營改增對(duì)房地產(chǎn)業(yè)稅負(fù)的影響研究

王 敏

（山東經(jīng)貿(mào)職業(yè)學(xué)院 山東濰坊 261011）

營改增對(duì)房地產(chǎn)業(yè)稅負(fù)的影響研究

王 敏

（山東經(jīng)貿(mào)職業(yè)學(xué)院 山東濰坊 261011）

隨著營改增的逐步推開，房地產(chǎn)業(yè)面臨著重要的制度改革。本文從營改增的理論基礎(chǔ)入手，在分析營改增之前房地產(chǎn)業(yè)稅收情況的基礎(chǔ)上，以案例分析營改增對(duì)房地產(chǎn)業(yè)稅負(fù)的影響，最終提出了稅收籌劃建議，以期給予指導(dǎo)。

房地產(chǎn)業(yè)；營改增；稅收

營業(yè)稅改征增值稅是當(dāng)前社會(huì)的熱點(diǎn)問題，這是政府一項(xiàng)重要的結(jié)構(gòu)性減稅政策，既有利于促進(jìn)我國的增值稅制度的發(fā)展，也有利于我國產(chǎn)業(yè)之間的發(fā)展與融合。在設(shè)計(jì)和實(shí)行營改增的過程中，房地產(chǎn)業(yè)是不可忽視的重要領(lǐng)域，也是公認(rèn)難以處理的領(lǐng)域。房地產(chǎn)業(yè)作為第三產(chǎn)業(yè)的重要組成部分，從之前的5%營業(yè)稅改為11%的增值稅，有效解決了營業(yè)稅重復(fù)征稅的問題，但對(duì)于實(shí)施營改增后稅負(fù)如何變化，如何應(yīng)對(duì)新的稅收政策，這些問題都值得深入探討。對(duì)房地產(chǎn)業(yè)營改增問題進(jìn)行研究，在促進(jìn)房地產(chǎn)業(yè)健康良好發(fā)展以及促進(jìn)社會(huì)和經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定發(fā)展有重要意義。本課題正是在這一背景下，在對(duì)營改增的依據(jù)進(jìn)行簡要分析的基礎(chǔ)上，通過案例探討營改增對(duì)房地產(chǎn)業(yè)稅負(fù)的影響及稅負(fù)籌劃建議，以期給房地產(chǎn)業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)活動(dòng)提供相應(yīng)對(duì)策和合理建議。

一、營改增的理論基礎(chǔ)

（一）稅收公平原則

稅收公平是指收入相近的納稅人繳納的稅額相近，也就是稅負(fù)與其負(fù)擔(dān)能力相適應(yīng)。稅收具有調(diào)節(jié)社會(huì)供求、促進(jìn)社會(huì)分配公平的作用，是政策調(diào)控的重要手段。營業(yè)稅按照營業(yè)額征收，不管納稅人盈利情況如何，只要有營業(yè)額就要繳納營業(yè)稅，這對(duì)盈利情況不同的企業(yè)是不公平的。而增值稅按照增值額征收，考慮了納稅人的成本收益，更好的體現(xiàn)了稅收公平原則。

（二）稅收效率原則

稅收效率是指由稅制設(shè)計(jì)帶來的不合理資源配置達(dá)到最低。從資源的合理分配角度來講，最效率的稅收政策要求稅收征納不對(duì)市場資源配置產(chǎn)生影響，盡可能的減少因納稅承擔(dān)的不必要成本。之前大部分服務(wù)業(yè)征收營業(yè)稅，但隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，服務(wù)業(yè)的規(guī)?；蛯I(yè)化會(huì)收到一定的阻礙，影響稅收效率優(yōu)勢(shì)的發(fā)揮。而增值稅的計(jì)算基礎(chǔ)是增值額，納稅人不管采用哪種經(jīng)營方式，都不會(huì)帶來稅收的差異。與營業(yè)稅相比，增值稅是中性稅種，對(duì)資源配置的影響更具有中性效果。營改增順應(yīng)了稅收效率原則的要求，對(duì)我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整起到良好的推進(jìn)作用。

（三）最優(yōu)稅收原則

稅收的基本原則是稅收公平與效率，而最優(yōu)稅收同時(shí)兼顧公平與效率，保證公平與效率的統(tǒng)一。公平與效率往往是對(duì)立的，追求效率會(huì)影響到公平，偏向公平則會(huì)對(duì)效率不利，因此最優(yōu)的稅收政策是使得公平與效率達(dá)到平衡，根據(jù)實(shí)際情況，損失一些公平來實(shí)現(xiàn)稅收效率，或者損失一些效率來保證稅收公平。

