我國(guó)自貿(mào)區(qū)融資租賃業(yè)務(wù)現(xiàn)行稅收制度及對(duì)遼寧自貿(mào)區(qū)的啟示

（大連科技學(xué)院財(cái)經(jīng)學(xué)院 遼寧大連116045）

一、引言

自由貿(mào)易試驗(yàn)區(qū)（以下簡(jiǎn)稱自貿(mào)區(qū)）是指于中國(guó)境內(nèi)關(guān)外建立的，主要手段是稅收優(yōu)惠和海關(guān)特殊監(jiān)管政策，主要目的是貿(mào)易自由化和便利化的多功能經(jīng)濟(jì)性特區(qū)。2013年7月3日，我國(guó)首個(gè)自貿(mào)區(qū)經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)在上海成立，即上海自貿(mào)區(qū)。2014年12月28日，廣東自貿(mào)區(qū)、天津自貿(mào)區(qū)、福建自貿(mào)區(qū)掛牌成立。其中，上海自貿(mào)區(qū)立足于推動(dòng)“一帶一路”建設(shè)和長(zhǎng)江經(jīng)濟(jì)帶發(fā)展；廣東自貿(mào)區(qū)發(fā)揮毗鄰港澳優(yōu)勢(shì)，推動(dòng)內(nèi)地與港澳深度合作；天津自貿(mào)區(qū)立足于推動(dòng)京津冀協(xié)同發(fā)展；福建自貿(mào)區(qū)則依托臨近臺(tái)灣地區(qū)的區(qū)位優(yōu)勢(shì)，立足深化兩岸經(jīng)濟(jì)合作。

2016年8月31日，在上海、廣東、天津、福建自貿(mào)試驗(yàn)區(qū)建設(shè)取得的成效，彰顯了自貿(mào)試驗(yàn)區(qū)的試驗(yàn)田作用的基礎(chǔ)上，國(guó)務(wù)院決定在遼寧省、浙江省、河南省、湖北省、重慶市、四川省、陜西省新設(shè)立7個(gè)自貿(mào)試驗(yàn)區(qū)。與上海、廣東、福建、天津自貿(mào)區(qū)綜合性改革不同，這七個(gè)自貿(mào)區(qū)的改革要更具有地方特色。其中，遼寧省主要是落實(shí)中央關(guān)于加快市場(chǎng)取向體制機(jī)制改革、推動(dòng)結(jié)構(gòu)調(diào)整的要求，著力打造提升東北老工業(yè)基地發(fā)展整體競(jìng)爭(zhēng)力和對(duì)外開放水平的新引擎。

根據(jù)建立目的，計(jì)劃中的遼寧自貿(mào)區(qū)內(nèi)除實(shí)行傳統(tǒng)的保稅政策外，更要構(gòu)建開放型經(jīng)濟(jì)新體制、探索區(qū)域經(jīng)濟(jì)合作新模式、促進(jìn)制度創(chuàng)新、優(yōu)化要素和資源配置，以便加快東北老工業(yè)基地的市場(chǎng)化改革和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。而遼寧自貿(mào)區(qū)內(nèi)很多老牌工業(yè)企業(yè)設(shè)備落后、技術(shù)水平較低、管理模式陳舊，面對(duì)激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，進(jìn)行設(shè)備更新和改造成為當(dāng)務(wù)之急。與此相應(yīng)，這些企業(yè)的資金需求空前增長(zhǎng)，通過傳統(tǒng)的債權(quán)或股權(quán)融資已經(jīng)很難滿足企業(yè)的資金需求。簡(jiǎn)便快捷而無需提供額外擔(dān)保的融資租賃業(yè)成為了解決企業(yè)融資難問題的關(guān)鍵。商務(wù)部辦公廳和遼寧自貿(mào)區(qū)所在地政府部門需要對(duì)融資租賃行業(yè)制定具有地方特色的多角度、多層次的支持和鼓勵(lì)政策。相關(guān)部門應(yīng)盡快制定融資租賃業(yè)務(wù)稅收政策顯得尤為重要。

