企業(yè)實施全面預算管理的內(nèi)部環(huán)境保障研究

于培友+郭勇

[摘 要]全面預算管理是提升企業(yè)管理水平的重要方法。但實踐中不同企業(yè)實施全面預算管理的效果卻差異較大，企業(yè)實施全面預算管理的內(nèi)部環(huán)境是否完善是差異產(chǎn)生的重要原因。完善企業(yè)實施全面預算管理的內(nèi)部環(huán)境，可以從預算意識、戰(zhàn)略計劃、組織制度、管理會計、績效管理、信息系統(tǒng)等六個方面采取相應舉措。

[關(guān)鍵詞]全面預算管理；內(nèi)部環(huán)境；管理會計

[中圖分類號]F275 [文獻標識碼]A [文章編號]1671-8372（2017）01-0046-04

著名管理學教授戴維·奧利說，全面預算管理是為數(shù)不多的幾個能把組織的所有關(guān)鍵問題融合于一個體系之中的管理控制方法之一。這一論述表明了全面預算管理在企業(yè)管理中的重要性，許多企業(yè)也認識到全面預算管理的重要價值并實施了全面預算管理，但不同企業(yè)的實施效果差異較大。全面預算管理實施效果差異形成的原因，一方面是由于企業(yè)對實施預算管理的重視程度、具體方法等不同，另一面，也是最主要的原因是各個企業(yè)實施預算管理的基礎(chǔ)和內(nèi)部環(huán)境不同。

全面預算管理的環(huán)境可以分為內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境。外部環(huán)境是指影響全面預算管理的各類外部因素，比如經(jīng)濟環(huán)境、網(wǎng)絡技術(shù)、政府規(guī)章等；內(nèi)部環(huán)境則是指影響全面預算管理的內(nèi)部條件，主要包括管理者預算管理意識、戰(zhàn)略管理與計劃管理、組織管理與制度管理、管理會計報告、績效管理、信息系統(tǒng)等六個方面。

已有研究大多是有關(guān)預算管理的方法、預算績效[1]、預算松弛現(xiàn)象[2]等的研究，企業(yè)實施全面預算管理的內(nèi)部環(huán)境的研究極少。呂濤從增強預算意識、提高預算控制力、建立考核體系、健全制度等方面分析了預算管理環(huán)境的幾個因素，但并未對每個因素展開論述[3]。薛緋等主要論述了預算管理與戰(zhàn)略的銜接，對其他影響預算管理的內(nèi)部環(huán)境因素未做論述[4]。本文將從上述六個方面較全面地論述全面預算管理的內(nèi)部環(huán)境。

一、提高管理者的預算管理意識

在實施全面預算管理的過程中，管理者應樹立正確的預算管理意識。

（一）預算不準不代表預算沒有用

有人認為，預算經(jīng)常不準，因此預算沒有用，甚至有負面作用。預算不準是一個客觀事實，原因在于預算是建立在預測的基礎(chǔ)之上的，不是事后核算的會計報告與記錄。由于企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境復雜多變，影響企業(yè)經(jīng)營成果的許多因素是不可預見的，所以要準確制定企業(yè)預算目標是不現(xiàn)實的。

但預算不準并不代表預算沒用。管理既是科學，也是藝術(shù)，只要企業(yè)經(jīng)營結(jié)果在預期范圍內(nèi)，預算就都是成功的。全面預算管理作為一種管理方法，并不是要通過預算目標把企業(yè)控制在收入、利潤等某一個具體指標值上，而是把企業(yè)的運營和發(fā)展控制在一個區(qū)間或一種趨勢之中。無論預算目標實際完成得高些還是低些，只要公司的整體戰(zhàn)略目標得以實現(xiàn)，企業(yè)的經(jīng)營結(jié)果在股東等主要利益相關(guān)者預期的范圍內(nèi)，預算管理就是成功的。衡量預算管理效果應該以企業(yè)戰(zhàn)略的達成、企業(yè)績效的改善為標準，而不是以預算執(zhí)行的準確率為標準。

（二）預算不僅僅是為了控制費用

許多人認為，預算就是為了控制費用。費用預算只是全面預算的一小部分，預算一般包括銷售、生產(chǎn)等各類業(yè)務預算，具體有資產(chǎn)負債、利潤、現(xiàn)金流量等財務預算，以及資本支出等各類資本預算等。因此預算管理包括費用預算的管理，但全面預算管理的范圍卻遠超過了費用預算。

