固定資產(chǎn)在稅法和會計上的差異及納稅調(diào)整

李慧

【摘 要】資產(chǎn)是企業(yè)生存和發(fā)展的基礎(chǔ)，而固定資產(chǎn)是資產(chǎn)的關(guān)鍵部分，它的計量和核算對于企業(yè)的會計利潤以及所得稅的影響非常大。由于會計準(zhǔn)則和稅法的制定主體，適用對象，施行目的不同，二者所遵循的原則以及服務(wù)目的也不一樣，故其差異無法消除。論文針對新頒布的稅法以及新會計準(zhǔn)則，對于其在固定資產(chǎn)處理上的幾點差異以及如何進(jìn)行納稅調(diào)整作了詳細(xì)的分析闡述。

【Abstract】Asset is the foundation for the survival and development of enterprises， and the fixed assets is the key part of the asset， its measurement and accounting has large effects on the accounting profit and income tax of enterprise. As the difference of accounting standard and tax law in the aspects of decision-making body， suitable object and enforcement purpose， their principle and service purpose are different， so the difference can not be eliminate. According to the new tax law and new accounting standards， paper analyzes the differences of them in the disposal of fixed assets， and discusses on how to carry out the tax adjustment in detail.

【關(guān)鍵詞】固定資產(chǎn)；會計準(zhǔn)則；稅法；納稅調(diào)整

【Keywords】fixed assets； accounting standards； tax law； tax adjustment

【中圖分類號】F275 【文獻(xiàn)標(biāo)志碼】A 【文章編號】1673-1069（2017）12-0066-02

1 固定資產(chǎn)的定義和分類

在《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《企業(yè)所得稅法》對固定資產(chǎn)的定義分析中，我們可以發(fā)現(xiàn)固定資產(chǎn)在會計和稅法中的定義幾乎是完全相同的。而對于固定資產(chǎn)的分類，在會計和稅法中是有所差異的。稅法與財務(wù)會計中，對于固定資產(chǎn)分類出現(xiàn)不同主要是由于：稅法中對固定資產(chǎn)進(jìn)行分類的目的是按照不一樣的類別，分別制定統(tǒng)一的折舊年限和殘值率，使用比較簡易的方式進(jìn)行折舊提取，作為納稅基礎(chǔ)。而財務(wù)會計中對其進(jìn)行分類，則是按其經(jīng)濟(jì)方面的用途以及使用的情況進(jìn)行分類，其目的是為了加強管理便于組織統(tǒng)一的會計核算。

2 固定資產(chǎn)處理時的差異及納稅調(diào)整

2.1 固定資產(chǎn)的初始計量

2.1.1 外購的固定資產(chǎn)

外購的固定資產(chǎn)，在稅法規(guī)定和會計處理上產(chǎn)生差異的原因主要是超正常信用條件下進(jìn)行固定資產(chǎn)購買的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)方面。稅法規(guī)定沒有考慮到貨幣的時間價值以及發(fā)生的財務(wù)費用不予抵扣。會計處理準(zhǔn)則規(guī)定，對于各期實際支付額和現(xiàn)值之間的相差金額的處理，符合資本化條件的計入固定資產(chǎn)的生產(chǎn)成本，不符合資本化條件的部分計入財務(wù)費用。

2.1.2 接受捐贈的固定資產(chǎn)

《企業(yè)所得稅稅法》中給出了確切的規(guī)定，對于接受捐贈的固定資產(chǎn)不允許計提折舊，另有規(guī)定的除外。因為企業(yè)對此固定成本并沒有付出任何的代價，所以在所得稅扣除上也不能抵扣任何的折舊費用，故此項固定資產(chǎn)的計稅成本應(yīng)當(dāng)為零。但財務(wù)會計中認(rèn)為其存在符合財務(wù)會計中對資產(chǎn)的定義，因此將其按照公允價值作為企業(yè)該資產(chǎn)計提折舊，符合會計信息質(zhì)量準(zhǔn)確性的要求。

