房地產(chǎn)企業(yè)視同銷(xiāo)售財(cái)稅處理分析

李成斌

[摘 要] 為應(yīng)對(duì)激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，促進(jìn)樓盤(pán)盡快銷(xiāo)售，加速資金回籠，減輕還貸壓力，很多房地產(chǎn)企業(yè)都在銷(xiāo)售廣告中注明客戶購(gòu)房可贈(zèng)送車(chē)位、精裝修、電器、家具、汽車(chē)等。對(duì)此類(lèi)經(jīng)常發(fā)生的促銷(xiāo)行為，現(xiàn)行稅收法規(guī)沒(méi)有做出明確規(guī)定，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)此問(wèn)題也有不同看法，導(dǎo)致在實(shí)務(wù)中經(jīng)常發(fā)生企業(yè)有稅務(wù)機(jī)關(guān)意見(jiàn)不一致的現(xiàn)象。房地產(chǎn)企業(yè)業(yè)務(wù)形式多，涉及行業(yè)和范圍廣，納入增值稅征收范圍后其財(cái)稅處理更加復(fù)雜，需要對(duì)此問(wèn)題進(jìn)行深入分析。

[關(guān)鍵詞] 房地產(chǎn)企業(yè)；視同銷(xiāo)售；財(cái)稅處理

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2017. 21. 002

[中圖分類(lèi)號(hào)] F275；F812.42 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] A [文章編號(hào)] 1673 - 0194（2017）21- 0006- 02

0 引 言

2016年5月，營(yíng)改增在房地產(chǎn)、金融保險(xiǎn)、建筑、生活服務(wù)業(yè)全面鋪開(kāi)，上述四個(gè)行業(yè)被納入增值稅征收范圍。其中，房地產(chǎn)業(yè)作為我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)與社會(huì)發(fā)展的支柱行業(yè)之一，其納稅數(shù)量在稅收總額中占有極高的比重。此外，房地產(chǎn)企業(yè)作為連接建筑、金融保險(xiǎn)等行業(yè)的中樞，被納入增值稅征收范圍后，作為增值稅抵扣鏈條的重要一環(huán)，其增值稅財(cái)稅處理比較復(fù)雜，需要引起相關(guān)部門(mén)的高度重視。本文主要對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)常發(fā)生的買(mǎi)房贈(zèng)裝修、家電家具、車(chē)位等業(yè)務(wù)如何進(jìn)行財(cái)稅處理進(jìn)行深入分析。

1 房地產(chǎn)企業(yè)視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)理論分析

為應(yīng)對(duì)激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，促進(jìn)樓盤(pán)盡快銷(xiāo)售，加速資金回籠，減輕還貸壓力，很多房地產(chǎn)企業(yè)都在銷(xiāo)售廣告中注明客戶購(gòu)房可贈(zèng)送車(chē)位、精裝修、電器、家具、汽車(chē)等。對(duì)此類(lèi)經(jīng)常發(fā)生的促銷(xiāo)行為，現(xiàn)行稅收法規(guī)沒(méi)有做出明確規(guī)定，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)此問(wèn)題也有不同看法，導(dǎo)致在實(shí)務(wù)中經(jīng)常發(fā)生企業(yè)有稅務(wù)機(jī)關(guān)意見(jiàn)不一致的現(xiàn)象，爭(zhēng)論的焦點(diǎn)往往在于：對(duì)房企贈(zèng)送客戶的車(chē)庫(kù)、車(chē)位、裝修、家電、汽車(chē)等是屬于視同銷(xiāo)售還是屬于混合銷(xiāo)售，是否需要單獨(dú)繳納增值稅。

2016年3月，財(cái)政部與國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布的《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅[2016]36號(hào)）規(guī)定：①單位或者個(gè)人向其他單位或者個(gè)人無(wú)償轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，視同銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)；②一項(xiàng)銷(xiāo)售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷(xiāo)售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶的混合銷(xiāo)售行為，按照銷(xiāo)售貨物繳納增值稅；其他單位和個(gè)體工商戶的混合銷(xiāo)售行為，按照銷(xiāo)售服務(wù)繳納增值稅。