（三）預算不是僅僅確定幾個大指標

預算不是僅僅確定幾個大指標，還需要把目標分解到各個環(huán)節(jié)和內(nèi)部最基層的考核組織，這樣才能使每個部門、小組、個人清楚自己的目標以及承擔相應的任務。

預算編制是一個從戰(zhàn)略到計劃再到預算的過程。詳細的預算是戰(zhàn)略推演的過程，是對經(jīng)營的一次模擬，可以使我們充分考慮各種影響因素及這些因素的相互關(guān)系，以及各種因素如何影響最終的財務結(jié)果。沒有明細指標支撐，沒有工作計劃，預算就變成了一些純粹的數(shù)字。

預算管理的價值是通過管理實現(xiàn)的。準確、合理的預算本身并不能改善經(jīng)營管理、提高企業(yè)經(jīng)濟效益，只有認真嚴格執(zhí)行預算，使預算成為企業(yè)的“硬約束”，使每一項業(yè)務的發(fā)生都與相應的預算項目相聯(lián)系，預算才會起作用。對比實際業(yè)績和預算標準找出差異，分析出現(xiàn)差異的原因，提出恰當?shù)奶幚泶胧┦穷A算必不可少的環(huán)節(jié)。另外，沒有預算考評，就沒有人重視預算，企業(yè)預算就會流于形式。預算執(zhí)行情況應作為各部門年度業(yè)績的重要考核依據(jù)，這樣才能使管理者重視預算，努力完成預算目標。

二、預算管理要以戰(zhàn)略為導向，以計劃為基礎(chǔ)

從圖1可以看到，預算管理是從經(jīng)營戰(zhàn)略出發(fā)，將預算執(zhí)行結(jié)果納入績效管理，然后在績效管理基礎(chǔ)上調(diào)整公司戰(zhàn)略，從而形成管理的循環(huán)。經(jīng)營戰(zhàn)略是預算管理的導向和出發(fā)點，企業(yè)需要對預算管理與戰(zhàn)略的關(guān)系有清晰、準確的認識，做好戰(zhàn)略規(guī)劃，并將戰(zhàn)略細化為年度計劃，在戰(zhàn)略、計劃的基礎(chǔ)上編制預算。

（一）預算是戰(zhàn)略落地的重要工具

戰(zhàn)略目標是全面預算管理的起點和導向。沒有企業(yè)戰(zhàn)略，全面預算就會失去方向，失去存在的價值和意義。沒有戰(zhàn)略規(guī)劃的公司會在預算階段不得不考慮大量戰(zhàn)略問題，這可能影響資源分配決策的質(zhì)量，導致預算目標等出現(xiàn)較大偏差。

一些世界500強企業(yè)在預算制定方面非常注重戰(zhàn)略的引導作用。戴爾公司董事長在公司戰(zhàn)略制定時，不只是讓員工知道公司戰(zhàn)略，發(fā)動公司所有員工一起參與制定公司的戰(zhàn)略，把制定好的戰(zhàn)略公布在公司的內(nèi)部網(wǎng)絡上，讓所有員工隨時可以看到公司的戰(zhàn)略，包括未來三五年公司發(fā)展的目標、步驟、方法、要求等。戴爾公司在制定預算時，把預算制定與公司戰(zhàn)略相互聯(lián)系。

沒有預算的戰(zhàn)略是空洞的戰(zhàn)略。預算不再是傳統(tǒng)意義上的管理控制系統(tǒng)，而是被重新定位為戰(zhàn)略實施的保障和支持系統(tǒng)，是戰(zhàn)略落地的重要工具。一方面，預算管理與戰(zhàn)略規(guī)劃和經(jīng)營計劃緊密相關(guān)，它幫助校驗戰(zhàn)略計劃的可行性，通過發(fā)揮資源配置功能，合理引導資源使用，提升企業(yè)經(jīng)營效率。另一方面，通過預算管理實現(xiàn)戰(zhàn)略目標的分解，將目標合理地分解到各個下級組織部門。通過預算管理確定目標、分解目標，在執(zhí)行中對照預算進行控制并對完成結(jié)果進行考核，這些預算管理活動有助于促進企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)。

