稅收執(zhí)法風(fēng)險剖析與防范

■付華安 萬斌勇

稅收執(zhí)法風(fēng)險剖析與防范

■付華安 萬斌勇

隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和依法治國的推進(jìn)，市場主體利益呈現(xiàn)多元化趨勢，納稅人維權(quán)意識明顯提高，外部監(jiān)督顯著增強，稅收行政執(zhí)法所面臨的環(huán)境異常復(fù)雜，稅收執(zhí)法風(fēng)險也隨之增加。近年來，出現(xiàn)某些稅務(wù)機(jī)關(guān)和執(zhí)法人員的不作為、濫作為，稅務(wù)行政爭議呈現(xiàn)擴(kuò)大化趨勢，涉訴案件逐年增多，執(zhí)法人員受到法紀(jì)監(jiān)察和責(zé)任追究的情況時有發(fā)生，如不加以認(rèn)真解決，必將影響稅收事業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。因此，研究稅收執(zhí)法風(fēng)險發(fā)生的規(guī)律，準(zhǔn)確評估和處置風(fēng)險，有效地防范稅收執(zhí)法風(fēng)險的發(fā)生，已成為稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員所面臨的一項重要課題。

一、影響稅收執(zhí)法風(fēng)險的因素

近年來，隨著稅收征管的科學(xué)化、精細(xì)化、規(guī)范化、信息化的逐步深入，稅收執(zhí)法的手段也日臻完善。然而，在新形勢、新情況下，也呈現(xiàn)了一些新的稅收執(zhí)法風(fēng)險因素。

1.基層稅源稅收征管發(fā)生變化?！盃I改增”以后，稅源結(jié)構(gòu)發(fā)生了變化，稅款清繳力度不夠，金稅三期系統(tǒng)中的房產(chǎn)、土地等數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確，部分土地因歷史遺留問題等客觀因素影響，使用多年仍未納入正常管理;有的納稅人注銷后仍繼續(xù)經(jīng)營，后續(xù)經(jīng)營行為日常監(jiān)管不到位。

2.企業(yè)經(jīng)營交易行為隱蔽、難掌控。上市公司上市的稅收籌劃，目前沒有必須上報稅務(wù)機(jī)關(guān)的硬性規(guī)定，導(dǎo)致基層稅務(wù)機(jī)關(guān)信息掌握不及時，跟蹤管理滯后;企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)未及時通報，交易價格不透明，中介鑒證機(jī)構(gòu)大多根據(jù)企業(yè)意見出具報告，管理監(jiān)督力度弱化，出具報告的獨立性和客觀性受限。

3.征管手段跟不上企業(yè)經(jīng)營發(fā)展新情況。電子商務(wù)、物流快遞等新業(yè)務(wù)快速成長，催生了新稅源，如何借助現(xiàn)有手段對這些新興行業(yè)和產(chǎn)業(yè)進(jìn)行管理，需要稅務(wù)機(jī)關(guān)創(chuàng)新思維、積極探索。在實踐工作中，各類投資咨詢公司有的主營借貸業(yè)務(wù)，獲取利息收入，有的吸收公共資金進(jìn)行貴金屬投資或進(jìn)行理財再投資獲取投資收入，不同行為對應(yīng)的稅收政策不同，公司管理不規(guī)范，稅收管理遇到許多新問題，且涉稅信息交流傳遞滯后、征管信息不對稱。

4.稅收執(zhí)法輕程序重結(jié)果。部分基層一線執(zhí)法人員，法治思維意識不牢，基層執(zhí)法隨意性仍存在，不同單位之間在稅收執(zhí)法標(biāo)準(zhǔn)、程序、文書使用和處罰裁量方面存在不一致問題，調(diào)查取證手段和方式有漏洞，搜集證據(jù)資料針對性不強，執(zhí)法依據(jù)不規(guī)范、不完整，應(yīng)告知納稅人的事項未及時告知，文書檔案不規(guī)范不嚴(yán)密，部分案卷證據(jù)資料不充分。