目前，房地產(chǎn)企業(yè)向顧客贈(zèng)送車(chē)庫(kù)、車(chē)位、精裝修、家具、家電、汽車(chē)等財(cái)產(chǎn)是否屬于視同銷(xiāo)售，是否需要單獨(dú)繳納增值稅，在實(shí)務(wù)中存在較大爭(zhēng)議。目前存在三種觀點(diǎn)：①房地產(chǎn)企業(yè)在銷(xiāo)售房產(chǎn)的同時(shí)將車(chē)位、裝修、家電、家具、汽車(chē)等贈(zèng)給顧客的行為，屬于混合銷(xiāo)售，應(yīng)將所贈(zèng)送財(cái)產(chǎn)的公允價(jià)值與房產(chǎn)本身價(jià)款合并，按照11%的稅率征收增值稅；②上述行為屬于兼營(yíng)行為，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)贈(zèng)送的家電、家具、汽車(chē)的行為應(yīng)單獨(dú)按照市場(chǎng)價(jià)格和17%的稅率征收增值稅，對(duì)贈(zèng)送的裝修按照市場(chǎng)價(jià)格和11%的稅率征收增值稅；③上述行為不屬于混合銷(xiāo)售或兼營(yíng)行為，房地產(chǎn)企業(yè)贈(zèng)送上述財(cái)產(chǎn)的行為并非無(wú)償，其價(jià)款已經(jīng)含在房款中，無(wú)需再單獨(dú)繳納增值稅。

筆者同意第三種觀點(diǎn)，理由在于：①《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》已經(jīng)明確規(guī)定，只有當(dāng)一項(xiàng)銷(xiāo)售行為既涉及服務(wù)又涉及貨物，才稱(chēng)為混合銷(xiāo)售。而房地產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售房產(chǎn)的同時(shí)贈(zèng)送家電、家具、車(chē)位等財(cái)產(chǎn)的行為不存在提供勞務(wù)，不屬于混合銷(xiāo)售；②銷(xiāo)售家具、家電并非房地產(chǎn)企業(yè)的主要經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，而是為了促進(jìn)房產(chǎn)銷(xiāo)售而發(fā)生的順帶行為，不符合兼營(yíng)行為的要求；③精裝修本身就是房產(chǎn)的組成部分，裝修款已經(jīng)暗含在房款中，無(wú)需對(duì)其單獨(dú)征收增值稅。隨著社會(huì)發(fā)展，各種家具家電也成為房屋本身不可獲取的組成部分，可以視為裝修的一部分，其價(jià)款也已經(jīng)含在房款中提前由房地產(chǎn)企業(yè)收取，無(wú)需對(duì)其單獨(dú)征收增值稅（如果購(gòu)入上述財(cái)產(chǎn)時(shí)取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票并認(rèn)證通過(guò)，可以予以抵扣）。

但需要注意的是，如果房地產(chǎn)企業(yè)不是在銷(xiāo)售房產(chǎn)時(shí)贈(zèng)送上述財(cái)產(chǎn)，而是單獨(dú)通過(guò)組織產(chǎn)品推廣會(huì)、業(yè)主答謝會(huì)等方式將上述財(cái)產(chǎn)贈(zèng)送給不特定的顧客或業(yè)主，就應(yīng)當(dāng)作為視同銷(xiāo)售，單獨(dú)繳納增值稅并計(jì)入銷(xiāo)售費(fèi)用（如果購(gòu)入上述財(cái)產(chǎn)時(shí)取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票并認(rèn)證通過(guò)，可以予以抵扣）。