二、我國(guó)自貿(mào)區(qū)融資租賃業(yè)務(wù)現(xiàn)行稅收制度的基本狀況

融資租賃（finance lease）的分類廣泛，內(nèi)容涉及動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)、有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)。我國(guó)各自貿(mào)區(qū)的融資租賃業(yè)的范圍經(jīng)營(yíng)主要涉及不動(dòng)產(chǎn)融資租賃和有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃，而有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃又涉及有形動(dòng)產(chǎn)直接融資租賃和有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租租賃。

有形動(dòng)產(chǎn)直接融資租賃（direct financing lease）包括三方當(dāng)事人和兩個(gè)合同，即包括出租人與承租人的融資租賃合同和出租人向供貨人購(gòu)買承租人指定物件的買賣合同。承租人可以分期支付租金，當(dāng)租賃期屆滿后，租賃公司按合同規(guī)定或?qū)⑽锛袡?quán)轉(zhuǎn)讓給承租人，或收取少量租金繼續(xù)出租。若轉(zhuǎn)讓物件所有權(quán)，則租賃公司必須向承租人簽發(fā) “租賃物件所有權(quán)轉(zhuǎn)讓書”，證明該租賃物件的所有權(quán)已歸屬承租人所有。

有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租（sale and leaseback）指物件的所有權(quán)人與租賃公司簽訂買賣合同，將物件賣給租賃公司。然后物件的原所有權(quán)人（買賣合同的賣方）與該租賃公司（買賣合同的買方）簽訂回租合同，將物件租回。承租人按回租合同還完全部租金，并付清物件的殘值以后，重新取得物件的所有權(quán)。

融資租賃過程中的承租人、出租人和出售物件的賣方，都要按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定繳納相應(yīng)的稅款。而本文研究的融資租賃業(yè)務(wù)的稅收問題，僅指出租人的稅收。

（一）“營(yíng)改增”背景下全國(guó)范圍內(nèi)自貿(mào)區(qū)融資的稅收政策

1.對(duì)有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃業(yè)務(wù)的稅收政策 。在“營(yíng)改增”之前，國(guó)家規(guī)定的融資租賃業(yè)的營(yíng)業(yè)稅稅率為5%。自2013年8月1日起，融資租賃業(yè)被納入“營(yíng)改增”的范圍，根據(jù)《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅[2013]37號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“37號(hào)文”），在遼寧自貿(mào)區(qū)將對(duì)提供有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)的企業(yè)征收增值稅，稅率為17%。若融資租賃服務(wù)提供的標(biāo)的物在境外使用，則免征增值稅。根據(jù)“37號(hào)文”附件三第二條規(guī)定，對(duì)于有資質(zhì)在自貿(mào)區(qū)提供融資租賃業(yè)務(wù)的一般納稅人，若其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過了3%，則對(duì)其增值稅稅負(fù)超過3%的部分實(shí)行即征即退。

2.對(duì)不動(dòng)產(chǎn)融資租賃業(yè)務(wù)的稅收政策。根據(jù)上海等四個(gè)已經(jīng)成立的自貿(mào)區(qū)的經(jīng)驗(yàn)，遼寧自貿(mào)區(qū)除有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃外，不動(dòng)產(chǎn)融資租賃也將廣泛存在于遼寧自貿(mào)區(qū)的運(yùn)行實(shí)踐過程中，且多會(huì)表現(xiàn)為售后回租的形式。目前“營(yíng)改增”的范圍尚未包括不動(dòng)產(chǎn)融資租賃業(yè)務(wù)，所以本文認(rèn)為，對(duì)遼寧自貿(mào)區(qū)內(nèi)不動(dòng)產(chǎn)融資租賃業(yè)務(wù)應(yīng)比照不動(dòng)產(chǎn)一般租賃業(yè)務(wù)征收增值稅。