二、稅收執(zhí)法風(fēng)險分析

稅收執(zhí)法風(fēng)險來自于兩類因素，一是非主觀行為，是稅務(wù)干部在不知不覺中出現(xiàn)的，容易受到忽視，往往是出了問題自己根本就不知道，是相對不好控制的；一類是主觀故意，主要表現(xiàn)在一些稅務(wù)干部依法行政的意識淡薄，不嚴(yán)于律己，執(zhí)法不公，執(zhí)法腐敗，以權(quán)謀私，這類風(fēng)險“險”在明處。在稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部和外部稅收執(zhí)法風(fēng)險表現(xiàn)如下：

1.稅務(wù)管理缺位。地稅部門從之前“征、管、查”三分離的稅收征管體制到目前“征、管、評、查”的新型稅源管理模式，在提高工作效率、加強內(nèi)控管理方面收到了比較顯著的成效，但是過分強調(diào)分工，導(dǎo)致了稅收征收、管理、評估、稽查部門各自為政，整個稅收征收管理流程脫節(jié)、執(zhí)法管理缺位，甚至出現(xiàn)該管的不愿管，想管的管不了，管理缺手段，過分重服務(wù)，稽查面太小，事后監(jiān)督走過場等現(xiàn)象，致使納稅人總體上違法成本過低，形成稅收執(zhí)法風(fēng)險。

2.少數(shù)執(zhí)法人員素質(zhì)不高。當(dāng)前一些稅收執(zhí)法人員或多或少還存在業(yè)務(wù)水平不足、職業(yè)道德觀念淡薄、風(fēng)險防范意識薄弱等自身素質(zhì)不足的情形，態(tài)度不認(rèn)真，執(zhí)法欠規(guī)范，律己不嚴(yán)，疏于防范，監(jiān)督不力，執(zhí)法過錯難以避免，這些也直接制約著其執(zhí)法風(fēng)險的高低。

3.稅收法制環(huán)境尚不健全。稅收執(zhí)法需要良好的稅收法制保障。且前，綜合性、基礎(chǔ)性的稅法尚未完全健全，缺少“稅收基本法”、“稅務(wù)機(jī)關(guān)組織法”等基礎(chǔ)法律規(guī)范，使得稅收執(zhí)法缺乏完善、嚴(yán)密的稅收法律體系的支撐。此外，稅收立法與我國法律體系之間仍存在不協(xié)調(diào)，使稅法與其他法律法規(guī)的銜接不通暢，造成相關(guān)部門協(xié)稅護(hù)稅意識不強，影響了稅法的實施效力，容易形成執(zhí)法風(fēng)險。

4.發(fā)展地方經(jīng)濟(jì)與依法治稅仍難統(tǒng)一。在“一票否決”的經(jīng)濟(jì)計劃完成考核面前，剛性的經(jīng)濟(jì)任務(wù)指標(biāo)弱化了剛性的稅收執(zhí)法，在主、客觀因素上促成了稅務(wù)執(zhí)法亂作為與不作為現(xiàn)象的出現(xiàn)。有的部門將發(fā)展地方經(jīng)濟(jì)與依法治稅目標(biāo)對立起來，為了招商引資，搶拉稅源，搞活地方經(jīng)濟(jì)，過分強調(diào)稅務(wù)機(jī)關(guān)的組織收入職能，為加快地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展，而干預(yù)稅收執(zhí)法。

5.其他部門管理缺失弱化帶來不利因素。如辦理工商登記時虛假驗資，將會給稅務(wù)機(jī)關(guān)在辦理稅務(wù)登記、一般納稅人認(rèn)定、政策性審批等諸多環(huán)節(jié)中，造成錯誤性導(dǎo)向，誘發(fā)執(zhí)法風(fēng)險。又如高新技術(shù)企業(yè)的虛假認(rèn)定將使稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅源管理、辦理政策性減免時面臨執(zhí)法風(fēng)險。