二、營改增之前房地產(chǎn)業(yè)稅收狀況

房地產(chǎn)業(yè)在國民經(jīng)濟(jì)中處于重要的地位，與很多企業(yè)具有密切的聯(lián)系，包括交通運(yùn)輸業(yè)、金融業(yè)、建材企業(yè)等。房地產(chǎn)業(yè)是政府財(cái)政收入的一項(xiàng)重要來源，除買賣土地帶來的收入外，與其相關(guān)的稅收也是財(cái)政收入的重要組成部分。

在房地產(chǎn)企業(yè)的整個(gè)開發(fā)項(xiàng)目流程中，主要涉及到開發(fā)、銷售及保有環(huán)節(jié)，每個(gè)環(huán)節(jié)涉及到的稅種及計(jì)稅依據(jù)有所不同。其中，開發(fā)環(huán)節(jié)的稅種有耕地占用稅、契稅、城鎮(zhèn)土地使用稅及印花稅；銷售環(huán)節(jié)的稅種有營業(yè)稅、房產(chǎn)稅、土地增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育費(fèi)附加、企業(yè)所得稅及個(gè)人所得稅等；保有環(huán)節(jié)的稅種有城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅。除此之外，房地產(chǎn)企業(yè)涉及到的稅種還包括少量的消費(fèi)稅、增值稅、車輛購置稅及車船稅等。在房地產(chǎn)企業(yè)繳納的各個(gè)稅種中，營業(yè)稅所占比重最大。

三、營改增對(duì)房地產(chǎn)業(yè)稅負(fù)的影響

假設(shè)某房地產(chǎn)企業(yè)有一項(xiàng)目，銷售收入10000萬元，土地成本1500萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本4000萬元（其中3500元取得11%的增值稅專用發(fā)票，500元取得6%的增值稅專用發(fā)票），其他費(fèi)用1500萬元。

（一）營改增對(duì)增值稅的影響

營改增之前，房地產(chǎn)企業(yè)繳納營業(yè)稅，按照含稅收入的5%計(jì)算，即10000*5%=500（萬元）。營改增之后，房地產(chǎn)企業(yè)繳納增值稅，按照銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算，即10000/（1+11%）*11%—3500/（1+11%）*11%—500/（1+6%）*6%=615.84（萬元）。營改增之后繳納的增值稅大于營改增之前的營業(yè)稅，主要原因在于可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額數(shù)值小。

可以找到營改增后的稅負(fù)平衡點(diǎn)，判斷出取得多少進(jìn)項(xiàng)稅額才能使得稅負(fù)平衡。進(jìn)項(xiàng)稅額=10000*5%-10000/（1+11%）*11%=491（萬元），也就是當(dāng)進(jìn)項(xiàng)稅額等于491萬元時(shí)，營改增之后的增值稅與營改增之前的營業(yè)稅金額相等。當(dāng)進(jìn)項(xiàng)稅額大于491萬元時(shí)，營改增之后的增值稅小于營改增之前的營業(yè)稅。

（二）營改增對(duì)營業(yè)稅金及附加的影響

營改增之前，房地產(chǎn)企業(yè)繳納的營業(yè)稅金及附加以營業(yè)稅為計(jì)稅基礎(chǔ)，按7%計(jì)算城市維護(hù)建設(shè)稅，3%計(jì)算教育費(fèi)附加，2%計(jì)算地方教育費(fèi)附加，即500*（7%+3%+2%）=60（萬元）。營改增之后，房地產(chǎn)企業(yè)繳納的營業(yè)稅金及附加以增值稅為計(jì)稅基礎(chǔ)，即615.84*（7%+3%+2%）=73.90（萬元）。營改增之后繳納的營業(yè)稅金及附加大于營改增之前的數(shù)值，主要原因在于計(jì)稅基礎(chǔ)的變化，營改增之后增值稅的金額高于之前營業(yè)稅的金額。

（三）營改增對(duì)土地增值稅的影響

土地增值稅以土地增值額為計(jì)稅基礎(chǔ)，土地增值額是轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入減除規(guī)定的房地產(chǎn)開發(fā)成本、費(fèi)用等支出后的余額。營改增之前，土地增 值 稅 =（10000-1500-3500-500-1500-500-60）*30%=732（萬元）。營改增之后，土地增值稅=（10000/1.11-1500-3500-500-1500-615.84-73.90）*30%=395.78（萬元）。營改增之后繳納的土地增值稅小于營改增之前的數(shù)值，主要原因在于營改增之后收入為不含稅收入，營改增之前收入為含稅收入，同時(shí)根據(jù)前面的計(jì)算，增值稅和營業(yè)稅金及附加這兩項(xiàng)扣除項(xiàng)目的金額在營改增之后的數(shù)值大于營改增之前的，這就使得營改增后計(jì)算出來的土地增值稅的增值額遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于營改增之前的數(shù)值。

