國有企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系存在的問題及對(duì)策分析

王沐薇

（中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)）

作為單位內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)防范的管理工具，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制在我國國有企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理中具有不可替代的重要地位，為國有企業(yè)的持續(xù)健康發(fā)展發(fā)揮著保駕護(hù)航的重要作用。因此，為進(jìn)一步加強(qiáng)國有企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)控制，有效預(yù)防違規(guī)違紀(jì)現(xiàn)象的發(fā)生，筆者對(duì)國有企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系進(jìn)行研究分析。

一、國有企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制存在的問題及分析

（一）委托代理關(guān)系是造成國有企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制缺失的根本原因

1.委托人和代理人之間信息不對(duì)稱

代理人負(fù)責(zé)國有企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營管理，掌握著企業(yè)經(jīng)營與財(cái)務(wù)情況的真實(shí)信息，委托人處于企業(yè)經(jīng)營管理活動(dòng)之外，關(guān)于企業(yè)經(jīng)營與財(cái)務(wù)情況的信息必須從代理人處獲得。代理人為了自身利益，會(huì)向委托人提供對(duì)自己有利的信息，隱瞞對(duì)自己不利的信息甚至提供虛假的信息。委托人要想獲得真實(shí)可靠的信息，必須付出較大的成本，否則難以如愿。信息不對(duì)稱為代理人隱瞞企業(yè)真實(shí)情況獲取私利提供了條件，自然不會(huì)采取內(nèi)部會(huì)計(jì)控制措施來限制自己的行為。

2.委托人和代理人之間責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)不對(duì)等

代理人掌握了國有企業(yè)的經(jīng)營管理權(quán)，卻不對(duì)企業(yè)的盈虧負(fù)責(zé)；委托人移交了經(jīng)營管理權(quán)，卻需要承擔(dān)企業(yè)經(jīng)營不善帶來的風(fēng)險(xiǎn)，這極大地削弱了委托人對(duì)代理人的制約和控制，代理人因此就不必要全力以赴搞好企業(yè)經(jīng)營管理，甚至可能利用自己所掌握的會(huì)計(jì)控制權(quán)，把一部分責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁到委托人的身上，就會(huì)對(duì)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制產(chǎn)生負(fù)面影響。

（二）委托人沒有對(duì)國有企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制起到足夠的指導(dǎo)、激勵(lì)和監(jiān)督作用

1.業(yè)務(wù)指導(dǎo)不到位

委托人有責(zé)任對(duì)國有企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)。雖然從2001年開始，財(cái)政部先后印發(fā)了《基本規(guī)范》、《貨幣資金》、《銷售與收款》、《采購與付款》、《工程項(xiàng)目》、《擔(dān)保》和《對(duì)外投資》等7個(gè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范，并向社會(huì)公開了成本費(fèi)用、存貨、預(yù)算、固定資產(chǎn)、籌資等5個(gè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范征求意見稿，廣泛向社會(huì)征求意見與建議，努力完善單位內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，但是《規(guī)范》沒有在所有國有企業(yè)強(qiáng)制推行。有的國有企業(yè)雖然建立了內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度，但由于缺乏指導(dǎo)，不夠完善，難以對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的開展真正起到應(yīng)有的控制作用，往往造成內(nèi)部會(huì)計(jì)控制流于形式，達(dá)不到管理目的。

