新形勢下的作業(yè)成本法及其應(yīng)用

王慶磊

摘要：隨著互聯(lián)網(wǎng)+時代的到來，全球經(jīng)濟(jì)一體化的程度日趨加深并不斷融合，傳統(tǒng)的會計(jì)成本計(jì)算方法已經(jīng)不能滿足對企業(yè)成本信息的需要，一些成熟的市場經(jīng)濟(jì)國家的諸多企業(yè)開始應(yīng)用作業(yè)成本法來進(jìn)行企業(yè)成本核算。為了切實(shí)降低企業(yè)成本提高經(jīng)濟(jì)效益，以及產(chǎn)品的多樣化、復(fù)雜化程度越來越高，企業(yè)意識到傳統(tǒng)成本核算方法已經(jīng)不能滿足自身的發(fā)展需求，其提供的成本信息也無法全面、科學(xué)地為企業(yè)管理層提供幫助，企業(yè)迫切需要一套先進(jìn)的成本管理方法輔佐日常的經(jīng)營和管理工作，提高企業(yè)在市場經(jīng)濟(jì)中的綜合實(shí)力。

關(guān)鍵詞：作業(yè)成本法應(yīng)用

Abstract：With the advent of the era of Internet + in the new period， the degree of global economic integration has become increasingly deepen， and constantly fusion of traditional accounting cost calculation method is not able to meet the needs of the cost information of the enterprise， some mature market economy countries many enterprises began to homework cost method is used for cost accounting. Improve the economic benefit in order to effectively reduce the enterprise cost， and product diversification and complication of degree is more and more high， enterprises realize the traditional cost accounting method is not able to satisfy their own development needs， providing cost information is not comprehensive， scientific management to provide help for the enterprise， enterprises urgently need to be an advanced cost management method for daily operation and management， improve enterprise comprehensive strength in the market economy.

一、作業(yè)成本法應(yīng)用的時代背景

1.互聯(lián)網(wǎng)+時代到來

互聯(lián)網(wǎng)+時代的到來和日趨激烈的全球競爭，各企業(yè)紛紛采用新的生產(chǎn)技術(shù)和信息技術(shù)，逐步完善生產(chǎn)流程，降低各項(xiàng)生產(chǎn)成本，提高產(chǎn)品的綜合競爭力，并最終為顧客創(chuàng)造價值。由于計(jì)算機(jī)技術(shù)廣泛的運(yùn)用于各生產(chǎn)領(lǐng)域，使得生產(chǎn)技術(shù)不斷得到革新，同時還引發(fā)社會生產(chǎn)方式的深刻變革：（1）重新劃分市場，互聯(lián)網(wǎng)在聚集全球各地客戶需求信息基礎(chǔ)上，通過仔細(xì)甄別并對數(shù)據(jù)進(jìn)行分析及客戶進(jìn)行分類，實(shí)現(xiàn)個性化需求和規(guī)模經(jīng)濟(jì)的充分結(jié)合。（2）輕資產(chǎn)運(yùn)營，在信息通訊高度發(fā)達(dá)的今天，使得數(shù)據(jù)處理能力得到大幅度提高，這樣企業(yè)可以更專注與核心價值，而將非核心業(yè)務(wù)外包出去，以便提高資本運(yùn)營的效率。（3）制造平臺交互化，去中心化的虛擬社會格局打破了傳統(tǒng)制造業(yè)的縱向生產(chǎn)模式，傳統(tǒng)生產(chǎn)企業(yè)從產(chǎn)品制造商轉(zhuǎn)變?yōu)橘Y源整合商?？梢姼呖萍嫉倪M(jìn)步加快了成本和管理戰(zhàn)略化的進(jìn)程，使管理者更迫切，同時也更容易獲取企業(yè)內(nèi)部、競爭對手和全球市場的關(guān)鍵信息。

2.現(xiàn)代制造技術(shù)環(huán)境

從具體的制造技術(shù)環(huán)境看，相對于產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)中的材料、設(shè)備成本、人工成本和服務(wù)成本所占成本的比重逐步提高。這種成本結(jié)構(gòu)的巨大變化，不僅要求企業(yè)強(qiáng)化對產(chǎn)品成本的精細(xì)核算，而且要求企業(yè)通過成本分析進(jìn)行有效的生產(chǎn)經(jīng)營決策、投資決策，以提高資產(chǎn)利用效率和作業(yè)效率。在此基礎(chǔ)上，過去認(rèn)為設(shè)備成本不可控制，而僅僅關(guān)注材料和人工成本的企業(yè)，不得不轉(zhuǎn)變思維方式，需要重新關(guān)注設(shè)備利用效率和投資決策，關(guān)注設(shè)備成本、服務(wù)成本及其對產(chǎn)品成本的影響。