6.客觀環(huán)境下稅務(wù)人員失職導(dǎo)致的執(zhí)法風(fēng)險。在當(dāng)前各地都在努力發(fā)展經(jīng)濟(jì)的大環(huán)境下，為了招商引資，搞活地方經(jīng)濟(jì)，擅自出臺各種稅收優(yōu)惠政策，干預(yù)稅收執(zhí)法，然而出現(xiàn)問題以后還要稅務(wù)機(jī)關(guān)承擔(dān)責(zé)任。稅收立法與我國法律體系之間仍存在不協(xié)調(diào)，使稅法與其他法律法規(guī)的銜接不通暢，容易形成執(zhí)法風(fēng)險。如部分納稅人申請?zhí)摷偻I(yè)，稅收管理員未進(jìn)行實地核查即核準(zhǔn)從而造成偷逃稅款而應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任；納稅人申請停業(yè)稅務(wù)機(jī)關(guān)未按規(guī)定結(jié)清稅款、滯納金、罰款或未按規(guī)定收存其登記證件或發(fā)票造成稅款流失而應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。納稅人申請辦理注銷時，稅務(wù)人員未按要求清算稅款、滯納金、罰款或未按規(guī)定收繳其登記證件或發(fā)票造成稅款流失而應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。還有，稅務(wù)人員對逾期未申報的納稅人不采取法定的催報催繳程序從而造成稅收流失應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任；稅務(wù)機(jī)關(guān)或稅務(wù)人員違反規(guī)定提前征收或延緩征收稅款，或未按照國家規(guī)定的稅收征管范圍和稅款入庫預(yù)算級次將稅款及時、足額入庫，存在積壓、挪用、轉(zhuǎn)引稅款行為而應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任；對采用核定征收方式征收稅款的稅務(wù)機(jī)關(guān)或稅務(wù)人員未按照規(guī)定的程序核定應(yīng)納稅額，或核定的應(yīng)納稅額與實際應(yīng)征稅額明顯偏低造成稅收流失應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任；對納稅人欠繳的稅款未按規(guī)定進(jìn)行催繳，或未按規(guī)定采取相應(yīng)的稅收保全和強制執(zhí)行措施從而造成稅收流失應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。

7.稅務(wù)檢查面臨的風(fēng)險。檢查時未按法定程序進(jìn)行檢查，如未出示檢查證或未下達(dá)稅務(wù)檢查通知書，未按規(guī)定履行被檢查人陳述、申辯告知義務(wù)，或收集的證據(jù)來源不合法、手段不合法以及違反法定程序采取稅收保全措施和強制執(zhí)行措施等而應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任；在檢查實施和法律適用方面主要是對違法行為定性錯誤、事實認(rèn)證錯誤或錯誤理解法律條文從而造成稅收流失應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任；對下達(dá)的《稅務(wù)處理決定書》和《稅務(wù)行政處罰決定書》涉及的各項稅款、滯納金和罰款未按規(guī)定組織入庫從而造成稅款損失。部分稅務(wù)執(zhí)法人員不深入學(xué)習(xí)和鉆研稅收業(yè)務(wù)，不懂裝懂，憑感覺、憑經(jīng)驗、憑關(guān)系執(zhí)法而造成執(zhí)法錯誤。有的是因為稅收執(zhí)法人員對稅法及相關(guān)法律的理解有偏差，執(zhí)法質(zhì)量不高。

三、應(yīng)對稅收風(fēng)險的對策與建議

防范和化解稅收執(zhí)法風(fēng)險，有利于穩(wěn)定稅收執(zhí)法隊伍，有利于各項稅收工作的開展，保障稅收執(zhí)法安全，并有利于保障稅收征管質(zhì)量，確保政令暢通，各項稅收方針政策及規(guī)章制度都得到很好的落實，促進(jìn)執(zhí)法人員增強工作責(zé)任感，做到盡職盡責(zé)，遵紀(jì)守法。

1.拓寬信息獲取渠道，提高涉稅信息的真實性。對稅制缺陷和稅收政策漏洞，基層稅務(wù)部門要多做調(diào)查研究，積極提出對策，用適當(dāng)?shù)姆绞酵苿佣愔坪驼卟粩嗤晟?。一是健全信息共享機(jī)制。發(fā)揮地方政府的協(xié)調(diào)作用，積極構(gòu)建綜合治稅領(lǐng)導(dǎo)小組，通過加強與工商、住建等單位聯(lián)系，實現(xiàn)涉稅信息共享。二是深化第三方涉稅信息應(yīng)用。加強涉稅數(shù)據(jù)分析研究，按類歸集整理出有效信息，做好第三方數(shù)據(jù)質(zhì)量管理，提高數(shù)據(jù)的真實性和可用性；定期進(jìn)行數(shù)據(jù)比對和篩查，通過分析預(yù)警，及時發(fā)現(xiàn)差異，提高稅源管理的針對性。三是做好稅收風(fēng)險防控。依托第三方數(shù)據(jù)信息，加強比對分析，確認(rèn)風(fēng)險等級，做到應(yīng)對舉措分級處理，及時堵塞征管漏洞。

