金融資產(chǎn)分類存在的問題及對策探析

王盾

[摘要]文章對我國現(xiàn)行會計準則對金融資產(chǎn)分類存在的問題進行了分析，提出了相應(yīng)地解決對策，為規(guī)范會計處理、提高會計信息質(zhì)量、減少人為操縱利潤意圖等方面提供了思路。

[關(guān)鍵詞]金融資產(chǎn)分類；盈余管理；損益

[DOI]1013939/jcnkizgsc201720086

在日益復(fù)雜的經(jīng)濟環(huán)境中，金融資產(chǎn)已成為眾多企業(yè)資產(chǎn)中的一項重要資產(chǎn)，其會計處理是否規(guī)范也日益受到人們的重視。由于現(xiàn)行金融資產(chǎn)存在分類模糊、可理解性不足、缺乏可比性等諸多問題，同一項金融資產(chǎn)的不同劃分便會產(chǎn)生不同的結(jié)果，相應(yīng)的會計處理直接影響會計利潤。隨著經(jīng)濟的快速發(fā)展，越來越多的目光聚集在了金融資產(chǎn)分類的盈余管理基礎(chǔ)上，企業(yè)不當?shù)挠喙芾硪殉蔀槠洳倏v利潤的手段。因此，完善金融資產(chǎn)分類、計量、重分類等信息已勢在必行。本文通過分析我國現(xiàn)行會計準則對金融資產(chǎn)分類存在的問題，提出相應(yīng)的解決對策，為規(guī)范會計處理、提高會計信息質(zhì)量、減少人為操縱利潤意圖等方面提供了思路。

1金融資產(chǎn)分類現(xiàn)狀

11國際會計準則對金融資產(chǎn)的分類

國際會計準則委員會出臺的國際會計準則39號（IAS 39號）將金融資產(chǎn)分為四類：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項、可供出售金融資產(chǎn)。自2008年金融危機爆發(fā)后，國際會計準則理事會（IASB）2009年開始對金融工具準則的計量、分類、減值、重分類等方面進行了修訂，并于2014年發(fā)布《國際財務(wù)報告準則第9號——金融工具》（IFRS9）。依據(jù)IFRS9，金融資產(chǎn)根據(jù)合同現(xiàn)金流特點和商業(yè)模式依據(jù)劃分為公允價值計量的金融資產(chǎn)和以攤余成本計量的金融資產(chǎn)兩大類，其中公允價值計量的金融資產(chǎn)又可以分為公允價值計量且其變動計入損益和公允價值計量且其變動計入其他綜合收益兩類。

12我國金融資產(chǎn)分類現(xiàn)狀

2006年我國頒布新的企業(yè)會計準則，其中《企業(yè)會計準則22號——金融工具確認和計量》將現(xiàn)行金融資產(chǎn)分為四類，如下圖所示。

2金融資產(chǎn)分類導(dǎo)致的問題

企業(yè)在對金融資產(chǎn)進行會計處理時，應(yīng)遵循現(xiàn)行會計準則的規(guī)定，不能隨意選擇或變更會計處理方法，以真實反映企業(yè)金融工具交易實質(zhì)。但由于金融工具本身復(fù)雜性以及現(xiàn)行金融資產(chǎn)分類的局限性，導(dǎo)致實務(wù)會計處理中存在以下問題。

21可供出售金融資產(chǎn)和交易性金融資產(chǎn)區(qū)別不明確

我國現(xiàn)行會計準則對金融資產(chǎn)業(yè)務(wù)會計處理做出了相應(yīng)規(guī)定，但由于以公允價值計量且其變動計入損益的金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)的本身認定標準的交叉性，存在模糊空間，標準不一致，企業(yè)在進行會計處理時主要取決于管理層的持有意圖，具有很大的隨意性和客觀性。在實際業(yè)務(wù)中，管理層當局會根據(jù)自身業(yè)務(wù)特點以及對當期利潤的考慮，將金融資產(chǎn)業(yè)務(wù)確認為可供出售金融資產(chǎn)或者確認為交易性金融資產(chǎn)。

22對企業(yè)管理者和財務(wù)報表使用者的影響

金融資產(chǎn)不同的分類會直接體現(xiàn)在財務(wù)報表上，分類和計量方法具有一定的主觀性，因而報表使用者和其他利益相關(guān)者很難從財務(wù)報表本身直觀地辨別出企業(yè)金融資產(chǎn)的劃分是否遵循了企業(yè)會計準則。如果一項金融資產(chǎn)指定為交易性金融資產(chǎn)和貸款應(yīng)收款項，則體現(xiàn)在資產(chǎn)負債表上流動資產(chǎn)，導(dǎo)致流動比率變大，相關(guān)的速動比率、現(xiàn)金比率及營運資本等短期償債能力指標都會變大；如金融資產(chǎn)指定為可供出售金融資產(chǎn)及持有至到期投資，則體現(xiàn)在資產(chǎn)負債表上非流動資產(chǎn)，將會導(dǎo)致短期償債能力指標下降，營運資本減少。因此，金融資產(chǎn)不同的分類會給企業(yè)管理者的經(jīng)營和相關(guān)的財務(wù)報表使用者投資決策帶來影響。