2.1.3 融資租入的固定資產(chǎn)

企業(yè)所得稅稅法中提到，以融資的方式租入企業(yè)使用的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以租賃合同中約定的買入金額加上承租方支付的與簽訂租賃合同相關(guān)的費用之和作為計稅依據(jù)。而在財務(wù)會計的核算中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用公允價值與現(xiàn)值孰低進(jìn)行入賬價值的計量。其二者之間的相差金額作為確認(rèn)融資費用處理。只有當(dāng)公允價值低于最低租賃付款額時，會計和稅法中對于融資租入的固定資產(chǎn)的初始計量才會產(chǎn)生差額。

2.1.4 存在殘值的固定資產(chǎn)

《企業(yè)所得稅稅法》中規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)實際發(fā)生的支出來作為固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。而在會計準(zhǔn)則的規(guī)定中，對于特殊行業(yè)特定的固定資產(chǎn)，在確定其初始成本的時候，同時應(yīng)當(dāng)同時考慮該資產(chǎn)的殘值。稅法中對于殘值的確認(rèn)與會計準(zhǔn)則的不同導(dǎo)致固定資產(chǎn)在會計上的入賬價值與稅法中的計稅基礎(chǔ)自然會產(chǎn)生的一定的差異。

2.2 固定資產(chǎn)的后續(xù)計量

企業(yè)會計準(zhǔn)則中對固定資產(chǎn)的計量有明確說明，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照確定的方法，對于固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在其使用壽命以內(nèi)，對其應(yīng)當(dāng)計提的折舊額進(jìn)行按期分?jǐn)偂Ｔ诠潭ㄙY產(chǎn)使用的過程中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)該項固定資產(chǎn)的具體使用情況，科學(xué)合理地確定其預(yù)計凈殘值以及剩余使用壽命。一經(jīng)確定，在會計核算的后期是不允許隨意變動的。稅法對于固定資產(chǎn)折舊方面的規(guī)定與會計準(zhǔn)則中的存在著以下幾個方面的不同：

2.2.1 固定資產(chǎn)的折舊

①折舊范圍。企業(yè)在計算應(yīng)納稅所得額時，依據(jù)《企業(yè)所得稅稅法》規(guī)定，按照稅法規(guī)定計算的固定資產(chǎn)的折舊準(zhǔn)予扣除。而在會計核算中，對于固定資產(chǎn)的折舊扣除方面規(guī)定，只有以上的已經(jīng)足額提取折舊但仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地項不能計提折舊，以及提前選擇報廢的固定資產(chǎn)也不可以計提折舊。所以企業(yè)未使用的固定資產(chǎn)，在計提應(yīng)提的折舊時，會計準(zhǔn)則與稅法上的差異無法避免，因此就需要我們對對應(yīng)的固定資產(chǎn)折舊差異做相關(guān)的納稅調(diào)整。endprint

②折舊年限。在會計核算中，對企業(yè)的固定資產(chǎn)折舊一般都是按月計提，次月退出。對于此項規(guī)定會計處理與稅法的規(guī)定是一致的。稅法對于固定資產(chǎn)折舊一般有具體年限，而在財務(wù)會計核算中，企業(yè)應(yīng)該依據(jù)該固定資產(chǎn)的實際使用情況來確定固定資產(chǎn)的具體使用年限以及實際的折舊年限。當(dāng)二者不同時，自然就要進(jìn)行相應(yīng)的納稅調(diào)整。

③預(yù)計凈殘值。所得稅中規(guī)定固定資產(chǎn)的凈殘值在5%以內(nèi)的，企業(yè)可以自行進(jìn)行殘值的確認(rèn)。需要特殊調(diào)整的，就要求在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行備案。

④折舊方法。我國的稅法中，對于固定資產(chǎn)折舊的要求較為嚴(yán)格，而在會計核算中則具有很大的靈活性，可以有效避免固定資產(chǎn)折舊年限、折舊程度要求與企業(yè)實際發(fā)生的資產(chǎn)消耗的不一致，有利于企業(yè)的持續(xù)高效發(fā)展。