2.明晰風(fēng)險崗位職責(zé)，完善各項風(fēng)險應(yīng)對機(jī)制。根據(jù)總局下發(fā)的相關(guān)制度要求，將稅收管理權(quán)、征收權(quán)、稽查權(quán)徹底分開，克服傳統(tǒng)稅務(wù)管理制度的弊端，進(jìn)一步深化稅收管理制度。一是稅務(wù)機(jī)關(guān)在制定規(guī)范性文件的時候要注意文件的合法性，避免與相關(guān)法律、法規(guī)發(fā)生沖突而引起的風(fēng)險；在制定內(nèi)部規(guī)章制度的時候，不能拍腦瓜、想當(dāng)然，而要經(jīng)過認(rèn)真的研究、充分的論證，切實注意對稅務(wù)干部的法律保護(hù)。二是稅務(wù)人員要盡力做好本職工作，避免因自身工作失誤而引起的風(fēng)險；要嚴(yán)格遵守各項法律、法規(guī)，避免因違法行政而引起的風(fēng)險。三是加強納稅評估和納稅輔導(dǎo)，使企業(yè)能夠通過補稅糾正違規(guī)；健全預(yù)警機(jī)制，定期對管轄納稅戶的納稅情況進(jìn)行評估，發(fā)現(xiàn)偷逃稅及其他異常情況，立即向稽查部門反映，由稽查部門嚴(yán)肅查處。

3.加強稅法宣傳力度，提高納稅人的遵從度。在稅收執(zhí)法活動中，我們要做好稅法宣傳，協(xié)調(diào)各方面的關(guān)系，爭取社會各界對稅收工作的理解和支持。加大曝光涉稅典型違法案件力度，擴(kuò)大影響，提高社會依法納稅意識。要切實增強服務(wù)意識，優(yōu)化納稅服務(wù)，繼續(xù)完善政務(wù)公開制度，降低納稅成本，努力構(gòu)建和諧地稅，才能有效保障稅收執(zhí)法的順利進(jìn)行。

4.風(fēng)險管控與優(yōu)化納稅服務(wù)同步推進(jìn)。強化互聯(lián)網(wǎng)運用，優(yōu)化服務(wù)內(nèi)容，科學(xué)設(shè)定納稅人細(xì)分標(biāo)準(zhǔn)，推動納稅服務(wù)向個性化、專業(yè)化發(fā)展?？茖W(xué)分類控管對象，優(yōu)化征管資源配置，堅持風(fēng)險管控與優(yōu)化稅收執(zhí)法環(huán)境同步推進(jìn)。同時，風(fēng)險管控與建立內(nèi)外協(xié)作聯(lián)動機(jī)制同步推進(jìn)。在系統(tǒng)內(nèi)部，以稅源管理專業(yè)化架構(gòu)為基礎(chǔ)，進(jìn)一步強化數(shù)據(jù)管理應(yīng)用，嚴(yán)把數(shù)據(jù)采集關(guān)口，下大力氣核實清理現(xiàn)有數(shù)據(jù)。實現(xiàn)評估、稽查、征管、納稅服務(wù)等崗位實時聯(lián)動，軟件互通。注重發(fā)揮法律顧問作用，及時從法治角度，對稅收執(zhí)法行為進(jìn)行規(guī)范，對相關(guān)風(fēng)險實行評估。在系統(tǒng)外部，加強溝通協(xié)作，實現(xiàn)涉稅數(shù)據(jù)信息的及時、有效傳遞，深入挖掘潛在涉稅信息，有針對性開展風(fēng)險核查。