（二）我國(guó)各自貿(mào)區(qū)差異性稅收優(yōu)惠政策

我國(guó)現(xiàn)有的四大自貿(mào)區(qū)均有基于各自產(chǎn)業(yè)發(fā)展目的和定位相匹配的稅收優(yōu)惠政策。上海自貿(mào)區(qū)立足于推動(dòng)“一帶一路”建設(shè)和長(zhǎng)江經(jīng)濟(jì)帶發(fā)展，更多地定位于金融業(yè)的發(fā)展；廣東自貿(mào)區(qū)發(fā)揮毗鄰港澳優(yōu)勢(shì)，推動(dòng)內(nèi)地與港澳深度合作，側(cè)重于服務(wù)業(yè)的開發(fā)和銜接；天津自貿(mào)區(qū)立足于推動(dòng)京津冀協(xié)同發(fā)展，側(cè)重于金融租賃、航運(yùn)、大型機(jī)械制造業(yè)的發(fā)展及其對(duì)外業(yè)務(wù)；福建自貿(mào)區(qū)則依托臨近臺(tái)灣地區(qū)的區(qū)位優(yōu)勢(shì)，立足深化兩岸經(jīng)濟(jì)合作，重點(diǎn)發(fā)展臺(tái)海貿(mào)易。

上海自貿(mào)區(qū)根據(jù)自身特點(diǎn)和發(fā)展定位，根據(jù)《關(guān)于中國(guó)（上海）自由貿(mào)易試驗(yàn)區(qū)有關(guān)進(jìn)口稅收政策的通知》（財(cái)關(guān)稅[2013]75號(hào)），上海自貿(mào)區(qū)首先試行了飛機(jī)租賃業(yè)特殊增值稅優(yōu)惠政策。該文件規(guī)定上海自貿(mào)區(qū)飛機(jī)租賃業(yè)享受特殊增值稅優(yōu)惠政策，對(duì)在自貿(mào)區(qū)內(nèi)注冊(cè)的國(guó)內(nèi)租賃公司或其子公司，經(jīng)國(guó)家相關(guān)部門批準(zhǔn)從境外購(gòu)買25噸以上（空載重量）并以融資租賃的方式租給國(guó)內(nèi)航空公司的飛機(jī)，按照規(guī)定享受增值稅優(yōu)惠政策。上海自貿(mào)區(qū)還重點(diǎn)發(fā)展離岸金融領(lǐng)域的創(chuàng)新，以此建立以人民幣的交易、定價(jià)、清算為中心的全球化的融資平臺(tái)，為自貿(mào)區(qū)融資租賃業(yè)開辟了新的模式，拓寬了融資租賃的渠道。

廣東自貿(mào)區(qū)對(duì)融資租賃行業(yè)的企業(yè)和個(gè)人在所得稅方面給予很大的政策扶持，減輕了融資租賃行業(yè)的稅負(fù)，為融資租賃行業(yè)在廣東自貿(mào)區(qū)的發(fā)展提供了極大的政策支持。在企業(yè)所得稅方面，廣東橫琴新區(qū)和深圳前海港現(xiàn)代服務(wù)業(yè)合作區(qū)的融資租賃企業(yè)減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。在個(gè)人所得稅方面，廣東自貿(mào)區(qū)制定了對(duì)港澳居民在廣東特定區(qū)域工作享受應(yīng)納個(gè)人所得稅差額補(bǔ)貼免稅的政策，具體政策有兩個(gè)，一是自2013年1月1日起至2020年12月31日，廣東省人民政府分別按照不超過內(nèi)地與港澳地區(qū)個(gè)人所得稅差額，給予在橫琴新區(qū)工作的港澳居民免征個(gè)人所得稅的優(yōu)惠政策（粵財(cái)法[2014]49號(hào)）。二是自2013年1月1日起，在深圳前海工作、符合前海優(yōu)惠類產(chǎn)業(yè)方向的境外高端人才和緊缺人才，其在前海繳納的工資薪金所得個(gè)人所得稅已納稅額超過工資薪金應(yīng)納稅所得額的15%部分，由深圳市人民政府給予財(cái)政補(bǔ)貼（深府[2012]143號(hào)）。

