全面推開(kāi)“營(yíng)改增”及其對(duì)會(huì)計(jì)與稅務(wù)籌劃影響初探

文/馬鑫，首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)

引言

在2016年5月1日，“營(yíng)改增”工作在四大行業(yè)范圍內(nèi)全面推開(kāi)。這一稅務(wù)改革在一定程度上順應(yīng)了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，并在減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)的同時(shí)優(yōu)化了稅務(wù)體系和稅收結(jié)構(gòu)，從而為我國(guó)建設(shè)創(chuàng)新型國(guó)家打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，這對(duì)我國(guó)的發(fā)展可謂意義重大、影響深遠(yuǎn)。因此，我國(guó)要全面落實(shí)“營(yíng)改增”政策。

1 “營(yíng)改增”的內(nèi)容及意義

1.1 “營(yíng)改增”的內(nèi)容

營(yíng)改增全名是營(yíng)業(yè)稅改增值稅，是指以前繳納營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅項(xiàng)目改成繳納增值稅。它的主要特點(diǎn)是能夠有效減少重復(fù)征稅，能促使社會(huì)形成更好的良性循環(huán)，有利于企業(yè)降低稅負(fù)。其中營(yíng)業(yè)稅主要是對(duì)企業(yè)或個(gè)人經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)額度進(jìn)行征稅，能在一定程度上讓營(yíng)進(jìn)項(xiàng)變得更加謹(jǐn)慎，從而使企業(yè)財(cái)務(wù)變得更加透明，而且營(yíng)業(yè)稅隸屬于損益科目，這就需要企業(yè)在對(duì)所得稅進(jìn)行計(jì)算時(shí)，會(huì)先扣掉營(yíng)業(yè)稅。實(shí)施“迎增改”后，會(huì)進(jìn)行全額征稅，這種征稅統(tǒng)稱為價(jià)外稅。它征稅的部分是企業(yè)在銷售過(guò)程中的增值部分，主要是以增值的金額為所征稅的稅基，然后在增值時(shí)將增值稅當(dāng)成價(jià)外稅來(lái)處理，之后再運(yùn)用環(huán)環(huán)相扣的方式，對(duì)貨物和勞務(wù)等在征稅前進(jìn)行扣除，然后再由企業(yè)相關(guān)部門(mén)進(jìn)行記錄，從而使企業(yè)的負(fù)稅在一定程度上會(huì)發(fā)生明顯的變化，致使企業(yè)的效益能夠隨之變動(dòng)。

1.2 “營(yíng)改增”的意義

企業(yè)深入落實(shí)“營(yíng)改增”，能更好的實(shí)現(xiàn)增值稅對(duì)貨物和服務(wù)的全覆蓋，可以在一定程度上有效的消除重復(fù)征稅，也可以進(jìn)一步的打通增值稅抵扣鏈條，讓企業(yè)內(nèi)部能夠有效的分工協(xié)作，從而促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展，使服務(wù)業(yè)和制作業(yè)能夠在一定程度上轉(zhuǎn)型升級(jí)。這種政策的落實(shí)還能將一些不動(dòng)產(chǎn)納入抵扣范圍，從而進(jìn)一步的完善消費(fèi)型增值稅制度，讓消費(fèi)型增值稅制度能夠更加的完整和規(guī)范，使企業(yè)的規(guī)模能夠進(jìn)一步的擴(kuò)大，從而使企業(yè)擴(kuò)大投資，讓企業(yè)的經(jīng)營(yíng)更加具有活力。最后，這種政策的實(shí)施，能讓二三產(chǎn)業(yè)增值稅鏈條得到有效的完善和延伸，能在一定程度上增加就業(yè)崗位，讓我國(guó)進(jìn)出口稅收環(huán)境得到全面的改善。

