關(guān)于集團(tuán)公司與內(nèi)部關(guān)聯(lián)單位間往來(lái)款會(huì)計(jì)管理的研究

麥韋翰

摘 要：隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的復(fù)雜化，企業(yè)架構(gòu)集團(tuán)化已成為一個(gè)必然的趨勢(shì)。企業(yè)集團(tuán)與下屬關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的往來(lái)款核算管理問(wèn)題，也逐漸引起企業(yè)財(cái)務(wù)人員、外部審計(jì)人員、稅務(wù)部門(mén)的關(guān)注。通常集團(tuán)公司與各下屬關(guān)聯(lián)企業(yè)間的往來(lái)款大部分屬于內(nèi)部經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，出現(xiàn)內(nèi)部法律糾紛的可能性較低。但在出現(xiàn)集團(tuán)公司整體上市、股權(quán)轉(zhuǎn)讓、股權(quán)糾紛的情況下，集團(tuán)公司內(nèi)部單位往來(lái)款存在的問(wèn)題往往會(huì)帶來(lái)種種問(wèn)題。例如：資產(chǎn)負(fù)債不實(shí)、收入支出掛賬、債務(wù)糾紛、企業(yè)所有者權(quán)益難以界定等情況。如何保證集團(tuán)與關(guān)聯(lián)企業(yè)往來(lái)款的核算能夠真實(shí)、完整反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，逐漸引起企業(yè)財(cái)務(wù)管理人員的重視。本文主要站在會(huì)計(jì)管理的角度，對(duì)集團(tuán)公司與下屬關(guān)聯(lián)企業(yè)間往來(lái)款會(huì)計(jì)管理問(wèn)題進(jìn)行梳理，并給出相應(yīng)的解決問(wèn)題的策略，旨在不斷健全我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)管理問(wèn)題的健康發(fā)展，不斷提升集團(tuán)公司與下屬關(guān)聯(lián)企業(yè)間財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理水平。

關(guān)鍵詞：集團(tuán)公司；內(nèi)部關(guān)聯(lián)企業(yè)；往來(lái)款；會(huì)計(jì)管理

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的逐步發(fā)展，大量企業(yè)隨著經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)拓展、經(jīng)營(yíng)區(qū)域的拓展，通過(guò)不斷收購(gòu)或者新設(shè)成立子（分）公司實(shí)現(xiàn)規(guī)?；l(fā)展。但隨著公司子（分）公司（機(jī)構(gòu)）的增加，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)往來(lái)、資金調(diào)撥劃轉(zhuǎn)也逐漸增多。如何準(zhǔn)確界定、核算關(guān)聯(lián)企業(yè)間的往來(lái)賬款，成為了企業(yè)會(huì)計(jì)核算管理的核心內(nèi)容之一。

從筆者多年從事審計(jì)工作經(jīng)驗(yàn)及所服務(wù)的大型集團(tuán)公司客戶的核算實(shí)務(wù)來(lái)看，企業(yè)的關(guān)聯(lián)企業(yè)間往來(lái)款往往通過(guò)簽訂合同或列資金劃轉(zhuǎn)單作為資金劃轉(zhuǎn)依據(jù)，期末通過(guò)函證對(duì)賬手段進(jìn)行管理。雖然從形式上有一定的必要性，但就實(shí)際效果來(lái)講，仍存在往來(lái)對(duì)賬不符、款項(xiàng)性質(zhì)存在爭(zhēng)議、時(shí)間性差異未及時(shí)處理等諸多問(wèn)題。隨著時(shí)間的不斷累積，問(wèn)題種類(lèi)和金額的影響也不斷累積，最終出現(xiàn)無(wú)法核對(duì)的問(wèn)題。當(dāng)出現(xiàn)企業(yè)上市、清產(chǎn)核資、股權(quán)轉(zhuǎn)讓、股權(quán)糾紛等情況下，累計(jì)的問(wèn)題終將無(wú)法處理。對(duì)此我們有必要對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)往來(lái)款會(huì)計(jì)核算管理、往來(lái)款差異形成原因等問(wèn)題進(jìn)行分析，從而找出相應(yīng)的解決問(wèn)題的策略。

一、集團(tuán)公司與內(nèi)部關(guān)聯(lián)單位間往來(lái)款會(huì)計(jì)管理存在的問(wèn)題

從目前集團(tuán)公司與下屬管理方往來(lái)款會(huì)計(jì)管理問(wèn)題的發(fā)展現(xiàn)狀看，存在的主要問(wèn)題包含以下幾點(diǎn)：

