淺析企業(yè)所得稅匯算清繳中的扣除類常見疑難問題

李欣

[摘 要]企業(yè)所得稅的匯算清繳是對(duì)上一年度企業(yè)所取得的收入的一次全面核算過程。企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額的核算并不是單純的收入減去成本，其中一部分的費(fèi)用還涉及相關(guān)的調(diào)增和調(diào)減。這些都是一些可能忽略的問題，處理不當(dāng)會(huì)面臨被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰的風(fēng)險(xiǎn)，甚至要繳納滯納金。本文著重介紹了人工費(fèi)用在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)各項(xiàng)經(jīng)費(fèi)的扣除，同時(shí)還分析了各種其他費(fèi)用的扣除。

[關(guān)鍵詞]企業(yè)所得稅；匯算清繳；人工費(fèi)用

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2017.24.069

[中圖分類號(hào)]F812.42 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A [文章編號(hào)]1673-0194（2017）24-0-02

企業(yè)所得稅的匯算清繳工作集中在年末，時(shí)間緊任務(wù)重，在年底的短時(shí)間內(nèi)完成這么復(fù)雜的任務(wù)，容易使一些企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員在企業(yè)所得稅的匯算清繳過程中出現(xiàn)計(jì)算錯(cuò)誤，往往會(huì)造成征收的失誤，增加工作人員的工作難度和企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

1 人工費(fèi)用的扣除

1.1 工資薪金

1.1.1 扣除原則

根據(jù)國稅函[2009]中的3號(hào)規(guī)定可以清楚的了解到，企業(yè)工資在稅前的扣除根據(jù)的是實(shí)際發(fā)放原則，只有已經(jīng)實(shí)際下發(fā)了的工資薪金才予以扣除，沒有實(shí)際發(fā)放的、預(yù)提的工資不允許提前在稅前扣除?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》中第43條規(guī)定，企業(yè)在稅前合理發(fā)生的工資薪金費(fèi)用才準(zhǔn)予扣除，實(shí)際提取數(shù)多出實(shí)際發(fā)放數(shù)的部分不允許扣除，應(yīng)該在核算應(yīng)納稅額時(shí)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。

1.1.2 相關(guān)加計(jì)扣除政策

根據(jù)國稅發(fā)[2008]116號(hào)第4條中的第3款規(guī)定，從事國家支持的高新技術(shù)以及國家發(fā)改委規(guī)定的研究開發(fā)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的企業(yè)，在一個(gè)納稅年度中發(fā)生的，從事相關(guān)研發(fā)活動(dòng)的在職人員的工資薪金和相關(guān)補(bǔ)貼等費(fèi)用，都可以實(shí)施加計(jì)扣除。安置殘疾人員的企業(yè)，在據(jù)實(shí)扣除殘疾人職工工資薪金的基礎(chǔ)上，還可以再加計(jì)100%扣除。

1.1.3 跨核算年度薪金支付

根據(jù)國家稅務(wù)總局的規(guī)定，如果企業(yè)在當(dāng)前核算年度發(fā)生的費(fèi)用和成本的有效憑證未能在當(dāng)前核算年度取得，企業(yè)在預(yù)繳該季度的所得稅時(shí)可先以賬面價(jià)值為準(zhǔn)進(jìn)行賬目核算。但是在匯算清繳時(shí)，要盡快補(bǔ)充該筆費(fèi)用和成本的有效憑證進(jìn)行入賬。根據(jù)以上原則，企業(yè)在支付跨年度工資時(shí)，如果實(shí)際發(fā)放日期在5月31日以前的，就可以將工資薪金的費(fèi)用列支在上一年度的費(fèi)用中，在計(jì)算上一年的企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額中扣除。但是在實(shí)際執(zhí)行過程中，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理方式不同，一部分稅務(wù)機(jī)關(guān)允許企業(yè)將跨年的工資薪金在上一年度中列支扣除，另一部分稅務(wù)機(jī)關(guān)只按照收付實(shí)現(xiàn)制度進(jìn)行處理，只能在工資薪金實(shí)際發(fā)生的年度進(jìn)行扣除，跨年度的工資薪金要轉(zhuǎn)入下一年度扣除。

