淺議單位內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制中的作用

李英奎 蘇 莉 沈小蘭

一、引言

隨著內(nèi)部控制的建立健全，內(nèi)部審計(jì)也由財(cái)務(wù)審計(jì)發(fā)展到管理審計(jì)再到戰(zhàn)略審計(jì)，其核心職能越來越接近管理控制，《中國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》將內(nèi)部審計(jì)定義為“通過運(yùn)用某些專門方法，審查和評(píng)價(jià)組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)，內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性，以促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)”。這意味著內(nèi)部審計(jì)不僅要履行傳統(tǒng)的防止財(cái)務(wù)舞弊等職能，還要有效地協(xié)助進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管控，識(shí)別經(jīng)營(yíng)管理過程中的各類風(fēng)險(xiǎn)，并規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，防范風(fēng)險(xiǎn)，控制風(fēng)險(xiǎn)。此外，內(nèi)部審計(jì)還需要立足于單位長(zhǎng)遠(yuǎn)戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)，在審計(jì)過程中針對(duì)內(nèi)部控制的缺陷制定有效的應(yīng)對(duì)措施，為單位的有效運(yùn)營(yíng)和風(fēng)險(xiǎn)管理提供相關(guān)保障，助推組織戰(zhàn)略目標(biāo)的有效實(shí)現(xiàn)。

二、內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制的關(guān)系

國(guó)內(nèi)外許多學(xué)者對(duì)內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制的關(guān)系進(jìn)行了研究，有的認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)從屬于內(nèi)部控制，是內(nèi)部控制的一個(gè)重要組成部分；有的認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立于內(nèi)部控制體系，是對(duì)內(nèi)部控制的有效補(bǔ)充，對(duì)內(nèi)部控制具有監(jiān)督和支持作用；有的從風(fēng)險(xiǎn)防控角度分析，認(rèn)為兩者都是風(fēng)險(xiǎn)管控的范疇，是風(fēng)險(xiǎn)管理的不同手段。本文認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，其并不簡(jiǎn)單從屬于內(nèi)部控制，也并不完全獨(dú)立于內(nèi)部控制，兩者具有相互促進(jìn)的內(nèi)在聯(lián)系。良好的內(nèi)部控制是內(nèi)部審計(jì)能夠較好發(fā)揮作用的基礎(chǔ)，內(nèi)部控制環(huán)境較好、風(fēng)險(xiǎn)管控有序、控制活動(dòng)執(zhí)行到位、各層級(jí)信息溝通順暢的單位，內(nèi)部審計(jì)人員在制定審計(jì)計(jì)劃，執(zhí)行審計(jì)活動(dòng)、反饋審計(jì)結(jié)果時(shí)更具有針對(duì)性、效率性和獨(dú)立性。而有效的內(nèi)部審計(jì)又能對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行再控制，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作為審查和監(jiān)督內(nèi)部控制的專門組織，可對(duì)單位內(nèi)部控制的有效性、健全性和執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)并出具審計(jì)報(bào)告，及時(shí)修正內(nèi)部控制制的缺陷，使得內(nèi)部控制不斷趨于完善，因此，它又是對(duì)內(nèi)部控制的再控制。