3.商業(yè)模式和管理方式變革

在新時代的變革和要求下，企業(yè)管理者越來越關(guān)心“以怎樣的方式賺錢”，即：不僅要為顧客創(chuàng)造價值，同時也要為也企業(yè)股東創(chuàng)造財(cái)富。以成本信息為基礎(chǔ)的成本管理成為落實(shí)組織目標(biāo)、強(qiáng)化業(yè)績評價和組織控制的重要機(jī)制。在此基礎(chǔ)上，不僅要求企業(yè)管理者拓展其成本維度與視野（如關(guān)注產(chǎn)品和服務(wù)的顧客成本、產(chǎn)品或服務(wù)的生命周期成本等），而且要求真正理解成到底是什么，它們是如何發(fā)生的，從而使成本管理由純粹導(dǎo)向的成本控制走向以戰(zhàn)略和經(jīng)營為導(dǎo)向的成本控制，由事后的成本管理轉(zhuǎn)向事前、事中的作業(yè)、資源消耗相關(guān)的成本過程管理。

二、作業(yè)成本法的概述

1.作業(yè)成本法的概念

作業(yè)成本法，簡稱ABC。工作原理主要是基于作業(yè)成本核算進(jìn)行的，將制造費(fèi)用劃分為不同的作業(yè)，再建立相應(yīng)的作業(yè)中心，根據(jù)資源動因?qū)⒑挠玫馁Y源歸集到作業(yè)中心上。再按照作業(yè)成本動因進(jìn)行核算，將作業(yè)成本分配到單位產(chǎn)品或消費(fèi)者的身上。按照學(xué)者們的定義，作業(yè)也稱之為活動。企業(yè)的日常經(jīng)營中由人工、設(shè)備、機(jī)器及相關(guān)技術(shù)執(zhí)行的，彼此之間存在一定聯(lián)系的活動均屬于作業(yè)。國內(nèi)的很多企業(yè)中也將作業(yè)作為劃分管理和控制成本的標(biāo)準(zhǔn)。

2.作業(yè)成本法的核算原理

作業(yè)成本法核算原理是依據(jù)成本發(fā)生的因果關(guān)系，重新分配資源耗費(fèi)。對于能夠直接追溯到成本對象的資源耗費(fèi)直接追溯到成本對象，不能直接追溯到的，則根本因果關(guān)系將其分配到各個成本對象中。根據(jù)這個理念，可將產(chǎn)品的成本分為直接成本、可追溯作業(yè)成本、不可追溯作業(yè)成本。

其中直接成本是指由特定產(chǎn)品直接引起的，可追溯到該特定產(chǎn)品的成本，比如直接人工成本和直接原材料。不可追溯作業(yè)成本指的是無法直接追溯到某特定產(chǎn)品或者某種作業(yè)的成本，這種成本一般會按照一定的標(biāo)準(zhǔn)將其劃分到某種特定產(chǎn)品中，比如招待費(fèi)等?？勺匪葑鳂I(yè)成本是指不能直接追溯到某種產(chǎn)品，不過可以追溯到相關(guān)作業(yè)中的成本。比如開辦費(fèi)、折舊費(fèi)及維修費(fèi)等。

3.作業(yè)成本法的核算步驟

（1）作業(yè)的認(rèn)定

一般情況中，關(guān)于作業(yè)的認(rèn)定方式主要有兩種。一種是對企業(yè)的整個生產(chǎn)流程進(jìn)行自上而下的分解。另一種則是通過與經(jīng)理員工等工作人員交流，逐層了解他們的工作流程，確定每一項(xiàng)作業(yè)。實(shí)際操作中，通常是將兩種方法相結(jié)合，對每個流程進(jìn)行理論分析，與相關(guān)人員訪談交流，然后再對每一項(xiàng)作業(yè)進(jìn)行分析辨認(rèn)，認(rèn)定每一項(xiàng)的作業(yè)。

（2） 確定作業(yè)中心

作業(yè)認(rèn)定后，則需要建立不同級別的作業(yè)中心。這個建立過程并不是隨心所欲進(jìn)行的，需要按照 “成本消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”這一原理，對工藝流程和生產(chǎn)步驟進(jìn)行分類，將具有相同作業(yè)動因的作業(yè)劃分為同類項(xiàng)。