2 全面推行“營(yíng)改增”對(duì)會(huì)計(jì)的影響

2.1 “營(yíng)改增”對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的影響

以房地產(chǎn)企業(yè)為例，假如當(dāng)前房地產(chǎn)的銷售價(jià)款使20000萬(wàn)元，其中開(kāi)發(fā)成本是500萬(wàn)元，企業(yè)新開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目可以依照一般的方法來(lái)計(jì)算增值稅，并且讓開(kāi)發(fā)成本取得400萬(wàn)元的進(jìn)項(xiàng)稅額，轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)銷稅額是998萬(wàn)元，城建稅和教育費(fèi)附加合計(jì)為10%，并且不考慮其他的因素，在這樣的情況下實(shí)施“營(yíng)改增”政策，能讓企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額影響到企業(yè)的利潤(rùn)以及應(yīng)納稅所得稅額，并且在開(kāi)發(fā)成本中的進(jìn)項(xiàng)稅額增加時(shí)，會(huì)在一定程度上使應(yīng)繳增值稅和開(kāi)發(fā)成本同時(shí)減少，促使企業(yè)的利潤(rùn)的稅額得到有效地增加，讓企業(yè)的應(yīng)繳稅的稅額也隨之增加，反之，企業(yè)的應(yīng)繳增值稅增加，會(huì)在一定程度上使?fàn)I業(yè)利潤(rùn)稅額和應(yīng)繳稅稅額減少。

2.2 “營(yíng)改增”對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)的影響

稅務(wù)會(huì)計(jì)顧名思義是以現(xiàn)行稅法為依據(jù)對(duì)企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)查收。稅務(wù)會(huì)計(jì)在“營(yíng)改增”政策實(shí)施后，會(huì)將其計(jì)稅方式由以往的價(jià)內(nèi)稅改成價(jià)外稅，并且不再沿用以計(jì)稅為依據(jù)的稅務(wù)計(jì)算方式，而是改用“購(gòu)進(jìn)扣除法”進(jìn)行間接的計(jì)算，這種計(jì)稅方式遠(yuǎn)比營(yíng)業(yè)稅的計(jì)算方式復(fù)雜的多，從而使納稅申請(qǐng)表的填寫(xiě)也遠(yuǎn)比營(yíng)業(yè)稅復(fù)雜的多。所以，稅務(wù)會(huì)計(jì)要想在一定程度上降低納稅成本和稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)該充分解讀有關(guān)“營(yíng)改增”的法律法規(guī)文件，然后再依照會(huì)計(jì)計(jì)算的基本原理，對(duì)企業(yè)的稅務(wù)進(jìn)行正確的處理。具體地說(shuō)，稅務(wù)會(huì)計(jì)要對(duì)新舊納稅模式進(jìn)行有效的銜接，并且要嚴(yán)加注意已經(jīng)發(fā)生的納稅事項(xiàng)，然后再依照“營(yíng)改增”的法律法規(guī)文件，對(duì)企業(yè)稅務(wù)進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)記錄，并及時(shí)的對(duì)納稅申報(bào)表以及附表和附列資料進(jìn)行正確的填寫(xiě)。

3 全面推行“營(yíng)改增”對(duì)稅務(wù)策劃的影響

3.1 “營(yíng)改增”對(duì)稅務(wù)策劃預(yù)算費(fèi)用和構(gòu)成方法的影響

（1）企業(yè)的預(yù)算費(fèi)用主要包括五大方面，分別是措施費(fèi)、設(shè)備費(fèi)、間接生產(chǎn)費(fèi)、以及稅金和利潤(rùn)，并且里面的間接生產(chǎn)費(fèi)還在一定程度上包括了材料費(fèi)和人工費(fèi)以及生產(chǎn)機(jī)械使用費(fèi)，措施費(fèi)還包括專業(yè)生產(chǎn)措施費(fèi)等多項(xiàng)通用設(shè)施費(fèi)，這些費(fèi)用的收取都是嚴(yán)格按照有關(guān)規(guī)定進(jìn)行計(jì)算的，與此同時(shí)，它還會(huì)根據(jù)企業(yè)的類別，使用不同的費(fèi)率對(duì)企業(yè)進(jìn)行預(yù)算費(fèi)用的計(jì)算，從而使企業(yè)管理者能在一定程度上更好的知曉企業(yè)的開(kāi)銷，明確企業(yè)資金的投入方向。

