營(yíng)改增對(duì)建筑業(yè)納稅籌劃的影響及對(duì)策

劉瑤

摘要：納稅是企業(yè)的一般義務(wù)，營(yíng)業(yè)稅改增值稅給各行各業(yè)都帶來(lái)了一定的影響，比如稅負(fù)、會(huì)計(jì)核算、財(cái)務(wù)管理等等。本文研究了營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)建筑業(yè)產(chǎn)生的影響，包括會(huì)計(jì)核算科目和會(huì)計(jì)核算方法，并且提出了建筑業(yè)應(yīng)對(duì)營(yíng)業(yè)稅改增值稅的對(duì)策，對(duì)于完善中國(guó)建筑業(yè)稅制結(jié)構(gòu)調(diào)整具有一定的理論和現(xiàn)實(shí)意義。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；建筑業(yè)；納稅籌劃

一、建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅背景及范圍

（一）現(xiàn)代建筑行業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅背景

1979年，我國(guó)引入增值稅，這是中國(guó)的第一大稅種。2016年5月1日，“營(yíng)改增”改革的實(shí)施已經(jīng)全面進(jìn)入收尾工作，同時(shí)也開始對(duì)建筑業(yè)進(jìn)行稅收改革，這標(biāo)志著“營(yíng)改增”在全國(guó)范圍內(nèi)達(dá)到全面推廣。

建筑業(yè)屬于第二產(chǎn)業(yè)，其生產(chǎn)鏈條比較廠，因此在我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)中占有十分重要的地位。“營(yíng)改增”可以有效促進(jìn)建筑業(yè)產(chǎn)生健康的環(huán)境，并且有效激活我國(guó)整體國(guó)民經(jīng)濟(jì)。由此可見，“營(yíng)改增”的實(shí)施將代表我國(guó)稅收制度的進(jìn)一步完善。

（二）建筑行業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅范圍

現(xiàn)代建筑行業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅的范圍主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：

首先是納稅人方面，現(xiàn)代建筑行業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅的納稅義務(wù)人變?yōu)樵谖覈?guó)境內(nèi)銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的單位或者個(gè)人?，F(xiàn)代建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅以后將我國(guó)納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。

其次，從稅率方面分析，沒(méi)有實(shí)施“營(yíng)改增”以前，現(xiàn)代建筑業(yè)是按照3%的稅率進(jìn)行征收?！盃I(yíng)改增”實(shí)施以后，我現(xiàn)代建筑業(yè)中的一般納稅人將會(huì)征收11%的增值稅稅率，而小規(guī)模納稅人實(shí)行3%的征收率。

第三，則是計(jì)稅方法的改變。營(yíng)業(yè)稅之前，我國(guó)對(duì)企業(yè)的營(yíng)業(yè)額征收總的稅率3%，對(duì)于建筑業(yè)的分包勞務(wù)，就是以工程的全部?jī)r(jià)款減去分包人的價(jià)款剩下的為營(yíng)業(yè)稅?，F(xiàn)代建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅以后，對(duì)納稅人是區(qū)別對(duì)待的，對(duì)于小規(guī)模納稅人，一般都是采用簡(jiǎn)單計(jì)稅方法，對(duì)于一般納稅人，則是采用一般納稅方法和簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。

（三）營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)現(xiàn)代建筑業(yè)的效應(yīng)反應(yīng)

在沒(méi)有實(shí)施“營(yíng)改增”以前，我國(guó)都是按照企業(yè)的營(yíng)業(yè)額計(jì)稅來(lái)納稅，實(shí)行“營(yíng)改增”以后，我國(guó)企業(yè)是采取銷售價(jià)格計(jì)稅來(lái)納稅?！盃I(yíng)改增”導(dǎo)致企業(yè)的計(jì)稅方法發(fā)生變化。從資本主義上講，在企業(yè)中只有勞動(dòng)力才能夠創(chuàng)造價(jià)值，企業(yè)的都只是在轉(zhuǎn)移價(jià)值，企業(yè)賺取的是勞動(dòng)力創(chuàng)造的剩余價(jià)值。因此“營(yíng)改增”改革以后，我國(guó)的那些材料成本低，人力成本高的企業(yè)不僅不會(huì)稅率降低，反而會(huì)存在稅率增加的現(xiàn)象。如果企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中出現(xiàn)總體的營(yíng)業(yè)額和利潤(rùn)沒(méi)有發(fā)生變化，但是企業(yè)需要繳納的稅額卻增加了，這樣對(duì)于企業(yè)的發(fā)展是十分不利的，甚至?xí)斐善髽I(yè)的破產(chǎn)。

二、現(xiàn)代建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅的納稅籌劃實(shí)施方案及運(yùn)行情況