（3） 建立成本庫，選擇成本動因

作業(yè)成本核算中最關(guān)鍵的步驟就是成本庫的建立。作業(yè)成本動因的確認(rèn)是否科學(xué)合理，是否能夠表現(xiàn)出所有的作業(yè)，直接關(guān)系著作業(yè)成本的分配結(jié)果。因此在選擇完作業(yè)成本動因后需要對其進(jìn)行測試。設(shè)立成本庫時，對其數(shù)量的選擇也要恰到好處。成本庫數(shù)量太少，則可能無法真實(shí)、全面地反映產(chǎn)品的成本；數(shù)量太多時，又可能增加計(jì)算負(fù)擔(dān)，導(dǎo)致實(shí)施和維持作業(yè)成本法的費(fèi)用增多，違背了成本效應(yīng)的基本原則。

（4） 計(jì)算作業(yè)單位成本

這里主要是根據(jù)成本動因，計(jì)算作業(yè)單位成本。具體步驟為：

第一步，按照每個項(xiàng)目所需消耗的資源，將資源耗用分配到各個作業(yè)中心。

第二步，根據(jù)各個作業(yè)中心消耗的資源和作業(yè)動因。計(jì)算出各作業(yè)動因的分配率。

再根據(jù)作業(yè)動因分配率和各產(chǎn)品耗用的作業(yè)動因。計(jì)算出產(chǎn)品在各作業(yè)中消耗的資源量。

第三步，將產(chǎn)品在各個作業(yè)中心分配到的作業(yè)成本之和相加計(jì)算出產(chǎn)品的制造費(fèi)用。

第四步，將產(chǎn)品直接人工、制造費(fèi)用、直接原材料加在一起就得出產(chǎn)品的成本。

三、作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較分析

1.作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的區(qū)別

第一，應(yīng)用范圍不同。作業(yè)成本法主要在以下四種情況出現(xiàn)時使用：一是，產(chǎn)品品種逐漸呈現(xiàn)多樣性。二是，制造費(fèi)用占比明顯增加。三是，產(chǎn)品生產(chǎn)過程日益復(fù)雜化。四是，準(zhǔn)備成本經(jīng)常改變?，F(xiàn)階段，國內(nèi)大多數(shù)企業(yè)依然使用傳統(tǒng)成本核算方法，其中勞動密集型企業(yè)尤甚，基本都是使用傳統(tǒng)成本核算法管理和控制成本的，傳統(tǒng)成本核算法的目前看來應(yīng)用范圍更加廣泛。

第二，計(jì)算特點(diǎn)不同。作業(yè)成本法的核心思想是：“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源?！逼浜怂惴譃樗膫€步驟：第一步，將直接材料、直接人工記入其對應(yīng)的特定產(chǎn)品中。第二步，將間接成本在各項(xiàng)成本中耗費(fèi)的資源按照作業(yè)成本分配率分配到各項(xiàng)作業(yè)中，比如耗時、工作強(qiáng)度等。第三步，根據(jù)作業(yè)成本分配率和產(chǎn)品組件所消耗的作業(yè)數(shù)量，劃分、歸類所有的作業(yè)成本。第四步，將歸類后的產(chǎn)品組件成本匹配到其相關(guān)的產(chǎn)品中。傳統(tǒng)成本計(jì)算方法在分?jǐn)偡矫娣浅１憬?，整個步驟自上而下共有三個步驟，實(shí)際操作中直接進(jìn)行分?jǐn)偦蛘叻峙涞礁鞑块T即可，而作業(yè)成本法則需要以各項(xiàng)作業(yè)為中心，對產(chǎn)品從設(shè)計(jì)到銷售整個經(jīng)營活動鏈條上的所有成本進(jìn)行戰(zhàn)略性控制與管理，一改傳統(tǒng)成本核算法中單數(shù)量分配這種模式，獲得更加準(zhǔn)確、全面的成本信息。

第三，間接費(fèi)用分配方法不同。作業(yè)成本核算法的間接成本分配方法是以作業(yè)為中心，確認(rèn)間接成本分配的各項(xiàng)作業(yè)，根據(jù)成本動因?qū)⒊杀具M(jìn)行分配，再將成本庫中的間接成本重新分配到單個產(chǎn)品或項(xiàng)目中。而傳統(tǒng)成本核算法則是按照人工工時或者機(jī)器工時對間接成本進(jìn)行分配，但是市場環(huán)境是時刻變化的，產(chǎn)品也是多種多樣的，全面采用定性的數(shù)量化成本動因進(jìn)行制造費(fèi)用分配，其獲得的成本信息欠缺準(zhǔn)確性和全面性。