（二）預算與戰(zhàn)略脫節(jié)的原因及解決方法

一是對預算管理和戰(zhàn)略關(guān)系認識不清楚，把二者孤立，不能銜接。先有企業(yè)戰(zhàn)略，再有預算目標，預算目標是企業(yè)戰(zhàn)略目標的分解和細化。

二是缺少提前的戰(zhàn)略研究和規(guī)劃。應從組織上保證企業(yè)戰(zhàn)略研究職能，設置高水平的戰(zhàn)略研究規(guī)劃部門或戰(zhàn)略委員會、首席戰(zhàn)略官等，負責組織內(nèi)外部研究力量，分析企業(yè)所處的生存環(huán)境，包括國家宏觀政策、行業(yè)發(fā)展趨勢、競爭對手狀況等，并據(jù)此制定3～5年的發(fā)展規(guī)劃及企業(yè)營銷、產(chǎn)品、研發(fā)、投資、融資等方面的策略。基于戰(zhàn)略規(guī)劃制定的預算目標往往比較貼近實際，具有一定的先進性和前瞻性。

三是戰(zhàn)略與預算沒有建立聯(lián)動機制。為了適應市場競爭的需要，公司戰(zhàn)略會及時調(diào)整，包括業(yè)務組合的調(diào)整、組織機構(gòu)的調(diào)整等。而在實際工作中，預算編制與戰(zhàn)略規(guī)劃的調(diào)整并不同步，由此容易導致預算與戰(zhàn)略的脫節(jié)。要解決這個問題，應由公司高層管理者擔任預算管理委員會委員，因為他們掌握著公司戰(zhàn)略調(diào)整的最新信息，這樣所有的預算工作在戰(zhàn)略調(diào)整醞釀的初期就能有所準備。

（三）預算要以經(jīng)營計劃為基礎(chǔ)

計劃是對具體事件的管理，核心內(nèi)容是明確目標和計劃事項，計劃一般包括工作目標、工作內(nèi)容與工作方法、責任人等，側(cè)重于對經(jīng)濟業(yè)務以及財務活動的文字描述，以及各業(yè)務之間的邏輯關(guān)系。按照企業(yè)經(jīng)營活動的類型可以將計劃分為銷售計劃、采購計劃、生產(chǎn)計劃、產(chǎn)品開發(fā)計劃等。

預算是以貨幣為主要形式進行量化的一種計劃。將經(jīng)營計劃中全部經(jīng)營活動的各項指標及其資源配置以基于貨幣的數(shù)量化形式表示出來就是預算。

計劃是預算的基礎(chǔ)，沒有計劃的預算只是數(shù)字游戲，缺少措施支撐。而預算是計劃的量化，沒有預算的計劃就難以量化進行評價和考核，也就無法進行有效的資源分配，因此計劃要能夠量化為預算。企業(yè)在編制預算時，一定要注意與經(jīng)營計劃的協(xié)調(diào)。先編計劃再編預算，根據(jù)業(yè)務計劃和財務計劃來編制業(yè)務預算和財務預算。

三、建立完善的組織體系和制度流程

任何系統(tǒng)的管理都離不開組織保證，全面預算管理是一項綜合化的管理，更需要建立全面的預算管理組織。另外，預算管理涉及企業(yè)的方方面面，企業(yè)計劃、執(zhí)行、考核等所有經(jīng)營管理活動環(huán)節(jié)都要納入預算管理，企業(yè)所有部門都要參與預算管理，因此必須有制度保障才能確保良好的管理秩序。

（一）業(yè)務部門要參與預算管理

有些企業(yè)把預算當作財務部門的事，業(yè)務部門往往不予配合，財務人員也只能勉強拼湊出一個整體的預算。這樣的預算純粹就是數(shù)字游戲，與業(yè)務脫離，制定的預算指標常常受到業(yè)務部門的質(zhì)疑，也難以分解到各個部門。