（一）現(xiàn)代建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅運(yùn)行情況

未實(shí)行“營(yíng)改增”以前，我國(guó)建筑業(yè)的稅率是3%，不存在一般納稅人和小規(guī)模納稅人，對(duì)企業(yè)實(shí)行統(tǒng)一計(jì)稅?，F(xiàn)代建筑企業(yè)實(shí)行營(yíng)業(yè)稅改增值稅以后，不僅將企業(yè)的課稅對(duì)象分為兩類，而且還將稅率區(qū)分。營(yíng)業(yè)稅改增值稅以后，建筑業(yè)要以行業(yè)所獲取的增值稅為課稅對(duì)象，將建筑企業(yè)全部的營(yíng)業(yè)收入減去購(gòu)進(jìn)原材料、機(jī)器設(shè)備資產(chǎn)以后的余額來(lái)進(jìn)行增稅，這樣可以避免“一刀切”給整個(gè)建筑企業(yè)帶來(lái)嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。

（二）建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅前后會(huì)計(jì)處理

營(yíng)業(yè)稅改增值稅以后，稅種發(fā)生變化，隨之而來(lái)的則是會(huì)計(jì)科目也要發(fā)生變化，其中變化最大的就是“應(yīng)交稅費(fèi)”。在營(yíng)業(yè)稅制度下，企業(yè)的“應(yīng)交稅費(fèi)”下設(shè)科目應(yīng)該是“應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”二級(jí)科目，然后核算企業(yè)應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅的情況，但是在此沒(méi)有三級(jí)科目。營(yíng)業(yè)稅改增值稅以后，要進(jìn)行銷項(xiàng)稅的抵扣，因此要在“應(yīng)交稅費(fèi)”下設(shè)多個(gè)二級(jí)、三級(jí)科目，這樣可以更加方便的核算企業(yè)在會(huì)計(jì)期間內(nèi)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅、可抵扣稅、進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出稅、計(jì)提稅、退還稅等更加明細(xì)的內(nèi)容。

建筑業(yè)是一個(gè)十分特殊的行業(yè)，一般來(lái)講規(guī)模比較大、投資的周期較長(zhǎng)，而且投資額也比較大，大多數(shù)建筑企業(yè)都屬于一般納稅人，因此需要在“應(yīng)交稅費(fèi)”的科目下設(shè)兩個(gè)二級(jí)科目：“應(yīng)交增值稅”和“未交增值稅”，在實(shí)行營(yíng)業(yè)稅改增值稅以后，如果出現(xiàn)上期有留底稅款的情況，要注意在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)“增值稅留抵扣稅”科目。如果企業(yè)處在增值稅的輔導(dǎo)管理器，這樣就需要在“應(yīng)交稅費(fèi)”下設(shè)一個(gè)二級(jí)明細(xì)科目：“待抵扣稅額”。

為更好的分析營(yíng)業(yè)稅改增值稅的項(xiàng)目變化情況，企業(yè)應(yīng)該在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目下設(shè)借貸方。同時(shí)還要在借方欄目下設(shè)施“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”等三級(jí)科目。同時(shí)，在貸方欄目下設(shè)“銷項(xiàng)稅額”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“出口退稅”等三級(jí)子科目。

（三）建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅前后稅負(fù)變化及影響

此次建筑業(yè)的營(yíng)業(yè)稅改增值稅的做法采用的是國(guó)際上的統(tǒng)一做法，一方面將營(yíng)業(yè)額大、會(huì)計(jì)核算體系健全的企業(yè)認(rèn)定為一般納稅人，將會(huì)計(jì)核算體系不健全的化為小規(guī)模納稅人。我國(guó)處于建筑行業(yè)中下游的中小企業(yè)數(shù)量十分多，對(duì)于這些企業(yè)來(lái)講，一般納稅人企業(yè)無(wú)法進(jìn)行抵扣。我國(guó)對(duì)一般納稅人采取的是以票抵扣，在小規(guī)模納稅人，則是要根據(jù)納稅人的信用情況，對(duì)一些不完備的核算體系和零星小企業(yè)進(jìn)行改革。

三、建筑業(yè)應(yīng)對(duì)營(yíng)改增納稅籌劃的對(duì)策

（一）加強(qiáng)納稅籌劃

建筑企業(yè)對(duì)“營(yíng)改增”的政策進(jìn)行仔細(xì)分析和研讀，可以發(fā)現(xiàn)其中很多的優(yōu)惠信息以及減免政策。企業(yè)應(yīng)該首先樹立一種納稅籌劃的意識(shí)，在不影響企業(yè)發(fā)展的前提下，最大程度的降低企業(yè)的稅務(wù)。同時(shí)，企業(yè)還可以組織和鼓勵(lì)相關(guān)的企業(yè)管理人員，對(duì)企業(yè)中的財(cái)務(wù)報(bào)表分析、資產(chǎn)重組、投資回報(bào)等進(jìn)行分析，編制適合企業(yè)發(fā)展的財(cái)務(wù)報(bào)表制度，有效的去管理企業(yè)中的財(cái)務(wù)優(yōu)惠政策和減免政策。