2.2.2 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

①固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備當(dāng)期的納稅調(diào)整及會計處理。依據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)必須在損失真實發(fā)生時才可以允許稅前扣除。而遵照會計準(zhǔn)則的處理會更靈活。通過文件中對二者的分析，我們不難看出，因計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的期間，與允許在期間扣除的資產(chǎn)損失意見存在差異，這部分可以減免暫時性差異。

②計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后固定資產(chǎn)折舊差異的納稅調(diào)整及會計處理。會計核算由于預(yù)計剩余的使用壽命會出現(xiàn)變化，從而導(dǎo)致折舊金額的差異，如果會計折舊小于稅法，則應(yīng)當(dāng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。但是由于企業(yè)對固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行計提了之后，新準(zhǔn)則中規(guī)定其不可以轉(zhuǎn)回，其后的賬面價值會一直比計稅價值小，所以產(chǎn)生的都是可以遞減的暫時性差異，產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)[1]。

3 差異的協(xié)調(diào)

以上的分析顯示，稅法與會計準(zhǔn)則對于固定資產(chǎn)的初始計量和后續(xù)計量有著許多不同，需要會計人員對所納稅金額的納稅基礎(chǔ)進(jìn)行必要調(diào)整。對于企業(yè)來講，兩者的不同在一定程度上造成了企業(yè)會計核算時，以及稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查時的負(fù)擔(dān)，而采取一些必要的納稅調(diào)節(jié)措施，可以在很大程度上有效減輕兩個主體的負(fù)擔(dān)。

3.1 稅務(wù)主體層面

在日常的賬務(wù)處理中，從稅務(wù)主體入手，稅務(wù)部門可以定期分批次的對企業(yè)財務(wù)人員進(jìn)行培訓(xùn)，就會計準(zhǔn)則和稅法的不同以及納稅申報表填列等業(yè)務(wù)進(jìn)行詳細(xì)準(zhǔn)確的解釋。加強稅法知識的宣傳，引導(dǎo)各個企業(yè)分設(shè)稅務(wù)會計崗，并培訓(xùn)其進(jìn)行會計和稅法差異進(jìn)行登賬核算的工作。此外，稅務(wù)部門應(yīng)當(dāng)加強管理檢查，也可以加強納稅檢查，有效避免企業(yè)的偷漏稅行為。

3.2 企業(yè)主體層面

企業(yè)財務(wù)人員應(yīng)當(dāng)努力提升自己的專業(yè)水平，通關(guān)參加或者自學(xué)各種稅收法律制度等的培訓(xùn)，自覺將經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的核算與國家的稅收法律政策相結(jié)合。及時合理地對稅法和會計處理中產(chǎn)生的差額進(jìn)行納稅調(diào)整。從各方面理解賬務(wù)會計準(zhǔn)則和稅法產(chǎn)生差異的原因，做到有差異必調(diào)整。在必要的情況下引入稅務(wù)代理或者咨詢相關(guān)專家。

3.3 財政部門層面

由于準(zhǔn)則和稅法的使用條件不同，且固定資產(chǎn)在很多時候涉及公允價值的獲取，而當(dāng)前的市場情況并不利于企業(yè)獲得科學(xué)合理的公允價值。財政部在制定相關(guān)準(zhǔn)則時應(yīng)當(dāng)考慮到此方面，增加對公允價值使用方法的解釋，制定并增加公允價值的使用指南。對其使用條件，獲得方法等進(jìn)行詳細(xì)說明，保證企業(yè)能夠準(zhǔn)確理解，并有助于企業(yè)能夠正確運用公允價值進(jìn)行相關(guān)業(yè)務(wù)的確認(rèn)、計量和報告。

【參考文獻(xiàn)】

【1】劉丹丹，于學(xué)剛，劉曉秋. 淺談固定資產(chǎn)折舊在會計準(zhǔn)則與稅法上的差異[J].中國商界，2010（2） ：140 -140.endprint