（一）會(huì)計(jì)管理制度不夠完善

1.虛增關(guān)聯(lián)方利潤(rùn)

集團(tuán)與關(guān)聯(lián)企業(yè)間往來(lái)款由于需要走流程等問(wèn)題通常需要互相墊付，比如代繳保險(xiǎn)；代墊新企業(yè)裝修、開(kāi)辦費(fèi)用等，通常都是集團(tuán)先統(tǒng)一墊付后再與下屬關(guān)聯(lián)企業(yè)分?jǐn)?，但是關(guān)聯(lián)單位經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)發(fā)生此種情況后因?yàn)樨?cái)務(wù)管理體制不完善的原因，造成入賬不及時(shí)或不入賬的情況，最終導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真等問(wèn)題的發(fā)生。如：集團(tuán)公司為新辦企業(yè)墊付房屋裝修費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)等800萬(wàn)元，由于新辦企業(yè)盈利能力有限，未核算該費(fèi)用項(xiàng)目。集團(tuán)公司將以上支出暫掛對(duì)子公司往來(lái)款核算，雙方均未攤銷(xiāo)。幾年后，房屋需要重新裝修，該項(xiàng)業(yè)務(wù)掛賬已無(wú)任何實(shí)物相對(duì)應(yīng)，形成了掛賬損失。集團(tuán)公司通過(guò)對(duì)子公司單方掛賬這種形式隱匿了子公司虧損的情況，造成投資的子公司效益良好的假象，最終可能導(dǎo)致投資者或金融機(jī)構(gòu)蒙受損失。

2.往來(lái)款存在單方掛賬問(wèn)題

由于集團(tuán)與關(guān)聯(lián)單位之間存在勞務(wù)、資產(chǎn)及資金方面較多的交易行為，其往來(lái)款較多，所以往往存在單方掛賬的問(wèn)題，比如因?yàn)榉课葑赓U而產(chǎn)生的款項(xiàng)，一方已經(jīng)入賬，而另一方卻以不知有該項(xiàng)費(fèi)用或者主觀故意不入賬，以此來(lái)達(dá)到減少成本及利潤(rùn)調(diào)節(jié)的目的，由于會(huì)計(jì)管理制度不健全，這點(diǎn)在往來(lái)款會(huì)計(jì)管理中較為常見(jiàn)。此外，掛賬問(wèn)題也衍生出隱匿公司利潤(rùn)的問(wèn)題頻頻發(fā)生，比如在應(yīng)交上級(jí)公司管理費(fèi)掛賬是進(jìn)行虛提費(fèi)用，可以在增加一方費(fèi)用的同時(shí)，另一方不沖減費(fèi)用，進(jìn)而達(dá)到隱匿集團(tuán)相應(yīng)費(fèi)用的目的。

（二）專(zhuān)業(yè)會(huì)計(jì)管理人員素質(zhì)偏低

專(zhuān)業(yè)會(huì)計(jì)管理人員素質(zhì)偏低主要體現(xiàn)在技能及責(zé)任心方面的問(wèn)題，主要表現(xiàn)在以下幾點(diǎn)：

1.職業(yè)道德較低

部分集團(tuán)公司下屬單位由于數(shù)量眾多，往往存在一個(gè)財(cái)務(wù)人員兼任多家子公司的會(huì)計(jì)，由于會(huì)計(jì)管理人員缺乏職業(yè)道德，為應(yīng)付多家公司的賬目，在未對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)進(jìn)行了解的情況下，就憑款項(xiàng)收付的單據(jù)進(jìn)行主觀分析入賬。導(dǎo)致集團(tuán)公司與下屬子公司的會(huì)計(jì)處理口徑不一致。同時(shí)有部分財(cái)務(wù)人員離職時(shí)未對(duì)接任者交代未處理的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)或原賬務(wù)處理的流程，導(dǎo)致接任會(huì)計(jì)不承接原會(huì)計(jì)的科目余額，而重新建立會(huì)計(jì)科目核算后續(xù)業(yè)務(wù)，加大了后期清查往來(lái)款的難度。這些都是會(huì)計(jì)管理過(guò)程中常見(jiàn)的問(wèn)題。