天津自貿(mào)區(qū)根據(jù)自身特點(diǎn)，制定了稅收返還式補(bǔ)助政策。自2013年1月1日至2017年12月31日5年內(nèi)，對(duì)依法在天津市新設(shè)立的金融租賃公司和融資租賃公司法人機(jī)構(gòu)，自開業(yè)年度起，前二年和后三年分別按其繳納營(yíng)業(yè)稅的100%和50%的標(biāo)準(zhǔn)給予補(bǔ)助，并對(duì)上述公司新建的自用辦公用房，按其繳納契稅的100%標(biāo)準(zhǔn)給予補(bǔ)助，并在三年內(nèi)按其繳納房產(chǎn)稅的100%標(biāo)準(zhǔn)給予補(bǔ)助（津財(cái)金[2012]24號(hào)）。

福建自貿(mào)區(qū)對(duì)融資租賃企業(yè)所得稅方面的優(yōu)惠政策與廣東自貿(mào)區(qū)一致，試行區(qū)域?yàn)楦＝ㄆ教毒C合實(shí)驗(yàn)區(qū)。而在個(gè)人所得稅方面，福建自貿(mào)區(qū)規(guī)定，自2013年1月1日至2020年12月31日，福建省人民政府按不超過內(nèi)地與臺(tái)灣地區(qū)個(gè)人所得稅稅負(fù)差額，給予在平潭綜合實(shí)驗(yàn)區(qū)工作的臺(tái)灣居民免征個(gè)人所得稅的優(yōu)惠政策（財(cái)稅[2014]24號(hào)）。福建自貿(mào)區(qū)還創(chuàng)新試行了融資租賃分期納稅政策，對(duì)其區(qū)域內(nèi)的工程設(shè)備、船舶等大型設(shè)備的融資租賃業(yè)務(wù)，試行承租企業(yè)分期繳納租金，對(duì)融資租賃貨物按照海關(guān)審查確定的每期租金征收關(guān)稅和增值稅（國(guó)發(fā)[2015]20 號(hào)）。

三、我國(guó)各自貿(mào)區(qū)現(xiàn)有稅制對(duì)遼寧自貿(mào)區(qū)稅收制度建設(shè)的啟示

（一）計(jì)劃中的遼寧自貿(mào)區(qū)的特點(diǎn)

計(jì)劃中的遼寧自貿(mào)區(qū)與國(guó)內(nèi)現(xiàn)有的四大自貿(mào)區(qū)一樣，是根據(jù)區(qū)域特點(diǎn)而涉及貿(mào)易、政府職能制度性創(chuàng)新，對(duì)其他地區(qū)起到引領(lǐng)作用。和一些內(nèi)陸省市相比，遼寧自貿(mào)區(qū)有自己的特點(diǎn)。遼寧不僅具備環(huán)渤海和輻射東北亞的地理區(qū)位優(yōu)勢(shì)，而且城市化水平高，基礎(chǔ)設(shè)施相對(duì)完善，居民可支配收入和消費(fèi)能力較高，這都是遼寧自貿(mào)區(qū)的優(yōu)勢(shì)，對(duì)遼寧自貿(mào)區(qū)成立后的發(fā)展會(huì)起到持續(xù)推進(jìn)的作用。從產(chǎn)業(yè)背景來看，遼寧有著雄厚的工業(yè)基礎(chǔ)，以及系統(tǒng)的產(chǎn)業(yè)體系，在全國(guó)的產(chǎn)業(yè)地位舉足輕重，推動(dòng)遼寧自貿(mào)區(qū)建設(shè)與提升東北老工業(yè)基地發(fā)展相結(jié)合，有助于積累經(jīng)驗(yàn)為全國(guó)以及其他工業(yè)城市、資源枯竭城市產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)提升提供樣本，起到表率的作用。