5.加快稅收立法步伐。首先，盡快出臺稅收基本法，通過稅收基本法來統(tǒng)領(lǐng)各稅實行實體法、稅收程序法以及稅收法律與其他法律的關(guān)系。其次，提升稅收立法級次。進(jìn)一步修訂和完善現(xiàn)有稅收法律法規(guī)，將各稅種的單行條例上升到法律層級，真正建立起以稅收基本法為主導(dǎo)，稅收實體法與稅收程序法并重的稅收法律框架。再次，要加強規(guī)范性文件管理。一是要嚴(yán)格執(zhí)行稅收規(guī)范性文件制定管理規(guī)定，平衡配置稅務(wù)機(jī)關(guān)職權(quán)責(zé)任和納稅人的權(quán)利義務(wù)，明確執(zhí)法人員的作為或不作為。二是要探索建立涉稅規(guī)范性文件聽證制度，并堅持規(guī)范性文件集體審議制度，凡是對納稅人具有普遍約束力的規(guī)范性文件，均須提交審理委員會集體審議，以推進(jìn)決策管理的科學(xué)化和民主化。三是要堅持規(guī)范性文件定期清理制度。將近幾年來制定的內(nèi)部管理規(guī)定全面進(jìn)行梳理，著手解決稅收規(guī)范性文件制定管理中存在的權(quán)限不明、程序不規(guī)范、內(nèi)容欠缺合法性和科學(xué)性等問題，防止稅務(wù)機(jī)關(guān)自己制定的內(nèi)部規(guī)定來作為司法部門認(rèn)定稅務(wù)人員瀆職犯罪的依據(jù)。四是要完善并執(zhí)行政策信息評價反饋機(jī)制。探索建立涉稅規(guī)范性文件及管理辦法，實施效果評價制度，促進(jìn)稅收管理制度體系的進(jìn)一步完善。

6.全面導(dǎo)入風(fēng)險管理理念。從目前基層干部對執(zhí)法風(fēng)險的認(rèn)識來看，普遍具備了一定的風(fēng)險意識，能夠認(rèn)識到執(zhí)法工作中極易發(fā)生風(fēng)險，但對崗位執(zhí)法風(fēng)險的認(rèn)識不夠完整，化解和處置風(fēng)險能力不強?；趯Χ愂請?zhí)法風(fēng)險現(xiàn)狀的認(rèn)識，我們認(rèn)為風(fēng)險雖然無處不在，但是可以發(fā)現(xiàn)其內(nèi)在規(guī)律，是可防可控的，具體的執(zhí)法風(fēng)險管理目標(biāo)是：整合部門資源，統(tǒng)一協(xié)調(diào)運作，逐步建立對執(zhí)法風(fēng)險的識別、動態(tài)評估、分類處置、監(jiān)督反饋的風(fēng)險防范工作機(jī)制，加強對執(zhí)法風(fēng)險的動態(tài)預(yù)警和處置，有效識別和評估稅收執(zhí)法各環(huán)節(jié)的各種風(fēng)險，有效提高稅務(wù)機(jī)關(guān)和執(zhí)法人員處置和應(yīng)對執(zhí)法風(fēng)險的素質(zhì)和能力，有效預(yù)防和降低各類稅收執(zhí)法風(fēng)險事故發(fā)生的概率和損失。

7.建立稅收執(zhí)法風(fēng)險處置機(jī)制。首先，要加強稅收執(zhí)法風(fēng)險評估的制度建設(shè)，系統(tǒng)的梳理出稅收執(zhí)法風(fēng)險的要素和風(fēng)險來源，找出風(fēng)險監(jiān)控點，明晰風(fēng)險評估的主體、程序、標(biāo)準(zhǔn)和評估結(jié)果的應(yīng)用方式，確保長期的、動態(tài)的跟蹤。其次，建立風(fēng)險評估模型?；诎咐治龆愂請?zhí)法風(fēng)險的表現(xiàn)形式和形成原因，找出風(fēng)險形成的規(guī)律，一方面估計風(fēng)險發(fā)生的可能性或概率，另一方面估計風(fēng)險發(fā)生所產(chǎn)生的后果，建立起風(fēng)險指標(biāo)體系，區(qū)分不同的風(fēng)險級別，風(fēng)險發(fā)生的概率，進(jìn)行不同風(fēng)險度警示。其次，經(jīng)核實，提出消除風(fēng)險建議，發(fā)布解除風(fēng)險預(yù)警。對重要的執(zhí)法風(fēng)險，通過印發(fā)《稅收執(zhí)法風(fēng)險防范指南》予以重點管理；對已經(jīng)基本消除的執(zhí)法風(fēng)險，轉(zhuǎn)為日常管理。

（作者單位：進(jìn)賢縣地方稅務(wù)局）