現(xiàn)行契稅政策大盤點(diǎn)
——關(guān)于契稅的納稅人適用稅率及其計(jì)算

劉厚兵 彭慧斌

契稅是對(duì)承受土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移行為征收的一種行為稅。目前，契稅征收管理依據(jù)的主要法律、法規(guī)、規(guī)章、政策（不含其他相關(guān)法律法規(guī)），有《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則、《契稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱《條例》）、《契稅暫行條例細(xì)則》（以下簡(jiǎn)稱《細(xì)則》）、各省《契稅暫行辦法》以及財(cái)政部、稅務(wù)總局和各省人民政府、省財(cái)政廳、省地方稅務(wù)局制定下發(fā)的規(guī)范性文件。為方便大家了解和掌握，本刊組織人員對(duì)現(xiàn)行契稅政策進(jìn)行全面盤點(diǎn)，并分期進(jìn)行刊登，敬請(qǐng)期待。

一、納稅人

契稅的納稅人是指在中華人民共和國(guó)境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受的單位和個(gè)人。單位是指企業(yè)單位、事業(yè)單位、國(guó)家機(jī)關(guān)、軍事單位和社會(huì)團(tuán)體以及其他組織。個(gè)人是指?jìng)€(gè)體經(jīng)營(yíng)戶及其他個(gè)人。

主要政策規(guī)定：

《條例》第一條規(guī)定，在中華人民共和國(guó)境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受的單位和個(gè)人為契稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例的規(guī)定繳納契稅。

《細(xì)則》第四條規(guī)定，條例所稱單位，是指企業(yè)單位、事業(yè)單位、國(guó)家機(jī)關(guān)、軍事單位和社會(huì)團(tuán)體以及其他組織。條例所稱個(gè)人，是指?jìng)€(gè)體經(jīng)營(yíng)者及其他個(gè)人。

《細(xì)則》第十、十一條規(guī)定，土地使用權(quán)交換、房屋交換以及土地使用權(quán)與房屋所有權(quán)之間相互交換，交換價(jià)格不相等的，由多交付貨幣、實(shí)物、無(wú)形資產(chǎn)或者其他經(jīng)濟(jì)利益的一方繳納稅款。以劃撥方式取得土地使用權(quán)的，經(jīng)批準(zhǔn)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)由房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓者補(bǔ)繳契稅。

根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)以售后回租方式進(jìn)行融資等有關(guān)契稅政策的通知》（財(cái)稅［2012］82號(hào)，以下簡(jiǎn)稱財(cái)稅［2012］82號(hào)）規(guī)定，關(guān)于以招拍掛方式出讓國(guó)有土地使用權(quán)納稅人的確認(rèn)。以招拍掛方式出讓國(guó)有土地使用權(quán)的，納稅人為最終與土地管理部門簽訂出讓合同的土地使用權(quán)承受人。即如果母公司與政府簽訂招商協(xié)議，子公司去簽合同，誰(shuí)交契稅？答案是子公司。

財(cái)稅［2000］14號(hào)關(guān)于合作建房納稅人的確認(rèn)明確，甲單位擁有土地，乙單位提供資金，共建住房。乙單位獲得了甲單位的部分土地使用權(quán)，屬于土地使用權(quán)權(quán)屬轉(zhuǎn)移，根據(jù)《契稅暫行條例》的規(guī)定，對(duì)乙單位應(yīng)征收契稅。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)房地產(chǎn)交易個(gè)人無(wú)償贈(zèng)與不動(dòng)產(chǎn)稅收管理有關(guān)問(wèn)題通知》（國(guó)稅發(fā)［2006］144號(hào)）第一條第二款明確規(guī)定：“對(duì)于個(gè)人無(wú)償贈(zèng)與不動(dòng)產(chǎn)行為，應(yīng)對(duì)受贈(zèng)人全額征收契稅。”贈(zèng)與房產(chǎn)的契稅是全額征收的，即由受領(lǐng)人按照當(dāng)?shù)匾?guī)定契稅征收的比例繳納。

財(cái)稅［2012］82號(hào)第三條明確了關(guān)于拆遷補(bǔ)償納稅人的確認(rèn)問(wèn)題：“市、縣級(jí)人民政府根據(jù)《國(guó)有土地上房屋征收與補(bǔ)償條例》有關(guān)規(guī)定征收居民房屋，居民因個(gè)人房屋被征收而選擇貨幣補(bǔ)償用以重新購(gòu)置房屋，并且購(gòu)房成交價(jià)格不超過(guò)貨幣補(bǔ)償?shù)模瑢?duì)新購(gòu)房屋免征契稅；購(gòu)房成交價(jià)格超過(guò)貨幣補(bǔ)償?shù)模瑢?duì)差價(jià)部分按規(guī)定征收契稅。居民因個(gè)人房屋被征收而選擇房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換，并且不繳納房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換差價(jià)的，對(duì)新?lián)Q房屋免征契稅；繳納房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換差價(jià)的，對(duì)差價(jià)部分按規(guī)定征收契稅?！?/p>