（四）營改增對(duì)企業(yè)所得稅的影響

營改增之前，營業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅，在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)可以稅前扣除，即企業(yè)所得稅=（10000-1500-3500-500-1500-500-60-732）*25%=427（萬元）。營改增之后，增值稅屬于價(jià)外稅，在計(jì)算所得稅時(shí)不可以稅前扣除，即企業(yè)所得稅=（10000/1.11-1500-3500-500-1500-73.90-395.78）*25%=384.83（萬元）。雖然營改增之后稅前扣除的數(shù)值小了，但營改增之后繳納的企業(yè)所得稅仍然小于營改增之前的數(shù)值，主要原因在于營改增之前收入為含稅收入，營改增之后收入為不含稅收入，同一個(gè)數(shù)值轉(zhuǎn)換為不含稅收入，數(shù)值遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于含稅收入。

（五）營改增對(duì)企業(yè)稅負(fù)率的影響

營改增之前，綜合稅率=（500+60+732+427）/10000*100%=17.19%。營改增之后，綜合稅率=（615.84+73.90+395.78+384.83）/（10000/1.11）*100%=16.32%。營改增之后繳納的稅率略小于營改增之前的數(shù)值。

四、營改增下房地產(chǎn)業(yè)稅收籌劃建議

從上面的計(jì)算可以看出，總體上房地產(chǎn)業(yè)營改增之后減輕了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。營改增稅收制度對(duì)房地產(chǎn)業(yè)的影響是不可避免的，但對(duì)房地產(chǎn)業(yè)各個(gè)稅種的影響有增有減，綜合稅率的影響也可能會(huì)收到不同收入成本比例的影響而不同。根據(jù)前面的分析，提出以下建議。

（一）重視學(xué)習(xí)營改增政策

房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員的管理，積極開展?fàn)I改增相關(guān)稅收政策的培訓(xùn)，準(zhǔn)確理解政策及潛在的影響。企業(yè)可對(duì)原有相關(guān)制度和流程進(jìn)行補(bǔ)充修改，增設(shè)專職崗位，明確職責(zé)，適應(yīng)財(cái)務(wù)政策的變化。積極開展稅務(wù)籌劃，根據(jù)自身情況善加利用，在控制住稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)，實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的降低。

（二）加強(qiáng)增值稅發(fā)票的管理

營改增之后，由增值稅的計(jì)算可以看出，在銷項(xiàng)稅額一定的情況下，進(jìn)項(xiàng)稅額數(shù)值越大，應(yīng)繳納的增值稅額越小。而對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)，建筑材料的采購來源廣，種類雜，很多的建筑材料是由小工廠、私人企業(yè)提供，這就導(dǎo)致在房地產(chǎn)開發(fā)過程中很難取得增值稅專用發(fā)票，從而不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，致使繳納的增值稅金額較大，加大企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。因此，在營改增之后，房地產(chǎn)企業(yè)在采購及接受勞務(wù)過程中盡可能的要求開具增值稅專用發(fā)票，在價(jià)格差不多的情況下選擇能開具增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)商。同時(shí)，在取得增值稅專用發(fā)票的基礎(chǔ)上，積極進(jìn)行發(fā)票認(rèn)證，加強(qiáng)發(fā)票管理，實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅額的有效抵扣。

（三）轉(zhuǎn)變銷售方式，充分利用稅收優(yōu)惠政策

營改增之后，土地增值稅和增值稅是房地產(chǎn)銷售的兩個(gè)主要稅種。以土地增值稅來說，以土地增值額為計(jì)稅基礎(chǔ)，而房地產(chǎn)的銷售價(jià)格直接決定了土地增值額的大小。合理的降低銷售價(jià)格，雖然使得銷售收入減少了，但也降低了稅負(fù)，同時(shí)有可能增加銷售量，使得企業(yè)利潤有所增加。通過銷售方式的轉(zhuǎn)變，充分利用稅收優(yōu)惠政策，加大建筑安裝成本，使得土地增值率小于20%，可以免交土地增值稅，給企業(yè)帶來更大的盈利。

[1]李釗.“營改增”對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅負(fù)的影響[J].財(cái)會(huì)月刊，2017;(13).

[2]張澤洋.淺議營改增對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅收的影響及籌劃對(duì)策[J].中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)，2014;(12).

[3]趙欣.“營改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)影響及籌劃對(duì)策[J].現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè)，2015;(26).

[4]毛航.營改增對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃的影響及對(duì)策分析[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2016;(18).

F812.42

A

10.3969/j.issn.1673-0968.2017.10.003