淺談全面“營改增”后EPC項目總包商的會計實務(wù)處理

史蓓莉

摘要：EPC是綜合性極強的工程項目承包管理方式，尤其在全面營改增后，總包商的會計核算更為復(fù)雜。本文基于財稅[2016]36號及財會[2016]22號的規(guī)定，探討EPC項目總包商在實踐中的會計實務(wù)具體操作。

關(guān)鍵詞：營改增 EPC 會計實務(wù)

EPC總承包是我國目前推行總承包模式最主要的一種，也是現(xiàn)在廣為應(yīng)用的大中型工程項目管理模式。EPC是工程項目總承包商對一個工程設(shè)計、采購、施工整體負責(zé)，統(tǒng)一化、流程化，精簡了管理中間流程，從而提高作業(yè)生產(chǎn)效率并節(jié)約了工程成本。EPC總承包項目的會計核算作為管理的一部分，貫穿了工程項目的始終。隨著財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知（財稅[2016]36號）下發(fā)，全面營改增的時代宣告到來，對于總承包項目來說實現(xiàn)了增值稅稅種統(tǒng)一，同時又出現(xiàn)了稅率差異化的特殊局面，總承包商的會計核算也隨之產(chǎn)生巨大的改變。

一、全面“營改增”對EPC項目總承包商會計核算影響

全面營改增后，EPC總承包項目將出現(xiàn)多檔稅率：

（1）采購設(shè)備及材料適用稅率為17%。

（2）建筑安裝適用稅率為一般納稅人稅率11%，小規(guī)模納稅人及選擇適用簡易計稅方法的一般納稅人稅率3%。建筑工程老項目、清包工項目、為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選用簡易計稅辦法計稅，其進項稅不允許抵扣。

（3）設(shè)計及管理服務(wù)適用稅率為6%。由于稅率的不同，納稅人提供適用不同稅率或者征收率的應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)分別進行會計核算，如未分別核算，會被要求從高適用稅率。

全面營改增后，對于EPC總承包項目的承包商來說，從稅率上比對稅負有所上升，會計核算方面由于受新老項目銜接、建安業(yè)務(wù)與增值稅結(jié)合的實際操作指引的不確定性等因素影響會日益復(fù)雜。

二、全面“營改增”后EPC項目總承包商的會計實務(wù)處理

EPC項目總承包商的會計核算通常會采用建造合同準則來進行會計實務(wù)處理。根據(jù)建造合同準則的科目設(shè)置要求及財會[2016]22號《增值稅會計處理規(guī)定》將科目設(shè)置如下：一是設(shè)置工程施工科目，下設(shè)二級科目合同成本與合同毛利；設(shè)置工程結(jié)算、應(yīng)收賬款、營業(yè)收入、營業(yè)成本、資產(chǎn)減值損失、存貨跌價準備、應(yīng)交稅費、營業(yè)稅金及附加等基本核算科目，合同完成后，工程施工與工程結(jié)算科目對沖后結(jié)平。二是增值稅一般納稅人應(yīng)當(dāng)在應(yīng)交稅費科目下設(shè)置應(yīng)交增值稅、未交增值稅、預(yù)交增值稅、待抵扣進項稅額、待認證進項稅額、待轉(zhuǎn)銷項稅額、增值稅留抵稅額、簡易計稅、代扣代交增值稅等明細科目。在應(yīng)交稅費科目下，涉及增值稅二級科目設(shè)置增加為十個。

新建項目采用一般計稅法核算下的主要會計分錄（以下分錄未考慮城建稅等附加稅費）

（1）項目伊始，根據(jù)合同約定收到業(yè)主支付的工程預(yù)付款

借：銀行存款

貸：預(yù)收賬款

借：應(yīng)交稅費-預(yù)交增值稅

貸 ：銀行存款

根據(jù)財政部和國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅改征增值稅相關(guān)規(guī)定納稅人提供建筑服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天，同時需要按照2%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅稅款，計稅基數(shù)為取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額。

（2）工程施工過程中，發(fā)生相關(guān)合同成本

借：工程施工-合同成本

-間接費用

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（進項稅）

貸：應(yīng)付賬款、應(yīng)付工資、庫存材料等

期末根據(jù)相應(yīng)的分配方法把在工程施工項下二級科目間接費用核算的費用進行分攤。

（3）收到與業(yè)主簽認完畢的工程結(jié)算單并開據(jù)增值稅發(fā)票

借：應(yīng)收賬款

貸：工程結(jié)算

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅）

開據(jù)建筑安裝業(yè)務(wù)發(fā)票時，需先在項目所在地預(yù)交增值稅，根據(jù)國稅函[2010]156號規(guī)定還需預(yù)繳企業(yè)所得稅。

（4）資產(chǎn)負債表日按完工百分比確認合同收入、成本與毛利

借：營業(yè)成本

工程施工-合同毛利

貸：營業(yè)收入

項目執(zhí)行過程中，經(jīng)測算如發(fā)生合同預(yù)計總成本大于合同預(yù)計總收入的情況，應(yīng)將預(yù)計的合同損失計提減值準備確認為當(dāng)期費用，完工后將預(yù)計損失轉(zhuǎn)回

（5）計算繳納增值稅、企業(yè)所得稅

借：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）

貸：應(yīng)交稅費—未交增值稅

借：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（已交稅金）

—未交增值稅

貸：銀行存款

計算當(dāng)期應(yīng)繳納增值稅額時，預(yù)繳的增值稅稅款可以從應(yīng)納稅額中抵減，并以完稅憑證作為有效依據(jù)，本期抵減不完可結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。年度資產(chǎn)負債表日根據(jù)完工百分比確認合同收入、成本與合同毛利，并計提企業(yè)所得稅費用。計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額時，在項目所在地預(yù)繳的企業(yè)所得稅稅款可以從應(yīng)納稅額中抵減。

（6）工程項目完工并竣工決算

借：工程結(jié)算

借或貸：工程施工-合同毛利

貸：工程施工-合同成本

在EPC總承包項目中， 會計核算貫穿了工程項目的始終，會計核算不僅僅是記錄也是工程項目經(jīng)營成果的真實反映，高質(zhì)量的會計核算可為管理層的正確決策提供支持保障。營改增后，增值稅核算越發(fā)復(fù)雜，核算風(fēng)險也隨之加大，需財務(wù)人員認真掌握增值稅的政策變化、核算原理方能適應(yīng)日新月異的變化。