1.2 離退休人員費(fèi)用處理

1.2.1 離退休人員費(fèi)用

按照國家規(guī)定，按照政策給離退休人員發(fā)放的生活補(bǔ)助等都可以免交個(gè)人所得稅。發(fā)給干部的離退休工資、養(yǎng)老金和退職費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用可以免繳個(gè)人所得稅，屬于國家規(guī)定外的補(bǔ)貼應(yīng)按規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。離退休人員在取得除工資和養(yǎng)老金外的獎(jiǎng)金等，依然按照稅法規(guī)定的“工資薪金”扣除方式繳納個(gè)人所得稅。

1.2.2 離休人員返聘報(bào)酬

根據(jù)國家稅務(wù)總局的規(guī)定，返聘離休人員的報(bào)酬可以作為工資薪金在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納所得額中扣除。但是在計(jì)算職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)和工會(huì)經(jīng)費(fèi)時(shí)，由于工資和社保之間的統(tǒng)一性，支付給返聘人員的勞動(dòng)報(bào)酬不作為計(jì)算基數(shù)計(jì)入工資中。在計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)，離退休人員通過返聘再次入職的，按照稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)扣除費(fèi)用以后，按照“工資薪金”的相關(guān)項(xiàng)目計(jì)算應(yīng)納個(gè)人所得稅額。

2 費(fèi)用支出的扣除

2.1 跨年度費(fèi)用支出的扣除

費(fèi)用與職工的工資薪金不同，不能提前或者結(jié)轉(zhuǎn)到下一年度扣除。對(duì)于匯算清繳前取得的跨年度發(fā)票，可以在報(bào)告年度內(nèi)的應(yīng)納稅所得額中扣除，可以重新辦理企業(yè)所得稅的申報(bào)和匯算清繳手續(xù)，減少應(yīng)納稅所得額。如果取得的跨年度發(fā)票屬于匯算清繳后的，如果當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，考慮到簡化征收，可以在當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額中扣除。如果當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)機(jī)關(guān)不予批準(zhǔn)，則可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)留抵稅額。

2.2 管理費(fèi)用的扣除

2.2.1 會(huì)議費(fèi)

企業(yè)在納稅年度發(fā)生的會(huì)議費(fèi)必須提供詳細(xì)的會(huì)議資料，其中包括會(huì)議介紹（會(huì)議名稱、主體、時(shí)間、地點(diǎn)和與會(huì)人員），會(huì)議文件、會(huì)議召開地點(diǎn)開具的發(fā)票。企業(yè)如果不能提供上述資料，則不能在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額時(shí)扣除相應(yīng)的會(huì)議費(fèi)用。

2.2.2 業(yè)務(wù)招待費(fèi)

業(yè)務(wù)招待費(fèi)與會(huì)議費(fèi)之間有嚴(yán)格的界限，該費(fèi)用僅限于企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的招待費(fèi)用，不得將其作為會(huì)議費(fèi)進(jìn)行抵扣。企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)只能扣除發(fā)生額的60%，但最多不能超過營業(yè)收入的5‰。業(yè)務(wù)招待費(fèi)中的禮品部分，如果禮品是企業(yè)自行生產(chǎn)的，帶有企業(yè)標(biāo)志的，具有宣傳作用，也可劃入宣傳費(fèi)用進(jìn)行扣除。

2.2.3 通訊費(fèi)用

員工經(jīng)常需要在同事和客戶之間相互溝通，如果企業(yè)直接為員工報(bào)銷通訊費(fèi)用，則應(yīng)該計(jì)入管理費(fèi)用，在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)直接扣除。如果企業(yè)是通過購買電話卡作為員工福利按級(jí)別發(fā)放，則應(yīng)作為職工福利，按比例在應(yīng)納稅所得額中扣除。

2.2.4 工會(huì)經(jīng)費(fèi)

企業(yè)憑借合理、合法的工會(huì)經(jīng)費(fèi)代收發(fā)票委托當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)構(gòu)，依法按照相關(guān)比例進(jìn)行扣除。國稅總局公告中規(guī)定，企業(yè)關(guān)于職工工會(huì)方面的經(jīng)費(fèi)不超過工資薪金總額的2%的部分可以在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的時(shí)候憑工會(huì)經(jīng)費(fèi)的專用收據(jù)進(jìn)行扣除。

2.2.5 培訓(xùn)費(fèi)

企業(yè)員工可以在企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行培訓(xùn)，也可以外出培訓(xùn)。企業(yè)必須取得具有教育資質(zhì)的教育相關(guān)機(jī)構(gòu)開出的應(yīng)稅勞務(wù)為培訓(xùn)費(fèi)的發(fā)票，如果是在非培訓(xùn)機(jī)構(gòu)進(jìn)行員工培訓(xùn)的，只能開具會(huì)議費(fèi)發(fā)票，在核算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)，按照會(huì)議費(fèi)進(jìn)行扣除，超出部分還要進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。