（二）選擇合適的工程概預(yù)算取費(fèi)方法

營(yíng)業(yè)稅模式下，建筑安裝工程費(fèi)由直接工程費(fèi)、措施費(fèi)、間接費(fèi)、利潤(rùn)、營(yíng)業(yè)稅金及附加等構(gòu)成。上述直接工程費(fèi)及措施費(fèi)中的材料費(fèi)、施工機(jī)械使用費(fèi)均為含稅價(jià)。措施費(fèi)及間接費(fèi)、利潤(rùn)的取費(fèi)辦法：根據(jù)《城市軌道交通工程設(shè)計(jì)概預(yù)算編制辦法（2007）》，通用措施費(fèi)，以個(gè)別概預(yù)算工、料、機(jī)直接工程費(fèi)乘以相應(yīng)措施費(fèi)率取定；規(guī)費(fèi)、企業(yè)管理費(fèi)、利潤(rùn)，以人工費(fèi)和施工機(jī)械使用費(fèi)之和為計(jì)算基數(shù)，按不同工程類別，采用相應(yīng)的費(fèi)率計(jì)列。

建筑安裝工程由營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，增值稅屬于價(jià)外稅，工程材料及施工機(jī)械費(fèi)所含的增值稅屬于施工企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅，可用于抵扣銷項(xiàng)稅，不應(yīng)再計(jì)入直接工程費(fèi)及措施費(fèi)中，即直接工程費(fèi)及措施費(fèi)中的材料費(fèi)、施工機(jī)械使用費(fèi)應(yīng)調(diào)整為不含稅（增值稅）價(jià)。而通用措施費(fèi)是以個(gè)別概預(yù)算工、料、機(jī)直接工程費(fèi)乘以相應(yīng)措施費(fèi)率取定，因?yàn)榱?、機(jī)直接工程費(fèi)調(diào)整為不含稅價(jià)，所以通用措施費(fèi)取費(fèi)費(fèi)率應(yīng)相應(yīng)調(diào)高。規(guī)費(fèi)、企業(yè)管理費(fèi)、利潤(rùn)是以人工費(fèi)和施工機(jī)械使用費(fèi)之和為計(jì)算基數(shù)，因?yàn)槭┕C(jī)械使用費(fèi)調(diào)整為不含稅價(jià)，所以相應(yīng)的費(fèi)率應(yīng)相應(yīng)調(diào)高。根據(jù)《建設(shè)工程工程量清單計(jì)價(jià)規(guī)范》（GB50500—2008）以工程量清單計(jì)價(jià)的工程，其工程量清單價(jià)也應(yīng)相應(yīng)調(diào)整，即：直接工程費(fèi)及措施費(fèi)中的材料費(fèi)、施工機(jī)械使用費(fèi)應(yīng)調(diào)整為不含稅（增值稅）價(jià)；相應(yīng)調(diào)整取費(fèi)基數(shù)與材料費(fèi)、施工機(jī)械費(fèi)相關(guān)措施費(fèi)、規(guī)費(fèi)等的取費(fèi)費(fèi)率。

（三）材料供貨方的選擇

在營(yíng)業(yè)稅改增值稅之前，根據(jù)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則，甲供材料并入營(yíng)業(yè)額計(jì)征營(yíng)業(yè)稅，在當(dāng)時(shí)的前提下材料無(wú)論是甲供還是乙供，其稅負(fù)是一樣的。所以企業(yè)并不重視材料的選擇方式。而現(xiàn)在由于營(yíng)業(yè)稅改為增值稅后，其處理方式出現(xiàn)了差異，因此企業(yè)在將來(lái)的實(shí)務(wù)操作中，應(yīng)更謹(jǐn)慎的選擇合理的實(shí)務(wù)處理，以規(guī)避稅負(fù)的上升。

四、結(jié)論

建筑行業(yè)是最后實(shí)行營(yíng)業(yè)稅改增值稅的行業(yè)，由于建筑行業(yè)具有投資額大、周期長(zhǎng)的特點(diǎn)，因此營(yíng)業(yè)稅改增值稅以后，一方面會(huì)建筑行業(yè)重復(fù)征稅的問(wèn)題，另外一方面也有助于我國(guó)稅制改革和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整。

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