23為企業(yè)利潤操縱留下了空間

在初始金額確認計量、后續(xù)公允價值變動等方面，不同類別的金融資產(chǎn)會計處理方法不同。其中可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動損益計入所有者權(quán)益下資本公積科目，對當期損益不造成影響，而以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)公允價值變動計入投資收益科目，影響當期損益，對當期期末會計利潤造成影響，管理層可通過不同的會計處理方法操縱利潤、提高自身業(yè)績來達到盈余管理的目的。

24企業(yè)之間會計信息缺乏可比性

由于管理層的風(fēng)險管理意圖和投資決策不同，對同一項金融資產(chǎn)企業(yè)管理者會根據(jù)本企業(yè)的實際情況來確認，其公允價值變動有的計入相關(guān)損益，有的計入所有者權(quán)益，對企業(yè)凈利潤、每股收益、凈資產(chǎn)收益率等業(yè)績指標和財務(wù)狀況產(chǎn)生不同的影響，導(dǎo)致了企業(yè)提供的會計信息不可比。

3金融資產(chǎn)分類存在問題的對策

31完善會計準則對金融資產(chǎn)的分類

現(xiàn)行會計準則對金融資產(chǎn)的分類界限的不明確導(dǎo)致企業(yè)在進行金融資產(chǎn)會計處理時出現(xiàn)理解偏差，出于管理者意圖人為地調(diào)節(jié)利潤。因此國家財政部等相關(guān)部門應(yīng)完善現(xiàn)行會計準則對金融資產(chǎn)的分類，對其分類標準做出明確規(guī)定。

32借鑒國際會計準則對金融資產(chǎn)的兩分類法

我國會計準則可借鑒《國際財務(wù)報告準則第9號——金融工具》（IFRS9）對金融資產(chǎn)的分類，即將金融資產(chǎn)分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)和以攤余成本計量的金融資產(chǎn)兩大類。IFRS9準則堅持了公允價值計量屬性觀念，并進一步擴大了公允價值應(yīng)用范圍，保留了企業(yè)將公允價值變動計入損益或直接計入權(quán)益的選擇權(quán)，減少了金融工具公允價值變動引起的企業(yè)盈利波動，排除了管理層判斷的主觀因素，在一定程度上避免了企業(yè)操縱利潤的可能性，提高了會計信息的可比性和可靠性。

33提高財務(wù)人員的業(yè)務(wù)水平和職業(yè)道德能力

財務(wù)人員的業(yè)務(wù)水平和職業(yè)道德能力高低對企業(yè)財務(wù)至關(guān)重要，在日益復(fù)雜的經(jīng)濟環(huán)境下，財務(wù)人員應(yīng)不斷提高自己的專業(yè)水平，遵循會計準則，選擇適合自己企業(yè)的會計處理方式。同時，財務(wù)人員應(yīng)充分認識到會計核算失真帶來的不良影響，堅持做到在工作中堅持原則，確保會計信息的質(zhì)量的可靠，從源頭上杜絕主觀調(diào)節(jié)會計信息的現(xiàn)象。

34強化外部監(jiān)督，加強經(jīng)濟責任審計

注冊會計師等中介機構(gòu)對企業(yè)財務(wù)報告進行審計有利于規(guī)范企業(yè)財務(wù)體制，維護市場經(jīng)濟的發(fā)展，保護債券人、投資人及相關(guān)利益者的利益。因此，監(jiān)管部門應(yīng)加強監(jiān)督力度，嚴懲劣質(zhì)審計行為，對重大審計責任嚴肅懲處，監(jiān)管部門應(yīng)要求會計師事務(wù)所在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時遵守職業(yè)道德守則，切實提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量，關(guān)注企業(yè)金融資產(chǎn)的會計處理，是否存在人為操縱利潤的行為。

4結(jié)論

綜上所述，企業(yè)在確認金融資產(chǎn)時會根據(jù)不同的分類標準來進行會計處理，影響了企業(yè)財務(wù)信息可比性，也給企業(yè)利用金融資產(chǎn)分類操縱利潤提供了空間，針對這些問題提出了上述對策，為金融資產(chǎn)會計處理提供依據(jù)，防范企業(yè)操縱利潤，提高會計信息質(zhì)量可靠性，為會計信息使用者提供科學(xué)的決策依據(jù)。

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