三、內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制中的作用

（一）協(xié)助優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境

任何組織的內(nèi)部控制的實(shí)施都需要在特定的控制環(huán)境中進(jìn)行?？刂骗h(huán)境是指包括員工職業(yè)道德、勝任能力、管理層理念和經(jīng)營(yíng)風(fēng)格、組織結(jié)構(gòu)、權(quán)責(zé)分配、人力資源政策、決策機(jī)構(gòu)與審計(jì)委員會(huì)以及反舞弊等對(duì)單位建立、加強(qiáng)或削弱特定政策、程序產(chǎn)生影響的各種因素，主要是指重大影響因素。良好的控制環(huán)境能夠促使單位的內(nèi)部控制制度得以切實(shí)貫徹執(zhí)行，推進(jìn)單位經(jīng)營(yíng)目標(biāo)以及戰(zhàn)略目標(biāo)的整體實(shí)現(xiàn)，其既影響了內(nèi)部控制制度的建立，又直接影響著內(nèi)部控制實(shí)施的成效。單位內(nèi)部控制制度建立之后會(huì)隨著經(jīng)營(yíng)管理實(shí)際情況的變化在控制實(shí)施的過程中發(fā)現(xiàn)問題、解決問題、再對(duì)原有制度進(jìn)行循環(huán)往復(fù)的更新、修改和完善。內(nèi)部審計(jì)處在單位的控制環(huán)境中，內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)單位的各項(xiàng)制度和業(yè)務(wù)活動(dòng)都較為熟悉，在內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或內(nèi)部審計(jì)人員能夠得到充分授權(quán)，獨(dú)立性強(qiáng)、專業(yè)素質(zhì)較高的前提下，其能夠善于發(fā)現(xiàn)單位的各項(xiàng)缺陷和舞弊，能夠作為內(nèi)部監(jiān)督去協(xié)助員工提高從業(yè)道德和專業(yè)勝任能力，能夠利用其風(fēng)險(xiǎn)管控的專業(yè)能力去影響單位運(yùn)營(yíng)的管理理念和經(jīng)營(yíng)風(fēng)格，并在此基礎(chǔ)上優(yōu)化單位的組織結(jié)構(gòu)、人力資源政策、權(quán)責(zé)分配等環(huán)境因素。并且內(nèi)部審計(jì)還能直接向單位經(jīng)營(yíng)管理最高層匯報(bào)，這樣有助于管理當(dāng)局及時(shí)了解內(nèi)部控制相關(guān)情況，從而在內(nèi)部建立公平、公正、公開的制度，優(yōu)化單位的內(nèi)部控制環(huán)境，讓內(nèi)部控制具有較好的實(shí)施基礎(chǔ)。

（二）指導(dǎo)修訂內(nèi)部控制制度

內(nèi)部審計(jì)部門通?？赏ㄟ^審計(jì)監(jiān)督，根據(jù)管理需求和業(yè)務(wù)活動(dòng)的特點(diǎn)，對(duì)涉及單位方方面面的各項(xiàng)內(nèi)部業(yè)務(wù)進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)，如物資采購(gòu)、資產(chǎn)管理、基本建設(shè)、銷售業(yè)務(wù)、研究與開發(fā)、擔(dān)保業(yè)務(wù)、績(jī)效管理、外包業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)報(bào)告、全面預(yù)算、合同管理、信息系統(tǒng)等。通過定期或不定期地對(duì)各項(xiàng)業(yè)務(wù)的審查和評(píng)價(jià)能夠發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制在實(shí)施過程中的薄弱點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行再控制。同時(shí)通過對(duì)單位財(cái)會(huì)制度、控制環(huán)境、授權(quán)審批、成本效益、信息與溝通、不相容崗位分離等內(nèi)部控制內(nèi)容進(jìn)行考量，可以檢查和考核內(nèi)部控制制度是否有效、合法、健全，并將審計(jì)結(jié)果反饋給業(yè)務(wù)部門和管理當(dāng)局，使之有針對(duì)性地根據(jù)實(shí)際情況去不斷完善和更新原有的內(nèi)部控制制度。因此，指導(dǎo)內(nèi)部控制制度修訂和完善是內(nèi)部審計(jì)的重要作用之一。

（三）強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管控，防止內(nèi)控失效

內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)時(shí)，會(huì)全面關(guān)注組織風(fēng)險(xiǎn)，以風(fēng)險(xiǎn)為基礎(chǔ)去制定內(nèi)部審計(jì)計(jì)劃，關(guān)注單位容易出現(xiàn)問題的重要風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域、重大風(fēng)險(xiǎn)業(yè)務(wù)，通過對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的關(guān)注和審計(jì)監(jiān)督，能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)影響單位戰(zhàn)略目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)的各項(xiàng)問題和缺陷，并及時(shí)與業(yè)務(wù)部門進(jìn)行溝通以及向管理層進(jìn)行反饋，通過上下級(jí)有效的信息傳遞，能夠進(jìn)一步加強(qiáng)單位的內(nèi)部控制建設(shè)，將風(fēng)險(xiǎn)防患于未然，防止了內(nèi)部控制失效，確保組織的經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整、經(jīng)營(yíng)效率得以提升、信息溝通傳遞有效，為單位發(fā)展戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)提供保障。