做預算的一個基本原則是“誰干誰預算，誰預算誰負責”。全面預算管理應該強化業(yè)務部門在預算管理中的角色。一方面，只有業(yè)務部門參與預算才能提高預算數(shù)據(jù)的質(zhì)量。業(yè)務數(shù)據(jù)都是來源于各個業(yè)務部門，企業(yè)預算涉及企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的全過程，而這些過程的工作都是由各部門及責任人承擔的，這些人最熟悉業(yè)務情況。因此應當要求企業(yè)的全體管理者主動參與預算的編制和執(zhí)行。另一方面，只有管理者積極參與了預算的制定，預算才易被員工接受，這樣才可能很好地完成部門預算，進而完成企業(yè)的預算目標。

（二）圍繞目標促進財務與業(yè)務的融合

預算編制的過程就是財務與業(yè)務圍繞企業(yè)目標融合、促進的過程。首先由業(yè)務部門開始編制業(yè)務預算，業(yè)務預算編制完成后再由財務部門進行平衡。業(yè)務部門編制的預算往往存在兩個問題：一是各個業(yè)務部門的預算不協(xié)調(diào)，比如產(chǎn)銷不銜接，產(chǎn)量、銷量、庫存量不符合鉤稽關(guān)系；二是往往考慮資源需求多于產(chǎn)出，忽視風險控制。因此就需要財務部門來平衡各部門的預算，測算利潤是否滿足投資者要求的回報；測算資金需求能否滿足，如何籌集發(fā)展所需資金；如果外部環(huán)境變化或者目標未能達成等可能帶來的風險是否可以承受。

（三）建立三層級的預算管理組織體系

企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)猶如人體的骨架，在企業(yè)管理中起到支撐的作用。企業(yè)作為一個組織，必須不斷調(diào)整自身結(jié)構(gòu)，在發(fā)展過程中不斷適應種種環(huán)境變化。做好預算管理，一定要有組織保證，并且明確各級組織的責、權(quán)、利。組織架構(gòu)一般分為決策層的預算管理委員會、日常工作管理層的預算管理部、執(zhí)行層的預算責任中心。

預算管理決策委員會負責預算管理工作中的一些重大決策，大型企業(yè)的預算管理委員會一般會組建由高級管理人員組成。企業(yè)的董事長或總經(jīng)理任主任委員，對公司預算的管理工作負總責；吸納企業(yè)內(nèi)各相關(guān)部門的主管，如主管銷售的副總經(jīng)理、主管生產(chǎn)的副總經(jīng)理、主管財務的副總經(jīng)理等人員進入決策機構(gòu)。

預算日常管理部一般稱為預算管理辦公室，是預算管理委員會的日常工作機構(gòu)，主要處理與預算相關(guān)的日常管理事務。在預算管理委員會的領(lǐng)導下工作，向預算管理委員會報告工作。

預算責任中心執(zhí)行預算并承擔相應責任，各責任中心分別指定專人具體負責預算的編制、分析、控制。

（四）建立完善的制度與流程

許多企業(yè)在做預算時存在只編制預算表格，缺乏配套的預算制度與流程的情況，最終使預算方案得不到落實。預算管理的制度與流程主要包括預算編制、預算執(zhí)行、預算考評三個方面。具體來說，預算編制主要包括預算編制的職責分工、編制流程、編制時間、編制質(zhì)量要求等；預算執(zhí)行主要包括預算執(zhí)行情況的反饋與分析、預算分析會議、預算控制事項和規(guī)則、預算調(diào)整的審批權(quán)限和流程等；預算考評包括預算考核的內(nèi)容、標準等。

除了建立制度與流程外，還需要設置預算模板和預算手冊以提高編制效率。預算通常是由業(yè)務部門為主編制的，如果下發(fā)的預算手冊和預算模版適用性差，就會導致理解有差異，數(shù)據(jù)口徑不符合要求。在下發(fā)預算模板和指導手冊時，一定要考慮業(yè)務部門的理解能力，對數(shù)據(jù)口徑明確定義，反復斟酌，確保沒有任何歧義。下發(fā)之前還應征求部分業(yè)務人員意見，看其理解是否正確；下發(fā)之后必須建立順暢的溝通渠道，適時統(tǒng)一解答有關(guān)預算口徑方面的問題。

四、建立管理會計報告體系

企業(yè)財務會計報告主要用于滿足外部投資者的信息需求，對企業(yè)內(nèi)部管理者而言，財務會計報告信息的相關(guān)性較差，僅僅依靠財務會計報告難以滿足企業(yè)實施全面預算管理的信息需求，企業(yè)還需要建立起較完善的管理會計報告體系。