遼寧自貿(mào)區(qū)主要是落實(shí)中央關(guān)于加快市場(chǎng)取向體制機(jī)制改革、推動(dòng)結(jié)構(gòu)調(diào)整的要求，著力打造提升東北老工業(yè)基地發(fā)展整體競(jìng)爭(zhēng)力和對(duì)外開放水平的新引擎。沈陽、大連、營(yíng)口要加大力度改革創(chuàng)新、先行先試。加快建設(shè)大連金普新區(qū)、中德（沈陽）高端裝備制造產(chǎn)業(yè)園，促進(jìn)大連跨境電商綜合試驗(yàn)區(qū)發(fā)展。推進(jìn)丹東沿邊開發(fā)開放試驗(yàn)區(qū)建設(shè)。

此外，遼寧自貿(mào)區(qū)的另一個(gè)主要任務(wù)是推進(jìn)遼寧地區(qū)的市場(chǎng)化進(jìn)程，是對(duì)過去市場(chǎng)化程度相對(duì)偏低的修正，尤其是對(duì)政府行政體系的改革，以適應(yīng)市場(chǎng)改變所帶來的管理和服務(wù)需求。

（二）對(duì)遼寧自貿(mào)區(qū)融資租賃行業(yè)稅制制定的建議

根據(jù)遼寧自貿(mào)區(qū)融資租賃行業(yè)受遼寧自貿(mào)區(qū)地域特點(diǎn)、產(chǎn)業(yè)背景和經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的影響，面臨著融資供需信息不對(duì)稱、社會(huì)機(jī)構(gòu)利用不足、解決融資難方法不多、多元融資渠道利用不充分等問題。本文根據(jù)上海、廣東、天津、福建四大自貿(mào)區(qū)融資租賃行業(yè)稅制的情況，通過對(duì)遼寧自貿(mào)區(qū)自身特點(diǎn)的分析，提出關(guān)于遼寧自貿(mào)區(qū)融資租賃行業(yè)稅制制定的兩點(diǎn)建議。

1.加大遼寧自貿(mào)區(qū)融資租賃業(yè)所得稅減免政策扶持力度。鑒于上海、廣東、福建自貿(mào)區(qū)都對(duì)融資租賃行業(yè)提供減免個(gè)人所得稅的優(yōu)惠政策，天津自貿(mào)區(qū)也創(chuàng)設(shè)了稅收返還式補(bǔ)助政策，而遼寧省的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和市場(chǎng)化進(jìn)程并不優(yōu)于這四大自貿(mào)區(qū)，并且近年來深受工業(yè)企業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的影響，導(dǎo)致遼寧省的經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度下滑嚴(yán)重，自貿(mào)區(qū)范圍內(nèi)的融資租賃企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況也受遼寧省整體經(jīng)濟(jì)下滑的影響，其自身利潤(rùn)下降嚴(yán)重。所以，遼寧自貿(mào)區(qū)的融資租賃企業(yè)需要政府的扶持，且扶持的力量要比四大自貿(mào)區(qū)還要大，這才能夠使遼寧自貿(mào)區(qū)的融資租賃企業(yè)保持市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，本文建議，大力度減免稅的政策最少要持續(xù)至2020年，因?yàn)檫|寧經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整深深影響著融資租賃行業(yè)，大量的工業(yè)設(shè)備需要工業(yè)企業(yè)去吸收，而這些工業(yè)企業(yè)目前自身發(fā)展困難，需要新設(shè)備但付不出太多的租金，所以當(dāng)務(wù)之急是加快工業(yè)企業(yè)的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，而融資租賃企業(yè)需要政府的扶持政策，從設(shè)備上幫助這些工業(yè)企業(yè)盡快的實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型。