2 具體案例分析

2017年10月，某房地產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售一批精裝修房產(chǎn)，合同約定：房產(chǎn)價(jià)款為9 000萬(wàn)元，贈(zèng)送業(yè)主價(jià)值500萬(wàn)元的各種家電。該房產(chǎn)裝修前的價(jià)值為7 500萬(wàn)元（均為含稅價(jià)）。

企業(yè)應(yīng)計(jì)算的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額為：9 000÷1.11×11%=891.89萬(wàn)元，確認(rèn)的銷(xiāo)售收入為9 000-891.89=8 108.11萬(wàn)元。對(duì)贈(zèng)送的家電產(chǎn)品無(wú)需單獨(dú)繳納增值稅。會(huì)計(jì)處理為：

購(gòu)入家電 借：庫(kù)存商品 500 萬(wàn)元應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 85萬(wàn)元 貸：銀行存款 585萬(wàn)元

銷(xiāo)售房產(chǎn) 借：銀行存款 9 000萬(wàn)元

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 8 108.11萬(wàn)元 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）891.89萬(wàn)元

如果該企業(yè)為答謝購(gòu)房業(yè)務(wù)，后舉辦有獎(jiǎng)競(jìng)猜活動(dòng)，向部分購(gòu)房顧客發(fā)放獎(jiǎng)品價(jià)值10萬(wàn)元，會(huì)計(jì)處理為：

購(gòu)入家電 借：庫(kù)存商品 10萬(wàn)元，應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1.7萬(wàn)元 貸：銀行存款 11.7萬(wàn)元

贈(zèng)送家電 借：銷(xiāo)售費(fèi)用 11.7萬(wàn)元 貸：庫(kù)存商品 10萬(wàn)元 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 1.7萬(wàn)元

3 針對(duì)上述問(wèn)題的建議

（1）由于各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)贈(zèng)送的精裝修、家具、家電等產(chǎn)品如何進(jìn)行稅務(wù)處理存在不同規(guī)定，建議國(guó)家稅務(wù)總局盡快對(duì)此問(wèn)題做出統(tǒng)一規(guī)定，避免各地稅務(wù)機(jī)關(guān)各自為政，全國(guó)不統(tǒng)一的現(xiàn)象。

（2）與精裝修、家具、家電等與房產(chǎn)緊密聯(lián)系的產(chǎn)品不同，汽車(chē)與房產(chǎn)聯(lián)系不大，如果房企在銷(xiāo)售合同中特別注明免費(fèi)贈(zèng)送業(yè)務(wù)汽車(chē)，應(yīng)作為視同銷(xiāo)售，對(duì)該贈(zèng)送的汽車(chē)單獨(dú)繳納增值稅。

例如：2017年12月，某房地產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售一批精裝修房產(chǎn)，合同約定：房產(chǎn)價(jià)款為5 000萬(wàn)元，同時(shí)贈(zèng)送業(yè)主價(jià)值800萬(wàn)元的汽車(chē)。

企業(yè)應(yīng)計(jì)算的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額為：5 000÷1.11×11%=495.5萬(wàn)元，確認(rèn)的銷(xiāo)售收入為5 000-495.5=4 504.5萬(wàn)元。對(duì)贈(zèng)送的汽車(chē)應(yīng)單獨(dú)繳納增值稅800÷1.17×17%=116.24萬(wàn)元。會(huì)計(jì)處理為：

購(gòu)入汽車(chē) 借：庫(kù)存商品 800 萬(wàn)元，應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 136 萬(wàn)元 貸：銀行存款 936萬(wàn)元

銷(xiāo)售房產(chǎn) 借：銀行存款 5 000萬(wàn)元

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 4 504.5萬(wàn)元應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）495.5萬(wàn)元

贈(zèng)送汽車(chē) 借：銷(xiāo)售費(fèi)用 936萬(wàn)元 貸：庫(kù)存商品 800萬(wàn)元應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）136萬(wàn)元

主要參考文獻(xiàn)

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