2.3 餐費(fèi)補(bǔ)助的扣除

領(lǐng)取國家規(guī)定的補(bǔ)助和津貼，包括國務(wù)院發(fā)放的特殊津貼時(shí)，免交個(gè)人所得稅。從企業(yè)、事業(yè)單位、國家機(jī)關(guān)等單位提取的經(jīng)費(fèi)或是福利費(fèi)也均作為國家規(guī)定的津貼和補(bǔ)助，免交個(gè)人所得稅。各級(jí)人民政府支付給家庭生活困難的殘疾人員或低保戶的生活補(bǔ)助費(fèi)，即救濟(jì)金免繳個(gè)人所得稅。但是，除上述費(fèi)用以外，超出國家基數(shù)或是規(guī)定比例的津貼和補(bǔ)助不屬于免稅范圍，要并入工資薪金計(jì)算企業(yè)所得稅。在工會(huì)經(jīng)費(fèi)中抽取的每個(gè)人都能領(lǐng)取的津貼也要并入工資薪金中，超出規(guī)定比例部分要按規(guī)定計(jì)算企業(yè)所得稅。企業(yè)為殘疾人員或低保戶購買大宗非生活必需品商品時(shí)，如住房、私人用車、電器等，要計(jì)入企業(yè)所得稅的征收范圍。

2.4 勞保費(fèi)用的扣除

最新的企業(yè)所得稅法中規(guī)定，企業(yè)合理發(fā)生的勞動(dòng)保護(hù)方面的支出在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)可以直接扣除，沒有最高限額的規(guī)定，個(gè)人得到勞動(dòng)保護(hù)相關(guān)物品和津貼時(shí)也不需要繳納個(gè)人所得稅。勞保支出必須是因?yàn)楣ぷ餍枰?，為員工配備的，購買理由需真實(shí)合理，才能在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額時(shí)扣除。

2.5 差旅費(fèi)的扣除

根據(jù)財(cái)政部的相關(guān)規(guī)定，副部長級(jí)或相同級(jí)別的人員，最多隨行一人，可以乘坐商務(wù)座，同時(shí)按照商務(wù)座的車票進(jìn)行差旅費(fèi)報(bào)銷。正、副司級(jí)或正、副局以及相同級(jí)別的人員，可以乘坐一等座，同時(shí)按照一等座的車票進(jìn)行差旅費(fèi)報(bào)銷。處級(jí)以及以下人員，可以乘坐二等座，同時(shí)按照二等座的車票進(jìn)行差旅費(fèi)報(bào)銷。如果出差路途比較遠(yuǎn)或者任務(wù)比較緊急的，在上一級(jí)別領(lǐng)導(dǎo)的批準(zhǔn)下才可以乘坐飛機(jī)出行。副部長及以上，或是相同級(jí)別的人員乘坐飛機(jī)出差時(shí)可以按需要乘坐頭等艙。

2.6 企業(yè)租用個(gè)人私家車費(fèi)用的扣除

企業(yè)在簽訂租用協(xié)議的前提下，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)提前扣除租用過程中產(chǎn)生的汽油費(fèi)、過路費(fèi)和停車費(fèi)，但職工私家車的保險(xiǎn)費(fèi)和修理費(fèi)不予扣除。如果企業(yè)沒有與員工簽訂租用協(xié)議，則產(chǎn)生的費(fèi)用均不允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。單位支付的租金在簽訂車輛租賃合同后，企業(yè)應(yīng)承擔(dān)在使用私家車輛時(shí)發(fā)生的一切費(fèi)用，但是如果發(fā)生了本應(yīng)該由員工本人承擔(dān)的費(fèi)用，雖然企業(yè)負(fù)擔(dān)了這一部分的費(fèi)用，但依然不能在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額時(shí)扣除，如保險(xiǎn)、維修等費(fèi)用。若出租方為企業(yè)內(nèi)員工，同時(shí)簽訂了租賃協(xié)議的，要按租賃所得計(jì)算個(gè)人所得稅，未簽訂勞務(wù)合同的，則按照工資薪金計(jì)算個(gè)人所得稅。若出租方為非本企業(yè)員工，則租車所得的個(gè)人收入額要按照勞務(wù)報(bào)酬計(jì)算個(gè)人所得稅。

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