2.對(duì)大連港和營(yíng)口港實(shí)行與融資租賃設(shè)備相結(jié)合的啟運(yùn)港減、退稅政策。啟運(yùn)港退稅政策是指在啟運(yùn)地口岸啟運(yùn)報(bào)關(guān)出口，并由符合條件的運(yùn)輸公司承運(yùn)，從水路轉(zhuǎn)關(guān)直航運(yùn)輸經(jīng)離境港離境的集裝箱貨物，實(shí)行出口退稅的政策。目前，繼上海洋山港之后，廣東、天津、福建自貿(mào)區(qū)港口也可以使用啟運(yùn)港退稅政策，大量的增大了經(jīng)過這些地區(qū)港口的出口貨物量，為這些港口所在的自貿(mào)區(qū)的融資租賃行業(yè)提供了大量的設(shè)備需求，加快了融資租賃業(yè)的發(fā)展。

遼寧自貿(mào)區(qū)內(nèi)有兩大港口，大連港和營(yíng)口港。其中，大連港2016年吞吐量為3.55億噸，列全國(guó)港口第7位，海鐵聯(lián)運(yùn)業(yè)務(wù)量全國(guó)第一；營(yíng)口港2016年吞吐量為3.3億噸位列全國(guó)港口第9位，海鐵聯(lián)運(yùn)業(yè)務(wù)量全國(guó)第二。所以，遼寧自貿(mào)區(qū)擁有全國(guó)10大港口中的兩個(gè)，這是遼寧自貿(mào)區(qū)融資租賃業(yè)發(fā)展的巨大契機(jī)。為了充分利用這一優(yōu)勢(shì)，遼寧自貿(mào)區(qū)需要?jiǎng)?chuàng)設(shè)與融資租賃設(shè)備相結(jié)合的起運(yùn)港退稅政策，對(duì)融資租賃企業(yè)和個(gè)人需要的海運(yùn)提供起運(yùn)港退稅政策和減稅政策，以充分調(diào)動(dòng)起港口裝備融資租賃業(yè)務(wù)的發(fā)展，為遼寧自貿(mào)區(qū)的融資租賃業(yè)拓寬的發(fā)展的平臺(tái)，挖掘了更廣泛更深層次的需求。

四、結(jié)語

遼寧自貿(mào)區(qū)是繼上海自貿(mào)區(qū)、廣東自貿(mào)區(qū)、天津自貿(mào)區(qū)、福建自貿(mào)區(qū)后計(jì)劃新創(chuàng)設(shè)的7個(gè)自貿(mào)區(qū)之一，標(biāo)志著自貿(mào)區(qū)建設(shè)進(jìn)入了試點(diǎn)探索新階段。中央賦予遼寧自貿(mào)區(qū)的戰(zhàn)略任務(wù)是落實(shí)中央關(guān)于加快市場(chǎng)取向體制機(jī)制改革、推動(dòng)結(jié)構(gòu)調(diào)整的要求，著力提升東北老工業(yè)基地發(fā)展整體競(jìng)爭(zhēng)力和打造對(duì)外開放水平的新引擎。作為對(duì)經(jīng)濟(jì)全局最具沖擊力和顛覆性影響的一項(xiàng)改革，自貿(mào)區(qū)的融資租賃業(yè)的發(fā)展，決定著自貿(mào)區(qū)實(shí)體經(jīng)濟(jì)改革能走多遠(yuǎn)，同時(shí)也受到自貿(mào)區(qū)實(shí)體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的推動(dòng)和影響。為了更好地發(fā)展遼寧自貿(mào)區(qū)的融資租賃業(yè)，就必須輔以強(qiáng)有力的稅收扶持政策，針對(duì)自貿(mào)區(qū)的工業(yè)企業(yè)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型的背景及大連港和營(yíng)口港高吞吐量的優(yōu)勢(shì)，對(duì)遼寧自貿(mào)區(qū)的融資租賃業(yè)以深層次的、長(zhǎng)時(shí)間的、強(qiáng)有力的稅收扶持政策，以加快遼寧自貿(mào)區(qū)融資租賃業(yè)的發(fā)展，為遼寧地區(qū)，乃至整個(gè)東北經(jīng)濟(jì)注入活力，成為振興東北老工業(yè)基地強(qiáng)有力的驅(qū)動(dòng)器。