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于城鎮(zhèn)房屋拆遷契稅優(yōu)惠政策適用對(duì)象的批復(fù)》（國(guó)稅函［2005］903號(hào)）明確，按照《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于城鎮(zhèn)房屋拆遷有關(guān)契稅政策的通知》（財(cái)稅［2005］45號(hào)）的精神，城鎮(zhèn)房屋拆遷契稅優(yōu)惠政策適用的對(duì)象，應(yīng)為被拆遷房屋的所有權(quán)人或共有權(quán)人以及領(lǐng)取拆遷補(bǔ)償款的被拆遷共有住房的承租人。即享受上述房屋拆遷補(bǔ)償安置契稅優(yōu)惠政策的主體，應(yīng)為房屋拆遷補(bǔ)償安置協(xié)議或者房屋拆遷安置證中列明的被拆遷人或者補(bǔ)償安置人。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于國(guó)壽投資控股有限公司相關(guān)稅收問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第2號(hào)）關(guān)于中國(guó)人壽保險(xiǎn)股份有限公司代理繳納問(wèn)題進(jìn)行明確，經(jīng)財(cái)政部批準(zhǔn)，中國(guó)人壽保險(xiǎn)（集團(tuán)）公司將其重組改制后留存資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)至全資子公司國(guó)壽投資控股有限公司。國(guó)壽投資控股有限公司在全國(guó)各地（公司總部所在地除外）的財(cái)產(chǎn)所涉及的房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、契稅等地方稅種，可由中國(guó)人壽保險(xiǎn)（集團(tuán)）公司控股的中國(guó)人壽保險(xiǎn)股份有限公司代理向財(cái)產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納；涉及的車船稅、印花稅，可由中國(guó)人壽保險(xiǎn)股份有限公司依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定代理繳納。

歸納提示：簽訂權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同的，以合同約定的承受人為納稅人；受贈(zèng)他人房屋的，受贈(zèng)人為契稅納稅人；房地產(chǎn)交換的，交換雙方為契稅的納稅人。無(wú)論是否辦理房地產(chǎn)登記，只要權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同成立有效，則承受人就是契稅的納稅人。

二、課稅對(duì)象

契稅的課稅對(duì)象是轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬的行為。土地權(quán)屬轉(zhuǎn)移是指國(guó)有土地使用權(quán)出讓和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，包括土地使用權(quán)出售、土地使用權(quán)贈(zèng)與和土地使用權(quán)交換，但不包括農(nóng)村集體土地承包經(jīng)營(yíng)權(quán)的轉(zhuǎn)移。房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移是指房屋買賣、房屋贈(zèng)與、房屋交換。

主要政策規(guī)定：《條例》第二條規(guī)定，本條例所稱轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬是指下列行為：土地權(quán)屬轉(zhuǎn)移包括國(guó)有土地使用權(quán)出讓、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓；土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓包括出售、贈(zèng)與和交換；房屋買賣；房屋贈(zèng)與；房屋交換。

《細(xì)則》第八條規(guī)定，土地、房屋權(quán)屬以下列方式轉(zhuǎn)移的，視同土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓、房屋買賣或房屋贈(zèng)與征稅：以土地、房屋權(quán)屬作價(jià)投資、入股；以土地、房屋權(quán)屬抵債；以獲獎(jiǎng)方式承受土地、房屋權(quán)屬；以預(yù)購(gòu)方式或者預(yù)付集資建房款方式承受土地、房屋權(quán)屬。

歸納提示：條例和細(xì)則對(duì)征稅對(duì)象進(jìn)行了列舉，涉及個(gè)人房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移的征稅對(duì)象主要是房屋買賣、贈(zèng)與和交換等。因此，個(gè)人購(gòu)買房屋、受贈(zèng)房屋、交換房屋等都應(yīng)當(dāng)繳納契稅。繼承房屋、離婚后分割夫妻關(guān)系存續(xù)期間共同擁有的房屋、權(quán)利人姓名或名稱變更、落實(shí)政策歸還私房產(chǎn)權(quán)等不屬于房屋買賣、贈(zèng)與和交換行為的，不需要繳納契稅。

三、適用稅率

主要政策規(guī)定：《條例》第三條規(guī)定，契稅稅率為3%—5%。契稅的適用稅率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府在前款規(guī)定的幅度內(nèi)按照本地區(qū)的實(shí)際情況確定，并報(bào)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局備案。如江西省人民政府研究決定自2015年6月16日起，根據(jù)《契稅暫行條例》第三條規(guī)定，對(duì)該省契稅稅率作如下調(diào)整：?jiǎn)挝换騻€(gè)人以購(gòu)買、贈(zèng)予等形式取得住房的，契稅適用稅率為3%;其他情形的房屋、土地權(quán)屬轉(zhuǎn)移，契稅適用稅率為4%。

目前各省、自治區(qū)和直轄市契稅的具體適用稅率如下（具體請(qǐng)咨詢當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)）：