2.會(huì)計(jì)科目使用混亂

部分財(cái)務(wù)人員為方便自己統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的便利，會(huì)根據(jù)與關(guān)聯(lián)單位發(fā)生的不同類(lèi)型業(yè)務(wù)使用多個(gè)不同的會(huì)計(jì)科目，多頭掛賬，經(jīng)常出現(xiàn)應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款科目同時(shí)掛賬同一單位，還出現(xiàn)以業(yè)務(wù)內(nèi)容名稱(chēng)作為往來(lái)的掛賬科目明細(xì)。導(dǎo)致期末與關(guān)聯(lián)單位函證核對(duì)余額時(shí)，由于掛賬科目太多，掛賬單位名稱(chēng)不清晰，未能把所有涉及的科目金額加計(jì)，致使函證結(jié)果不符。

（三）風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警和監(jiān)督體系不健全

1.業(yè)務(wù)分管體制不健全

在進(jìn)行集團(tuán)與關(guān)聯(lián)單位往來(lái)款管理過(guò)程中，業(yè)務(wù)分管體系的建立非常重要，也是風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警體系最重要的一環(huán)，但目前的情況來(lái)看，此方面的工作還有所缺失。例如：集團(tuán)撥款3000萬(wàn)元給一級(jí)子公司作為經(jīng)營(yíng)用流動(dòng)資金，集團(tuán)反映應(yīng)收一級(jí)公司3000萬(wàn)元。而一級(jí)公司收到后將其中的1000萬(wàn)元撥給二級(jí)公司作為開(kāi)辦費(fèi)經(jīng)營(yíng)酒店，直接抵減應(yīng)付集團(tuán)公司往來(lái)。經(jīng)過(guò)幾年以后，由于二級(jí)公司經(jīng)營(yíng)虧損，開(kāi)辦費(fèi)全部形成損失。盡管二級(jí)公司賬上掛了應(yīng)付一級(jí)公司1000萬(wàn)元，卻無(wú)任何償還能力。而且停業(yè)后賬簿全部封存，未清算。從整個(gè)集團(tuán)看，往來(lái)款出現(xiàn)借方差額1000萬(wàn)元，形成了“歷史遺留問(wèn)題”，實(shí)際上是未核算的一級(jí)公司的投資損失。究其根本，就是沒(méi)有形成業(yè)務(wù)分管體系的原因，如果業(yè)務(wù)分管體系較為健全，此3000萬(wàn)的具體用途和往來(lái)款具體核算將更細(xì)致入微，那么其款項(xiàng)將往來(lái)較為細(xì)致，還款壓力將被分散。

2.沒(méi)有對(duì)停業(yè)子公司進(jìn)行必要清算

一些集團(tuán)旗下有很多家子公司，當(dāng)這些子公司由于經(jīng)營(yíng)不善等眾多原因停業(yè)后，集團(tuán)公司會(huì)計(jì)管理人員并沒(méi)有及時(shí)進(jìn)行債務(wù)等的清算確認(rèn)，從而繼續(xù)利用管理方往來(lái)掛賬的形式進(jìn)行運(yùn)作，導(dǎo)致關(guān)聯(lián)單位往來(lái)余額較多而導(dǎo)致相應(yīng)的掛賬損失。如某集團(tuán)公司的甲子公司由于經(jīng)營(yíng)虧損難以維持，將其主營(yíng)業(yè)務(wù)及有效資產(chǎn)轉(zhuǎn)移重新注冊(cè)新的乙子公司。有效資產(chǎn)在乙子公司作為集團(tuán)投資“實(shí)收資本”入賬，而甲子公司不進(jìn)行清算，賬務(wù)封存，不再繼續(xù)記賬。集團(tuán)公司代甲子公司支付的職工安置費(fèi)、還債權(quán)人款項(xiàng)等等全部掛與甲子公司的往來(lái)。余額越來(lái)越大，可甲子公司實(shí)際卻無(wú)任何償還能力，全額形成了掛賬損失，最終導(dǎo)致會(huì)計(jì)管理問(wèn)題。

二、解決集團(tuán)公司與內(nèi)部關(guān)聯(lián)單位間往來(lái)款會(huì)計(jì)管理問(wèn)題的策略

針對(duì)以上問(wèn)題，通過(guò)工作中的經(jīng)驗(yàn)和研究，可以從以下幾方面努力達(dá)到緩解或解決集團(tuán)公司與內(nèi)部關(guān)聯(lián)企業(yè)往來(lái)款會(huì)計(jì)管理的問(wèn)題：

