)量較粗淺，實踐應(yīng)用性較差等方面。因此，我國自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制的研究還需要很長的路要走，筆者認(rèn)為探索自然資源資產(chǎn)負(fù)債編制今后可從以下三方面著重發(fā)展。

第一，結(jié)合目前國際上相對完善成熟的自然資源核算體系，加強(qiáng)對自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的理論研究，并且依靠試點工作的開展，將理論與實際相結(jié)合。首先要先確定自然資源資產(chǎn)和負(fù)債的范圍，制定出能夠體現(xiàn)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表預(yù)期功能的報表體系。國內(nèi)目前已有許多學(xué)者編制出不同版本的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的框架設(shè)計，但是有一部分只是落在理論層面并沒有應(yīng)用于實踐中[13]。有的問題在理論上通常是沒有辦法驗證的，只有親自開展實際調(diào)查研究才能找到答案。我國目前已經(jīng)開展試點調(diào)查，可以借此加強(qiáng)對自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制的理論研究。

第二，建立各部門、各學(xué)科之間的高效合作關(guān)系，研發(fā)自然資源資產(chǎn)資料數(shù)據(jù)庫。實物量的一手?jǐn)?shù)據(jù)和資料是整個編制工作的基礎(chǔ)，為了保證大量的自然資源資產(chǎn)數(shù)據(jù)和資料準(zhǔn)確可靠就必須通過環(huán)保、水利、國土、林業(yè)等不同部門的配合才能實現(xiàn)。所以，要想成功的完成這項工作就必須讓這些部門合作起來，我國可以創(chuàng)建一個跨學(xué)科、跨部門的工作平臺，不同領(lǐng)域的研究人緣相互交流溝通、資料共享，共同完成自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的探究工作。再加上如今網(wǎng)絡(luò)科技十分發(fā)達(dá)，可以將“互聯(lián)網(wǎng)+”行動應(yīng)用到自然資源資產(chǎn)的數(shù)據(jù)獲取工作上，這樣的資料數(shù)據(jù)庫可以對自然資源全面、多面的記錄，為自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制提供平可靠、完整的數(shù)據(jù)獲取途徑，增加自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的可信度。

第三，成立自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制工作考核小組，加強(qiáng)研究成果質(zhì)量考核機(jī)制。要想加強(qiáng)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制的準(zhǔn)確性和透明度，對其研究成果實施監(jiān)督審核是十分重要的[14-15]。所以我國應(yīng)當(dāng)成立專門的監(jiān)管小組對自然資源資產(chǎn)和負(fù)債的分類標(biāo)準(zhǔn)、數(shù)據(jù)來源、核算體系、報表數(shù)據(jù)進(jìn)行審查，一旦發(fā)現(xiàn)違紀(jì)行為應(yīng)當(dāng)嚴(yán)肅處理，這樣才能保證自然資源資產(chǎn)負(fù)債表可靠性和有效性，這樣自然資源資產(chǎn)負(fù)債表在對離任的領(lǐng)導(dǎo)干部進(jìn)行審計時所提供的材料才能保證公平公正。