管理會計報告的設置應該符合以下基本要求：一是系統(tǒng)性。應以最基層的責任主體為起點，逐級分析匯總，不僅包括財務指標還包括非財務的其他經(jīng)營數(shù)據(jù)。每個企業(yè)都應結(jié)合自己的模式和重點設置關(guān)鍵指標體系，設置各種數(shù)據(jù)統(tǒng)計和分析的模板、報表。二是相關(guān)性。必須反映各責任中心所能控制的內(nèi)容。預算管理是按照責任中心進行預算編制、控制和考評的，管理會計報告需要提供各責任中心預算目標的完成情況。會計部門可以在不改變現(xiàn)行總賬科目及其核算內(nèi)容的基礎(chǔ)上，適當調(diào)整和增設有關(guān)明細科目，如“產(chǎn)品銷售收入—產(chǎn)品—責任單位”“生產(chǎn)—產(chǎn)品—責任單位”“管理費用—責任單位”等。三是及時性。管理會計報告的及時性直接決定了管理控制功能的有效發(fā)揮，管理會計報告所反映出的問題越及時，預算管理的調(diào)整和處理得就越迅速，目標的完成就越有保障。四是靈活性。管理會計報告的重點除了要揭示預算差異外，更重要的是分析差異原因，提出改進建議。因此，管理會計報告報告除了采用報表形式外，還應采用數(shù)據(jù)分析和文字說明的形式，為滿足及時性要求還可采用口頭匯報和例會等其他形式。

五、將預算執(zhí)行情況納入績效管理

績效管理是對企業(yè)內(nèi)各級責任部門或責任中心業(yè)績進行考核和評價的機制，是管理者對執(zhí)行者實行的一種有效的激勵和約束形式?？冃Э己酥笜嗽O置應遵循三大原則：

一是戰(zhàn)略一致性?？梢越梃b平衡記分卡的方法，將企業(yè)的長期預算目標轉(zhuǎn)化為短期業(yè)務計劃目標，量化為年度目標，從而形成業(yè)績評價指標體系。

二是責任可控性。企業(yè)的高層管理者只需對影響預算目標實現(xiàn)的關(guān)鍵因素進行控制，考核的內(nèi)容應包括預算責任人可以影響、可以規(guī)避的因素。

三是考核指標的均衡性。財務指標比較重視短期業(yè)績，僅僅考核財務指標不利于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。因此，自20世紀90年代以來，應用財務指標和非財務指標來共同評價管理者的業(yè)績已經(jīng)成為績效考核的一個基本原則。

六、利用信息系統(tǒng)提高預算管理效率

預算管理涉及企業(yè)各個部門，在目標確定、執(zhí)行、考核等各階段需要編制大量的報表，部門間需要交換的信息量非常大。利用信息系統(tǒng)可以進行高效的數(shù)據(jù)處理，并能進行多維度的數(shù)據(jù)統(tǒng)計和分析，提高預算管理效率。

ERP系統(tǒng)（Enterprise Resource Planning）是新一代的集成化管理信息系統(tǒng)，對提高企業(yè)核心競爭力具有顯著作用。若企業(yè)已有ERP系統(tǒng)，則可將預算管理作為一個模塊嵌入ERP系統(tǒng)之中，實現(xiàn)預算流程與業(yè)務、管理流程的良好對接。若企業(yè)尚未實施ERP系統(tǒng)，則可以采用獨立的預算管理信息系統(tǒng)方案，通過數(shù)據(jù)之間的交換實現(xiàn)預算系統(tǒng)與財務系統(tǒng)及其他業(yè)務系統(tǒng)之間的數(shù)據(jù)共享。

七、結(jié)語

本文從預算意識、戰(zhàn)略計劃、組織制度、管理會計、績效管理、信息系統(tǒng)等六個方面論述了全面預算管理的內(nèi)部環(huán)境。企業(yè)實施預算管理不應僅注重預算編制的具體工作的開展，更要注重對企業(yè)實施全面預算管理的內(nèi)部環(huán)境的分析、評價，尋找不足并采取相應的解決措施，為實施全面預算管理創(chuàng)造良好的內(nèi)部條件，從而提高全面預算管理的完成效果和效率。

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[責任編輯 王艷芳]