2.激勵(lì)與約束機(jī)制不健全

首先，委托人按照政府行政管理方式來管理代理人，任命企業(yè)管理者不一定看中企業(yè)管理業(yè)績，有的甚至從政府官員的崗位上直接調(diào)任；即使一直在企業(yè)工作的，往往也不完全根據(jù)業(yè)績來決定其待遇和升遷，資歷、人際關(guān)系等其他因素可能會(huì)在更大程度上影響代理人的切身利益。這種情況下，薪酬和升遷等激勵(lì)機(jī)制的作用可能被弱化，對(duì)代理人行為激勵(lì)和約束的功能得不到充分發(fā)揮，難以引導(dǎo)企業(yè)管理者持續(xù)其對(duì)經(jīng)營管理的努力與付出，甚至?xí)驘o望升遷而放棄努力，更加不會(huì)重視內(nèi)部會(huì)計(jì)控制。其次，很多國有企業(yè)管理者為企業(yè)付出了很多，但在目前的管理體制下獲得的薪酬水平低于預(yù)期，不斷出現(xiàn)在同樣付出的情況下，國有企業(yè)管理者的薪酬遠(yuǎn)低于民營企業(yè)老總的現(xiàn)象，近年來大批國有企業(yè)高管離職到民營企業(yè)就是典型事例，并且這種現(xiàn)象呈現(xiàn)出越來越嚴(yán)重的趨勢(shì)。長期下去必然導(dǎo)致國有企業(yè)管理者心理失衡，缺乏工作動(dòng)力，加上“只能上不能下”的官場(chǎng)潛規(guī)則，基本沒有降職的風(fēng)險(xiǎn)，慢慢就會(huì)失去工作動(dòng)力與壓力，也就不會(huì)真正下功夫去抓內(nèi)部會(huì)計(jì)控制。

3.監(jiān)督職責(zé)履行不到位

國有企業(yè)外部監(jiān)督主要有政府國有資產(chǎn)管理、財(cái)政、審計(jì)、稅務(wù)、證監(jiān)、銀監(jiān)、保監(jiān)等部門的政府監(jiān)督，以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所、審計(jì)師事務(wù)所、資產(chǎn)評(píng)估事務(wù)所的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)監(jiān)督。首先，由于各個(gè)監(jiān)督主體都有自身的利益，按照設(shè)定目標(biāo)開展工作，設(shè)定目標(biāo)外的問題與自身無關(guān)，即使發(fā)現(xiàn)了也不會(huì)主動(dòng)處理，相互之間缺乏資源共享，因此未能形成監(jiān)督合力，造成監(jiān)督效果達(dá)不到預(yù)期。其次，不規(guī)范的執(zhí)業(yè)環(huán)境和不正當(dāng)?shù)臉I(yè)務(wù)競爭也制約了社會(huì)中介機(jī)構(gòu)監(jiān)督的效果，有可能為了自身利益不按照?qǐng)?zhí)業(yè)準(zhǔn)則辦理業(yè)務(wù)，從而使監(jiān)督結(jié)果不能完全真實(shí)地反映企業(yè)情況，沒有起到應(yīng)有的作用。另外，國有企業(yè)對(duì)規(guī)定的監(jiān)督內(nèi)容與要求已非常了解，為了自身利益，也會(huì)采取反監(jiān)督措施，正常監(jiān)督不一定能夠發(fā)現(xiàn)問題。監(jiān)督職責(zé)履行不到位，造成不能及時(shí)發(fā)現(xiàn)并糾正國有企業(yè)的違規(guī)違紀(jì)行為，沒有給企業(yè)管理者以足夠的壓力和責(zé)任，實(shí)質(zhì)上放任了內(nèi)部人控制行為，客觀上為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制失效提供了條件。

二、完善國有企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的政策建議

（一）委托人健全國有企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制監(jiān)管體系，落實(shí)監(jiān)管責(zé)任制