1.下列18個(gè)省、自治區(qū)和直轄市契稅的適用稅率為3%：北京市、天津市、內(nèi)蒙古自治區(qū)、上海市、浙江省、福建省、山東省、廣東省、廣西壯族自治區(qū)、海南省、重慶市、貴州省、云南省、陜西省、甘肅省、青海省、寧夏回族自治區(qū)和新疆維吾爾自治區(qū)。

2.下列10個(gè)省、自治區(qū)和直轄市契稅的適用稅率為4%：河北省、山西省、遼寧省、江蘇省、安徽省、江西省、河南省、湖北省、湖南省、四川省。其中河北省、江西省、遼寧省規(guī)定：個(gè)人購(gòu)買自用普通住房的，稅率為3%；山西省規(guī)定：個(gè)人按市場(chǎng)價(jià)格購(gòu)買自用普通住房的，稅率為3%，并減半征收；四川省規(guī)定：經(jīng)省財(cái)政廳、省地方稅務(wù)局批準(zhǔn)，可以下浮到3%。

3.吉林省、黑龍江省契稅的適用稅率為5%，同時(shí)規(guī)定：個(gè)人購(gòu)買住房的，稅率為3%。

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、住房城鄉(xiāng)建設(shè)部關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)契稅營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅［2016］23號(hào)）規(guī)定，自2016年2月22日起，對(duì)個(gè)人購(gòu)買家庭唯一住房（家庭成員范圍包括購(gòu)房人、配偶以及未成年子女），面積為90平方米及以下的，減按1%的稅率征收契稅；面積為90平方米以上的，減按1.5%的稅率征收契稅。對(duì)個(gè)人購(gòu)買家庭第二套改善性住房，面積為90平方米及以下的，減按1%的稅率征收契稅；面積為90平方米以上的，減按2%的稅率征收契稅。家庭唯一住房、家庭第二套改善性住房的認(rèn)定，由房地產(chǎn)主管部門通過(guò)住房信息系統(tǒng)查詢納稅人家庭住房登記記錄，并出具《住房查詢證明》。個(gè)人購(gòu)買的住房凡不符合優(yōu)惠政策條件和個(gè)人購(gòu)買非普通住房，按3-5%征收契稅。

［例1］市民李某以105萬(wàn)元價(jià)格，從房東王某處購(gòu)得住房面積為101平方的住房一套，李某出具《住房查詢證明》為家庭唯一住房，則李某取得該住房營(yíng)改增前后分別應(yīng)納契稅額為多少？

分析：營(yíng)改增前，按照財(cái)稅［2016］23號(hào)規(guī)定，李某應(yīng)納契稅=105×1.5%=1.575（萬(wàn)元）；營(yíng)改增后，按照財(cái)稅［2016］23號(hào)和財(cái)稅［2016］43號(hào)規(guī)定，李某應(yīng)納契稅=105÷（1+5%）×1.5%=1.5（萬(wàn)元）。

此前，《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、住房和城鄉(xiāng)建設(shè)部關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)契稅個(gè)人所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅［2010］94號(hào)），對(duì)契稅優(yōu)惠稅率的受惠范圍僅僅是普通住房。普通住房必須同時(shí)符合2個(gè)條件：一是住宅小區(qū)容積率1.0以上；二是單套建筑面積144平方米以下(含144平方米)。因此，對(duì)于容積率小于1.0或建筑面積大于144平方米的別墅、高級(jí)公寓等高檔住宅，不能享受契稅的優(yōu)惠稅率。

歸納提示：根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、住房城鄉(xiāng)建設(shè)部關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)契稅營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅［2016］23號(hào)）規(guī)定，契稅優(yōu)惠稅率的受惠范圍是“住房”，并沒有再設(shè)定“普通”的條件。因此，只要家庭購(gòu)買的房屋符合“住房”的認(rèn)定條件，就可以享受契稅優(yōu)惠稅率。購(gòu)買高檔住宅的納稅人也可以按規(guī)定享受契稅優(yōu)惠。

四、稅額計(jì)算

主要規(guī)定：《條例》第五條規(guī)定的應(yīng)納稅額計(jì)算公式為：

應(yīng)納稅額=計(jì)稅依據(jù)×稅率

［例2］某市一工業(yè)企業(yè)購(gòu)買一塊土地的使用權(quán)，用于建設(shè)廠房，成交價(jià)格為2500萬(wàn)元，當(dāng)?shù)匾?guī)定的契稅適用稅率為4%，該企業(yè)應(yīng)納契稅稅額的計(jì)算方法為：

應(yīng)納稅額=2500×4%=100（萬(wàn)元）

［例3］某市居民劉某與王某交換房屋，其中劉某向王某支付價(jià)差10萬(wàn)元，當(dāng)?shù)匾?guī)定的契稅適用稅率為3%，劉某應(yīng)納契稅稅額的計(jì)算方法為：

應(yīng)納稅額=100000×3%=3000（元）

歸納提示：應(yīng)納稅額以人民幣計(jì)算。轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬以外匯結(jié)算的，按照納稅義務(wù)發(fā)生之日中國(guó)人民銀行公布的人民幣市場(chǎng)匯率中間價(jià)，折合成人民幣計(jì)算。