（一）完善財(cái)務(wù)管理制度和會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)核算流程

無(wú)論是集團(tuán)還是關(guān)聯(lián)單位一定要從上到下認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)管理工作在往來(lái)款之間的重要性，財(cái)務(wù)管理過(guò)程中一定要考慮經(jīng)濟(jì)效益的問(wèn)題?？赏ㄟ^(guò)增加企業(yè)年中財(cái)務(wù)結(jié)算等方式進(jìn)一步加強(qiáng)二者往來(lái)款之間的核算管理，保證會(huì)計(jì)管理工作的順利進(jìn)行。各內(nèi)部關(guān)聯(lián)單位應(yīng)及時(shí)對(duì)自己的財(cái)務(wù)進(jìn)行處理，不推遲會(huì)計(jì)做賬時(shí)間，只有這樣才能保證與集團(tuán)公司往來(lái)款對(duì)賬過(guò)程中賬目的精確性，進(jìn)而及時(shí)處理相關(guān)問(wèn)題。

具體到關(guān)聯(lián)單位掛賬時(shí)間性差異問(wèn)題上，首先，應(yīng)保證掛賬時(shí)間與金額的同步性。如果存在二者不一致的情況，集團(tuán)公司應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)查和管理。比如符合收入確認(rèn)條件，應(yīng)收款方就不得因主觀意思拒絕收入確認(rèn)，相應(yīng)的應(yīng)付款方應(yīng)對(duì)成本進(jìn)行確認(rèn)，保證二者的金額及確認(rèn)時(shí)間保持一致。

規(guī)范會(huì)計(jì)科目的使用，合并同名掛賬的往來(lái)會(huì)計(jì)科目，同一單位盡量只使用一個(gè)往來(lái)明細(xì)會(huì)計(jì)科目，例如：屬于集團(tuán)公司與關(guān)聯(lián)單位購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)的只使用“應(yīng)收賬款”“應(yīng)付賬款”科目的其中一個(gè)；屬于集團(tuán)公司與關(guān)聯(lián)單位周轉(zhuǎn)資金轉(zhuǎn)付、代墊款的只使用“其他應(yīng)收款”“其他應(yīng)付款”科目的其中一個(gè)明細(xì)會(huì)計(jì)科目。同時(shí)掛賬時(shí)必須使用對(duì)方單位的全稱(chēng)。如果實(shí)際工作中確實(shí)需要根據(jù)業(yè)務(wù)內(nèi)容進(jìn)行分類(lèi)核算的，可在往來(lái)單位的明細(xì)會(huì)計(jì)科目中增設(shè)下級(jí)明細(xì)或者通過(guò)輔助核算處理。

在規(guī)范會(huì)計(jì)科目使用和入賬時(shí)間差異的問(wèn)題上，集團(tuán)公司可以發(fā)揮統(tǒng)籌效力，例如，在發(fā)生集團(tuán)與下屬關(guān)聯(lián)單位業(yè)務(wù)時(shí)，由集團(tuán)公司制作“賬務(wù)處理通知單”，對(duì)該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)使用的會(huì)計(jì)科目、入賬期間做出明確。這樣下屬單位的會(huì)計(jì)可依據(jù)“賬務(wù)處理通知單”的要求進(jìn)行會(huì)計(jì)記賬。這樣可以使集團(tuán)與關(guān)聯(lián)單位會(huì)計(jì)口徑一致，金額匹配。

（二）提高從業(yè)人員素質(zhì)

針對(duì)人員素質(zhì)的問(wèn)題，基于優(yōu)先招錄有會(huì)計(jì)從業(yè)經(jīng)驗(yàn)的，且辦事效率高，工作態(tài)度積極嚴(yán)謹(jǐn)?shù)娜藛T，其次，應(yīng)定期對(duì)現(xiàn)有從業(yè)人員進(jìn)行專(zhuān)業(yè)培訓(xùn)及思想道德培養(yǎng)，針對(duì)目前最新國(guó)家規(guī)定的各項(xiàng)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行宣講和考核，同時(shí)針對(duì)最新的會(huì)計(jì)處理手段等進(jìn)行實(shí)踐聯(lián)系，針對(duì)關(guān)聯(lián)交易中的往來(lái)款管理進(jìn)行單獨(dú)培訓(xùn)，保證工作的順利進(jìn)行。同時(shí)在針對(duì)能力方面的考核上有一定的標(biāo)準(zhǔn)，不容許財(cái)務(wù)人員僅為按期提交報(bào)表而敷衍應(yīng)付工作。