第四，對非增值成本關(guān)注程度不同。作業(yè)成本法對非增值成本的關(guān)注度較傳統(tǒng)成本高。在產(chǎn)品的生產(chǎn)等環(huán)節(jié)中非增值成本很多都是可以減少或者消除的成本，企業(yè)可以在經(jīng)營生產(chǎn)過程中采用合適的方法對其進(jìn)行控制和管理，相應(yīng)地減少或者消除非增值成本。與作業(yè)成本法相比，傳統(tǒng)成本法不太關(guān)注非增值成本。傳統(tǒng)的成本核算方法主要關(guān)注在生產(chǎn)過程中發(fā)生的成本，往往忽視了對非增值成本的管理和控制。比如某公司使用傳統(tǒng)成本核算法，忽視對檢驗(yàn)環(huán)節(jié)成本的重視，只是將目光放在如何降低原材料成本或者人工成本上，只重視短期成本控制，沒有從戰(zhàn)略管理的角度上控制成本費(fèi)用。

2.作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)

作業(yè)成本法能夠盡可能地消除“不增值作業(yè)”，通過對作業(yè)成本的確認(rèn)與核算，提升“增值作業(yè)”的價值，最大限度地降低生產(chǎn)過程中的各項(xiàng)損失，達(dá)到控制與減少成本支出的目的。作業(yè)成本法的具體優(yōu)點(diǎn)主要包括以下幾點(diǎn)：

其一，有利于真實(shí)準(zhǔn)確地反映出產(chǎn)品的成本。作業(yè)成本法結(jié)合間接成本的作業(yè)特點(diǎn)，按照作業(yè)成本動因，對間接成本進(jìn)行分配。這種分配辦法能夠更為真實(shí)、全面、準(zhǔn)確地反映出企業(yè)的產(chǎn)品成本，提供的成本信息更加可靠，為決策者制定各項(xiàng)決策提供客觀地依據(jù)。

其二，有利于控制成本。由于作業(yè)成本法對于間接費(fèi)用的分配過程中將產(chǎn)生不同的成本動因。所以，企業(yè)一旦確定銷售間接成本的原因，就很容易找到產(chǎn)品成本的源頭，從源頭上控制成本，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的收益。

其三，有利于業(yè)績考核。企業(yè)根據(jù)目標(biāo)成本制定出自身的成本考核指標(biāo)，下達(dá)到內(nèi)部各責(zé)任部門，部門再傳達(dá)到每個責(zé)任人身上，并定期組織考核。作業(yè)成本法最大的優(yōu)點(diǎn)在于能夠考慮一些非財(cái)務(wù)指標(biāo)，便于更為全面、準(zhǔn)確地計(jì)量企業(yè)的各項(xiàng)業(yè)績，客觀、科學(xué)、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膶Σ块T及個人進(jìn)行考核。

四、作業(yè)成本法的應(yīng)用

1.作業(yè)劃分要科學(xué)合理

作為作業(yè)成本法的第一步，作業(yè)的劃分必須要科學(xué)合理。一旦作業(yè)劃分的太細(xì)，就會增加成本核算的工作量和難度，作業(yè)成本核算的實(shí)施和操作等相關(guān)成本也會大幅提高；如果作業(yè)劃分的過粗，則可能無法準(zhǔn)確地分配間接費(fèi)用，導(dǎo)致計(jì)算得出的成本信息出現(xiàn)偏差和失真現(xiàn)象。因此，對于作業(yè)的劃分，不能過細(xì)也不能過粗，要保持正確、嚴(yán)謹(jǐn)、科學(xué)地劃分原則，抓住實(shí)際工作中的重點(diǎn)，將作業(yè)成本法的實(shí)際效用充分發(fā)揮出來。

2.作業(yè)動因選擇要恰當(dāng)準(zhǔn)確

選擇作業(yè)成本動因時，要謹(jǐn)遵成本效益原則，對每一項(xiàng)作業(yè)成本動因進(jìn)行全面的分析，以做到恰當(dāng)準(zhǔn)確地選擇作業(yè)動因。

首先，選擇作業(yè)動因時盡量選擇成本系統(tǒng)現(xiàn)有的、較容易獲得的成本動因，這樣能夠充分利用現(xiàn)有的歷史數(shù)據(jù)，分析出來的結(jié)果相對更具有可參考性；如果選擇的是不容易獲得的作業(yè)動因，那么一些數(shù)據(jù)就較難收集，可能影響到作業(yè)成本法的運(yùn)用。

其次，選擇的作業(yè)成本動因要具有導(dǎo)向性，如果選擇作業(yè)成本動因影響到員工的判斷，導(dǎo)致員工為了個人利益做出與公司利益相悖的事情，就會對企業(yè)的管理和決策帶來較大的負(fù)面影響。