（四）監(jiān)督與評(píng)價(jià)內(nèi)控實(shí)施

內(nèi)部監(jiān)控是內(nèi)部控制的要素之一，單位應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部控制制度的健全性和實(shí)施的有效性進(jìn)行監(jiān)督。內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)部監(jiān)控的重要手段，能夠立足于單位的發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)，通過實(shí)施審計(jì)活動(dòng)，查漏補(bǔ)缺，對(duì)內(nèi)部控制的情況進(jìn)行監(jiān)督，促使單位不斷健全內(nèi)控制度，提高經(jīng)營(yíng)管理能力，而且內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制制度以及內(nèi)部各項(xiàng)業(yè)務(wù)的熟悉性，能夠使其充分發(fā)揮監(jiān)督內(nèi)部控制的作用。此外內(nèi)部審計(jì)還具有評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的作用，內(nèi)部審計(jì)本身包含對(duì)內(nèi)部控制的審計(jì)，因此內(nèi)部審計(jì)在對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)基于對(duì)單位文化、管理風(fēng)格、控制活動(dòng)的了解，能夠更多地站在單位戰(zhàn)略發(fā)展全局的高度，考察單位控制環(huán)境、控制活動(dòng)的內(nèi)容，能夠正確審視內(nèi)部控制制度是否健全有效，是否有利于組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

（五）提供內(nèi)部服務(wù)與咨詢

《中國(guó)內(nèi)部審計(jì)指引》指出，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)以適當(dāng)方式提供咨詢服務(wù)，改善組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理。由于內(nèi)部審計(jì)人員在審計(jì)實(shí)施的過程中，對(duì)單位內(nèi)部的各項(xiàng)制度、流程、關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)都較為熟悉，其能夠通過定期或不定期的審計(jì)發(fā)現(xiàn)各業(yè)務(wù)部門在運(yùn)營(yíng)管理中存在的問題和缺陷，并提供管理咨詢。因此內(nèi)部審計(jì)能夠利用自身業(yè)務(wù)優(yōu)勢(shì)作為內(nèi)部的咨詢服務(wù)單位，使得管理當(dāng)局的各項(xiàng)戰(zhàn)略規(guī)劃能夠更好地落地實(shí)施，風(fēng)險(xiǎn)得以控制，目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)。

四、有效發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)作用的措施

（一）營(yíng)造利于內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)控環(huán)境

首先應(yīng)當(dāng)在單位中設(shè)立獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，并明確其職權(quán)范圍，其職能主要是對(duì)單位內(nèi)部各部門、各項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，并出具相關(guān)的審計(jì)報(bào)告和整改建議，其能夠直接向最高管理層匯報(bào)內(nèi)部審計(jì)有關(guān)情況，目標(biāo)是提升單位經(jīng)營(yíng)管理效率和風(fēng)險(xiǎn)防控水平。其次應(yīng)當(dāng)在單位內(nèi)部對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行大力宣傳，讓單位各級(jí)員工都能明確內(nèi)部審計(jì)的職能和意義，對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作有正確的認(rèn)識(shí)，理解、重視并配合內(nèi)部審計(jì)部門的工作，確保內(nèi)部審計(jì)工作的順利開展。

（二）保證內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立地位

單位內(nèi)部審計(jì)的作用要有效發(fā)揮就必須保證內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)及內(nèi)部審計(jì)人員的獨(dú)立性，使之在從事內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)時(shí)能夠保持客觀公正，實(shí)事求是，不受其他因素影響其職業(yè)判斷。一方面，單位管理當(dāng)局應(yīng)當(dāng)重視內(nèi)部審計(jì)工作，給予其權(quán)威，授權(quán)其直接向最高管理層進(jìn)行有關(guān)情況的匯報(bào)。另一方面，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作為一個(gè)獨(dú)立部門不受相關(guān)章程約束外的其他干擾，可以為被審計(jì)單位提供咨詢，但不得負(fù)責(zé)其業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的決策與執(zhí)行。