（三）完善風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警和問(wèn)題處理機(jī)制

市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈背景下，集團(tuán)公司想要在其中擁有自己的一席之地，采用相應(yīng)規(guī)避財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理問(wèn)題風(fēng)險(xiǎn)非常重要，對(duì)此在與其關(guān)聯(lián)單位往來(lái)賬款會(huì)計(jì)管理中如何建立風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警體系將是解決財(cái)務(wù)問(wèn)題的關(guān)鍵，這一舉措不僅可以有效提高會(huì)計(jì)管理質(zhì)量，而且對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)估和評(píng)判的準(zhǔn)確性大有益處，可以大大降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生率，減少往來(lái)賬款中掛賬等眾多問(wèn)題。風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警體系要求財(cái)務(wù)管理人員針對(duì)現(xiàn)有的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警措施進(jìn)行完善，同時(shí)汲取當(dāng)下先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)靈活運(yùn)用到企業(yè)自身運(yùn)作過(guò)程中。

對(duì)于已存在的集團(tuán)往來(lái)款差異，明確清理時(shí)間和責(zé)任人?？捎杉瘓F(tuán)公司成立往來(lái)款清查小組，必要時(shí)可聘請(qǐng)專(zhuān)業(yè)的第三方機(jī)構(gòu)提供技術(shù)支持。清查往來(lái)款時(shí)制定統(tǒng)一的處理標(biāo)準(zhǔn)，例如：多個(gè)科目同名掛賬的情況，讓各集團(tuán)單位先合并科目后再與核對(duì)余額，對(duì)于差異原因分析具體情況后進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整，如確實(shí)無(wú)法查明差異原因的，把差異金額掛賬“××公司201×年×月待處理差異”科目，明確差異形成的時(shí)間段，避免與后期形成的差異疊加，增加后期對(duì)賬的難度。同時(shí)處理問(wèn)題時(shí)要綜合考慮市場(chǎng)環(huán)境的變化，避免處理一個(gè)問(wèn)題引發(fā)連鎖的問(wèn)題。

針對(duì)關(guān)聯(lián)單位中往來(lái)款的問(wèn)題，可以通過(guò)查找關(guān)聯(lián)單位的重大差異性等方式對(duì)歷史遺留問(wèn)題采取積極解決方式，不管是因?yàn)槲醇皶r(shí)核算子公司損失還是單方掛賬造成的關(guān)聯(lián)單位與集團(tuán)公司存在往來(lái)款項(xiàng)不一致的歷史遺留問(wèn)題，都應(yīng)該向雙方的管理、核算及監(jiān)督等進(jìn)行監(jiān)管。在監(jiān)督和處理的過(guò)程中，必須注意處理人員的職級(jí)權(quán)限，尤其在國(guó)有集團(tuán)公司中，處理往來(lái)款中的歷史遺留問(wèn)題可能會(huì)涉及到資產(chǎn)的損失和年度經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)情況。在處理歷史遺留問(wèn)題時(shí)要視情況上報(bào)單位領(lǐng)導(dǎo)班子或者主管機(jī)關(guān)進(jìn)行研究或?qū)徟幚怼?/p>

在日常管理過(guò)程中應(yīng)盡量避免形成差錯(cuò)積累，對(duì)于當(dāng)期存在的差異在當(dāng)期處理完畢，不拖延處理，避免后期集中爆發(fā)使企業(yè)遭受毀滅性的損失。

結(jié)束語(yǔ)：

總的來(lái)講，集團(tuán)公司與內(nèi)部關(guān)聯(lián)單位往來(lái)款的會(huì)計(jì)管理問(wèn)題由來(lái)已久，雖然隨著時(shí)間的推移在不斷改善，但仍有很多問(wèn)題急需做出改變，企業(yè)應(yīng)從加強(qiáng)會(huì)計(jì)管理工作、提高工作人員的素質(zhì)及建立相應(yīng)的監(jiān)督管理體系等多方面進(jìn)行努力，多措并舉才是解決問(wèn)題的最有效方法，才能推動(dòng)企業(yè)的健康長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

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