（2）在“營(yíng)改增”政策的實(shí)施下，在一定程度上將增值稅并入了價(jià)外稅的行列，從而使生產(chǎn)機(jī)械費(fèi)和生產(chǎn)材料費(fèi)所包括的增值稅都納入了企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅中，進(jìn)而可以對(duì) 企業(yè)的銷項(xiàng)稅進(jìn)行抵扣，這樣就會(huì)在一定程度上使它不再出現(xiàn)措施費(fèi)和間接生產(chǎn)費(fèi)。這種政策的實(shí)施，會(huì)使通用實(shí)施費(fèi)的計(jì)算機(jī)構(gòu)發(fā)生大幅度的變化，從而影響稅改政策的進(jìn)行，致使對(duì)企業(yè)的預(yù)算費(fèi)用以及構(gòu)成方法都有著相當(dāng)大的影響。

3.2 以短期的試點(diǎn)來(lái)看“營(yíng)改增”對(duì)稅務(wù)策劃的影響

以上海營(yíng)改增試點(diǎn)為例，可以明顯的看出營(yíng)改增政策的實(shí)施對(duì)上海勞務(wù)稅收的影響，并且在改革最早期，主要目的還是讓稅收體制和稅收制度能夠得到進(jìn)一步的完善和規(guī)范，這樣才能在一定程度上有效的實(shí)現(xiàn)稅務(wù)改革的目的。通過(guò)上海試點(diǎn)，使“營(yíng)改增”有效消除了重復(fù)征稅的現(xiàn)象，從而進(jìn)一步的深化了產(chǎn)業(yè)分工，致使我國(guó)的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)在一定程度上得到了有效的調(diào)整和提高。就拿上海的中小企業(yè)來(lái)說(shuō)，“營(yíng)改增”的實(shí)施對(duì)他們有很大的吸引力，但是中小企業(yè)自身的企業(yè)結(jié)構(gòu)會(huì)在一定程度上使它們的稅務(wù)規(guī)劃能力較弱，從而使它們會(huì)在“營(yíng)改增”政策的實(shí)施下受到稅制改革的影響。

3.3 兼營(yíng)和混合經(jīng)營(yíng)的界定

“營(yíng)改增”政策實(shí)施后，會(huì)在一定程度上影響原來(lái)增值稅中的兼營(yíng)和混合經(jīng)營(yíng)，所以納稅人一定要能夠正確理解并有效處理稅務(wù)，從而使納稅人能夠更好的降低納稅風(fēng)險(xiǎn)，讓納稅人不給自己增加稅收負(fù)擔(dān)。

3.3.1 兼營(yíng)有著什么樣的界定

納稅人在對(duì)自身稅務(wù)進(jìn)行梳理時(shí)，應(yīng)適用不同的稅率和征收率，對(duì)不同稅率和征收率的銷售額進(jìn)行分別核算，致使納稅人能夠更好的兼營(yíng)銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)以及無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)。納稅人可以依照一下幾個(gè)原則來(lái)合理的應(yīng)用稅率和征收率：第一個(gè)原則，在納稅人兼有不同稅率的銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)以及無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，應(yīng)在一定程度上從高適用稅率。第二個(gè)原則，在納稅人兼有不同征收率的銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)以及無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，應(yīng)在一定程度上從高適用征收率。第三個(gè)原則，如果同時(shí)兼有稅率和征收率的上述兼營(yíng)，要在一定程度上從高適用稅率。第四個(gè)原則，納稅人如果有兼營(yíng)免稅或者減稅等項(xiàng)目時(shí)，稅務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)該對(duì)納稅人的銷售額進(jìn)行分別的核算，要嚴(yán)格按照稅務(wù)計(jì)算原則對(duì)納稅人的稅務(wù)進(jìn)行計(jì)算，如果納稅人沒(méi)有分別核算的部分不可以私自給納稅人免稅或減稅。