1.健全監(jiān)管體系，杜絕監(jiān)管空白

一要落實(shí)業(yè)務(wù)指導(dǎo)。各級(jí)政府國有資產(chǎn)管理部門全面負(fù)責(zé)國有企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的組織管理，協(xié)調(diào)政府其他相關(guān)部門，指導(dǎo)國有企業(yè)將內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度限期建立并規(guī)范起來，杜絕空白點(diǎn)；財(cái)政部盡快制訂出臺(tái)“企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范”，在國有企業(yè)強(qiáng)制推行；稅務(wù)、審計(jì)、銀監(jiān)、證監(jiān)、保監(jiān)等部門也應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)國有企業(yè)遵守本行業(yè)管理制度的指導(dǎo)和督促，并促進(jìn)行業(yè)管理制度與國有企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度的有機(jī)融合。二要健全激勵(lì)與約束機(jī)制。首先，完善顯性激勵(lì)和懲罰機(jī)制，綜合考慮企業(yè)管理、經(jīng)營業(yè)績、社會(huì)貢獻(xiàn)以及市場(chǎng)行情等因素，規(guī)范國有企業(yè)管理者業(yè)績考核管理辦法，明確職務(wù)晉升、評(píng)優(yōu)、降級(jí)、調(diào)崗、辭退等事項(xiàng)，合理確定薪酬水平，使企業(yè)管理者的利益和目標(biāo)與企業(yè)保持一致，同時(shí)提高機(jī)會(huì)主義成本，加大其違背企業(yè)利益的代價(jià)；其次，發(fā)揮隱性激勵(lì)重要作用，通過開展榮譽(yù)表彰、業(yè)績排名等提高企業(yè)管理者的榮譽(yù)感，通過參加高規(guī)格的學(xué)術(shù)交流、組織參加成果獲獎(jiǎng)等使得企業(yè)管理者積累和擴(kuò)大職業(yè)聲譽(yù)的影響范圍。完善的激勵(lì)與約束機(jī)制可以滿足企業(yè)管理者的利益需求，激發(fā)其工作熱情和為企業(yè)做貢獻(xiàn)的意愿，提高內(nèi)部會(huì)計(jì)控制工作的積極性和主動(dòng)性。三要切實(shí)履行監(jiān)督職責(zé)。各級(jí)政府國有資產(chǎn)管理部門負(fù)責(zé)組織協(xié)調(diào)對(duì)國有企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制實(shí)施情況進(jìn)行全面監(jiān)督，財(cái)政部門負(fù)責(zé)會(huì)計(jì)監(jiān)督，審計(jì)部門負(fù)責(zé)審計(jì)監(jiān)督，稅務(wù)、銀監(jiān)、證監(jiān)、保監(jiān)等部門負(fù)責(zé)各自行業(yè)的業(yè)務(wù)監(jiān)督。所有部門均應(yīng)認(rèn)真履行職責(zé)，按時(shí)完成，并實(shí)行信息溝通、資源共享。如果在檢查監(jiān)督中發(fā)現(xiàn)的問題涉及國有企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的，除了按照各自部門相關(guān)管理規(guī)定及時(shí)予以糾正和處理外， 還應(yīng)當(dāng)同時(shí)將相關(guān)信息匯集到國有資產(chǎn)管理部門，由其統(tǒng)一掌握，適時(shí)處理。

2.落實(shí)監(jiān)管責(zé)任制，實(shí)行利益掛鉤

一要落實(shí)政府部門監(jiān)管責(zé)任制。明確各級(jí)政府國有資產(chǎn)管理、財(cái)政、審計(jì)、稅務(wù)、銀監(jiān)、證監(jiān)、保監(jiān)等部門對(duì)國有企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的監(jiān)管責(zé)任，并與每個(gè)部門每個(gè)相關(guān)人員的職務(wù)升遷、薪酬待遇以及評(píng)優(yōu)評(píng)先考核等掛鉤。監(jiān)督有力、不出問題的，予以獎(jiǎng)勵(lì)；監(jiān)督乏力、出現(xiàn)問題的，予以懲罰；出現(xiàn)會(huì)計(jì)信息失真、資產(chǎn)流失的，予以嚴(yán)懲。二要落實(shí)國有企業(yè)管理者監(jiān)管責(zé)任制。在國有企業(yè)管理者績效考核管理辦法中明確其對(duì)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的監(jiān)管責(zé)任，并與其職務(wù)升遷、薪酬待遇以及評(píng)優(yōu)評(píng)先考核等掛鉤。監(jiān)管到位、內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范有效的，予以獎(jiǎng)勵(lì)；放松監(jiān)管，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制混亂失控的，予以懲罰；出現(xiàn)會(huì)計(jì)造假、營私舞弊的，予以嚴(yán)懲。