（三）提高內(nèi)審人員素質(zhì)

內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)決定著內(nèi)部審計(jì)工作的效率、效果，因此需要提升內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)來有效發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用。內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)提升不僅僅是業(yè)務(wù)水平的提升，還包括思想道德的提升，只有擁有專業(yè)勝任能力和相當(dāng)職業(yè)道德的人員才能更好地開展內(nèi)部審計(jì)工作，防范內(nèi)部審計(jì)的失效。此外，單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的人員不能僅僅要求懂財(cái)務(wù)，因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)的職能已經(jīng)從傳統(tǒng)的防范財(cái)務(wù)舞弊轉(zhuǎn)變到控制審計(jì)，其業(yè)務(wù)范圍涉及單位方方面面，因此在人員的構(gòu)成上，應(yīng)當(dāng)注重多元化，對(duì)單位各業(yè)務(wù)領(lǐng)域人才進(jìn)行引進(jìn)，以便優(yōu)化內(nèi)部審計(jì)的人員結(jié)構(gòu)，更加有效地發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用。

（四）加強(qiáng)內(nèi)審考核力度

內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量直接影響其作用的發(fā)揮，單位必須對(duì)內(nèi)部審計(jì)的執(zhí)行情況進(jìn)行全面監(jiān)督，并加大考核力度來提升內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。首先內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人和審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人可依據(jù)準(zhǔn)則通過督導(dǎo)、分級(jí)復(fù)核、質(zhì)量評(píng)估等方式對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行控制。其次單位管理層要組織各業(yè)務(wù)部門管理人員參與內(nèi)部審計(jì)的考核，使得內(nèi)部審計(jì)工作合規(guī)化、制度化，并遵循成本效益原則，在考核過程中，對(duì)業(yè)務(wù)水平高、遵守規(guī)章制度和恪守職業(yè)道德的工作人員要給予適當(dāng)?shù)募?lì)；對(duì)于在工作中違法違規(guī)、違反獨(dú)立性和客觀性原則的工作人員，依據(jù)其造成后果的嚴(yán)重程度給予相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)處罰或者行政處罰。此外，內(nèi)部審計(jì)還應(yīng)接受審計(jì)質(zhì)量的外部評(píng)估。

（五）實(shí)施后續(xù)審計(jì)

根據(jù)《中國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則第2107號(hào)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則——后續(xù)審計(jì)》所述，后續(xù)審計(jì)是指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)為跟蹤檢查被審計(jì)單位針對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題所采取的糾正措施及其改進(jìn)效果而進(jìn)行的審查和評(píng)價(jià)活動(dòng)，通過后續(xù)審計(jì)，能夠確保被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行整改，對(duì)出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行控制，從而促使審計(jì)成果切實(shí)得到運(yùn)用，內(nèi)部審計(jì)的作用更深層次地有效發(fā)揮。

五、結(jié)束語

內(nèi)部審計(jì)是確保內(nèi)部控制得以有效實(shí)施的重要保障，對(duì)內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制中的作用進(jìn)行的分析，能夠有助于單位進(jìn)一步認(rèn)識(shí)內(nèi)部審計(jì)在確保單位穩(wěn)定運(yùn)營(yíng)、戰(zhàn)略目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)中的重要意義，使單位厘清內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的關(guān)系，從而依據(jù)自身情況進(jìn)一步完善內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)立和人員的配置，使內(nèi)部審計(jì)能夠真正在實(shí)際工作中發(fā)揮作用，改善業(yè)務(wù)活動(dòng)、優(yōu)化資源配置、防范舞弊風(fēng)險(xiǎn)，從而提升單位整體的內(nèi)部控制水平，促進(jìn)單位各項(xiàng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。