3.3.2 混合銷售有著什么樣的界定

混合銷售是一項(xiàng)既涉及服務(wù)又涉及貨物的銷售行為。它能讓從事以貨物生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主的同時(shí)，也能夠兼營(yíng)其他企業(yè)和個(gè)體工商戶的銷售服務(wù)，是一種混合銷售的行為，從而在一定程度上促使納稅人在銷售貨物時(shí)應(yīng)繳納一定的增值費(fèi)，如果是其他個(gè)體商戶和企業(yè)的混合銷售行為，應(yīng)該在一定程度上嚴(yán)格依照銷售服務(wù)來(lái)繳納增值稅。

4 “營(yíng)改增”的優(yōu)化策略

4.1 對(duì)增值稅制度進(jìn)行完善

如今的“營(yíng)改增”策略在一定程度上除了過(guò)渡性的規(guī)定內(nèi)容外，缺乏對(duì)稅務(wù)改革的實(shí)質(zhì)性規(guī)定，因此，在全面落實(shí)“營(yíng)改增”時(shí)，應(yīng)先對(duì)增值稅制度進(jìn)行有效的完善，讓稅款抵扣機(jī)制和增值稅的中性原則能夠同時(shí)得到完善。其中在稅款抵扣機(jī)制中，可以對(duì)多檔稅率和征收率進(jìn)行設(shè)置，讓“高扣低征”和“低征高扣”情況得到有效地解決，從而使增值稅的稅款抵扣機(jī)制充分發(fā)揮出自身的優(yōu)勢(shì)，讓增值稅的便利性和效率性得到更好的體現(xiàn)。在增值稅的中性原則方面，可以采用單一的稅率，即是對(duì)納稅人所有的貨物、勞務(wù)以及服務(wù)進(jìn)行平等課稅，從而使生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者不管是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)什么稅負(fù)都是一樣的，使消費(fèi)者不管消費(fèi)什么稅負(fù)也都是一樣的，在一定程度上讓增值稅制可以很好的體現(xiàn)稅收中性原則。

4.2 “試點(diǎn)”是“營(yíng)改增”實(shí)施的過(guò)渡，立法才是根本

我國(guó)在上海成功的完成了“營(yíng)改增”政策的試點(diǎn)，這次試點(diǎn)不僅在一定程度上涉及納稅人的利益，還涉及到國(guó)稅和地稅的職責(zé)分工以及中央和地方的收入分享，所以，這已經(jīng)不再是單純的“點(diǎn)”的問(wèn)題，而是在一定程度上會(huì)影響到全局的“面”。因此，國(guó)家有關(guān)部門(mén)應(yīng)該將“營(yíng)改增”的內(nèi)涵和外延名副其實(shí)的展現(xiàn)出來(lái)，讓財(cái)政部以及國(guó)家稅務(wù)局發(fā)布通知，并建立切實(shí)可行的法律法規(guī)，從而使“營(yíng)改增”能夠被真正落實(shí)在生活中。畢竟，不管是試點(diǎn)還是試行都是試驗(yàn)，不是稅收法定，因此，我國(guó)應(yīng)該盡快的建立增值稅法，確立有效的放律法規(guī)文獻(xiàn)，這樣才能在一定程度上使我國(guó)的“營(yíng)改增”政策能夠被有效的實(shí)行，從而使我國(guó)稅制得到有效的改革。

5 總結(jié)

習(xí)近平總書(shū)記指出，財(cái)務(wù)改革不是解一時(shí)之弊的改革，而是一項(xiàng)極其艱難、玉汝于成的改革，更是一場(chǎng)志在必得、務(wù)求全勝的改革。雖然截至今日，我國(guó)的“營(yíng)改增”工作已經(jīng)取得了階段性的勝利，但是它對(duì)會(huì)計(jì)和稅務(wù)策劃上還存在著一些影響，從而在一定程度上給企業(yè)的實(shí)際財(cái)務(wù)工作提出了更高的要求。因此，企業(yè)乃至國(guó)家在會(huì)計(jì)和稅務(wù)策劃方面仍需不斷完善，這樣才能在一定程度上使“營(yíng)改增”政策順利實(shí)施，讓我國(guó)的的增值稅制得到有效的完善，從而使我國(guó)在各項(xiàng)財(cái)務(wù)管理工作方面能夠再創(chuàng)佳績(jī)。

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