（二）代理人完善國有企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制管理體系，落實(shí)執(zhí)行與監(jiān)督責(zé)任制

1.完善企業(yè)內(nèi)部環(huán)境

一要規(guī)范公司治理結(jié)構(gòu)。首先，應(yīng)當(dāng)實(shí)行國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)多元化，這是完善公司治理結(jié)構(gòu)的前提，沒有產(chǎn)權(quán)的多元化就無法建立規(guī)范的公司治理結(jié)構(gòu)。其次，應(yīng)當(dāng)根據(jù)國家有關(guān)法律法規(guī)和企業(yè)章程，建立規(guī)范的公司治理結(jié)構(gòu)，健全股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層的組織結(jié)構(gòu)，明確他們?cè)跊Q策、執(zhí)行、監(jiān)督等方面的職責(zé)權(quán)限，形成科學(xué)有效的職責(zé)分工和制衡機(jī)制。二要建立內(nèi)部結(jié)構(gòu)協(xié)作機(jī)制。國有企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)特點(diǎn)，將權(quán)利、責(zé)任、工作程序等內(nèi)部會(huì)計(jì)控制要求落實(shí)到企業(yè)每個(gè)內(nèi)部機(jī)構(gòu)。財(cái)務(wù)部門具體負(fù)責(zé)組織辦理內(nèi)部會(huì)計(jì)控制業(yè)務(wù)，具有獨(dú)立性，企業(yè)管理者和其他部門應(yīng)當(dāng)配合財(cái)務(wù)部門辦理必要手續(xù)，完成規(guī)定程序，任何人不得以任何理由要求財(cái)務(wù)部門違規(guī)辦理。三要加強(qiáng)對(duì)員工宣傳教育和業(yè)務(wù)培訓(xùn)。國有企業(yè)應(yīng)當(dāng)用先進(jìn)的管理理念改變?nèi)w員工特別是企業(yè)管理者，讓他們真正意識(shí)到開展內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的必要性及對(duì)企業(yè)經(jīng)營管理的重要意義，主動(dòng)摒棄不適應(yīng)發(fā)展要求的陳舊意識(shí)，把被動(dòng)的遵守規(guī)定變?yōu)樽杂X行動(dòng)。

2.開展風(fēng)險(xiǎn)控制

首先，國有企業(yè)應(yīng)提高風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，防范企業(yè)經(jīng)營和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)單靠財(cái)務(wù)部門在辦理業(yè)務(wù)時(shí)進(jìn)行控制是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，需要企業(yè)每個(gè)員工將風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)融入到日常工作中；其次，建立風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)構(gòu)，應(yīng)在董事會(huì)下專設(shè)風(fēng)險(xiǎn)管理委員會(huì)，由財(cái)務(wù)部門牽頭，組織具有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、生產(chǎn)經(jīng)營、人力資源、信息網(wǎng)絡(luò)等專業(yè)技能的人員擔(dān)任風(fēng)險(xiǎn)管理工作，針對(duì)各個(gè)風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)，及時(shí)采取風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)分析、風(fēng)險(xiǎn)報(bào)告等措施，對(duì)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面系統(tǒng)的防控；再有，建立風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制，利用網(wǎng)絡(luò)開發(fā)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警平臺(tái)，將風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警與會(huì)計(jì)核算融合在風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警平臺(tái)上，通過對(duì)會(huì)計(jì)核算的跟蹤分析來實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警。

3.狠抓內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的執(zhí)行

為了保證內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)定的嚴(yán)格執(zhí)行，國有企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)肅紀(jì)律，加強(qiáng)考核和監(jiān)督。一是要求財(cái)務(wù)部門按照制度規(guī)定，嚴(yán)格執(zhí)行不相容職務(wù)分離控制、授權(quán)審批控制、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制、財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制、預(yù)算控制、運(yùn)營分析控制和績效考評(píng)控制等控制措施，不得以任何理由違規(guī)辦理；二是不允許任何人凌駕于制度之上，企業(yè)管理者和其他所有員工都必須配合財(cái)務(wù)部門辦理相關(guān)手續(xù)，不得以任何方式干預(yù)制度執(zhí)行；三是開展對(duì)每個(gè)部門執(zhí)行內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)定情況的考評(píng)，并將考評(píng)結(jié)果作為確定員工薪酬以及職務(wù)晉升、評(píng)優(yōu)、降級(jí)、調(diào)崗、辭退等的重要依據(jù)。

4.強(qiáng)化內(nèi)部監(jiān)督

首先，國有企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)建設(shè)，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督作用，非公司制企業(yè)應(yīng)當(dāng)單獨(dú)設(shè)置審計(jì)部門，向董事會(huì)負(fù)責(zé)，公司制企業(yè)可以在監(jiān)事會(huì)下設(shè)置審計(jì)部門，審計(jì)部門向董事會(huì)負(fù)責(zé)，業(yè)務(wù)上接受監(jiān)事會(huì)的指導(dǎo)。為加強(qiáng)獨(dú)立性和權(quán)威性，審計(jì)部門的設(shè)置應(yīng)高于其他部門，任何人不能對(duì)其開展審計(jì)監(jiān)督予以干預(yù)；其次，審計(jì)部門應(yīng)當(dāng)配備專業(yè)素質(zhì)高、原則性強(qiáng)的人員擔(dān)任內(nèi)部審計(jì)工作，嚴(yán)格對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制執(zhí)行情況進(jìn)行檢查監(jiān)督，及時(shí)提出改進(jìn)建議，促進(jìn)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的有效進(jìn)行；再有，審計(jì)部門應(yīng)當(dāng)將對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的監(jiān)督從查弊防錯(cuò)為主轉(zhuǎn)向管理服務(wù)為主，從事后審計(jì)轉(zhuǎn)向事前審計(jì)和事中審計(jì)，重視對(duì)風(fēng)險(xiǎn)控制的審計(jì)，加強(qiáng)對(duì)審計(jì)結(jié)果的分析和評(píng)估，為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制保駕護(hù)航。

5.實(shí)行執(zhí)行與監(jiān)督責(zé)任制

一方面，在對(duì)財(cái)務(wù)部門績效考核管理辦法中明確其對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制承擔(dān)的執(zhí)行責(zé)任，并與其職務(wù)升遷、薪酬待遇以及評(píng)優(yōu)評(píng)先考核等掛鉤。執(zhí)行到位不走樣的，予以獎(jiǎng)勵(lì)；未嚴(yán)格執(zhí)行規(guī)定造成會(huì)計(jì)控制失效的，予以懲罰；出現(xiàn)會(huì)計(jì)造假、營私舞弊的，予以嚴(yán)懲。另一方面，在對(duì)審計(jì)部門績效考核管理辦法中明確其對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制承擔(dān)的監(jiān)督責(zé)任，并與其職務(wù)升遷、薪酬待遇以及評(píng)優(yōu)評(píng)先考核等掛鉤。監(jiān)督有力、不出問題的，予以獎(jiǎng)勵(lì)；監(jiān)督乏力、出現(xiàn)問題的，予以懲罰；出現(xiàn)會(huì)計(jì)信息失真、資產(chǎn)流失的，予以嚴(yán)懲。

[1] 財(cái)政部. 財(cái)政部關(guān)于印發(fā)《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范－基本規(guī)范(試行)》、《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范－貨幣資金(試行)》的通知（財(cái)會(huì)[2001]41號(hào)）.

[2] 財(cái)政部，審計(jì)署，保監(jiān)會(huì)，銀監(jiān)會(huì)，證監(jiān)會(huì). 關(guān)于印發(fā)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的通知（財(cái)會(huì)[2008]7號(hào)）[3]葉炳師.國有企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和風(fēng)險(xiǎn)防范探析.會(huì)計(jì)師.2009年12期.

[4] 王晶.論國有企業(yè)內(nèi)部控制制度存在的問題及完善措施.人口與經(jīng)濟(jì).2011年增刊.