我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性研究

趙理東　宋榮興

■中圖分類號(hào)：F239.4 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1002-5812（2017）06-0061-02

摘要：文章通過對內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性含義和必要性的論述，結(jié)合我國的現(xiàn)狀分析，發(fā)現(xiàn)當(dāng)前我國內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性受到較嚴(yán)重的制約，缺少完整的獨(dú)立性，主要表現(xiàn)在內(nèi)部審計(jì)法律法規(guī)不健全、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不獨(dú)立、內(nèi)部審計(jì)人員的管理體制不夠獨(dú)立、內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量不高等幾個(gè)方面，最后提出加強(qiáng)我國內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性方面的建議和思考。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì) 獨(dú)立性

近五十年以來，公司治理一直是國內(nèi)外學(xué)者的重點(diǎn)關(guān)注對象。隨著許多企業(yè)的造假丑聞不斷暴露在人們的視野中，公司治理更是成為人們關(guān)注的焦點(diǎn)。而內(nèi)部審計(jì)就是公司治理中很重要的一環(huán)。獨(dú)立性是內(nèi)部審計(jì)的核心，是能夠公正客觀進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)工作并且使內(nèi)部審計(jì)充分發(fā)揮監(jiān)督作用的重要前提。由于上市公司賬目作假、會(huì)計(jì)核算不實(shí)的事件層出不窮，我國國內(nèi)市場經(jīng)濟(jì)秩序受到了極大的影響。要想徹底地改善上市公司違法亂紀(jì)的現(xiàn)象，僅僅依靠國家和社會(huì)方面的審計(jì)力量肯定是不夠的，還必須要公司自身建立行之有效的自我監(jiān)督制度，而內(nèi)部審計(jì)，就是這一約束制度的重要環(huán)節(jié)之一。但由于內(nèi)部審計(jì)會(huì)牽連到很多人的利益，所以內(nèi)部審計(jì)管理狀況會(huì)受到各方面關(guān)注，人們逐漸意識(shí)到內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的重要性。

一、 內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的含義與標(biāo)志

（一）內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的含義

內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性是指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員要獨(dú)立于他們所要審計(jì)的活動(dòng)，能夠不受約束地、客觀地進(jìn)行審計(jì)工作。內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性主要表現(xiàn)在三個(gè)方面，即內(nèi)部機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性、控制審查過程的獨(dú)立性以及審查結(jié)論的獨(dú)立性。其表現(xiàn)形式又分為形式上的獨(dú)立性和實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性。形式上的獨(dú)立性主要是指內(nèi)部審計(jì)部門和人員以獨(dú)立的形式出現(xiàn)，并不受內(nèi)部其他部門和人員的束縛；實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性主要是指內(nèi)部審計(jì)部門和人員在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，除了受所有者的委托事項(xiàng)以及相關(guān)的法律規(guī)章干擾外，不受內(nèi)部其他單位及人員的干擾。

（二）內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的標(biāo)志

1.組織上的獨(dú)立。內(nèi)部審計(jì)要有足夠的組織獨(dú)立性，不能受其他個(gè)人或部門的影響和制約。內(nèi)部審計(jì)是當(dāng)今現(xiàn)代企業(yè)制度中非常重要的一部分。對上市公司來說，它不但代表投資者、經(jīng)營者、決策層行使本組織的內(nèi)控評價(jià)與咨詢服務(wù)職能，而且又代表本組織最高決策層對其下屬其余部門行使內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督職能。所以，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)只有獨(dú)立于其他部門之外，保持其較高的獨(dú)立性，才能保證審計(jì)活動(dòng)不受影響，內(nèi)部審計(jì)建議、意見與結(jié)論的客觀公正和權(quán)威有效，才能為公司最高決策層提供參考和幫助。

2.精神上的獨(dú)立。內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)獨(dú)立于他們所審計(jì)的經(jīng)營活動(dòng)及其決策過程，以確保審計(jì)人員在審計(jì)過程中保持客觀公正態(tài)度，同時(shí)還要求審計(jì)人員保持一種獨(dú)立的精神狀態(tài)，公正、無偏見地執(zhí)行審計(jì)活動(dòng)和評價(jià)審計(jì)成果。

二、我國內(nèi)部審計(jì)缺乏獨(dú)立性的現(xiàn)狀分析

內(nèi)部審計(jì)的目的是為資本安全提供保證，促進(jìn)資源節(jié)約與有效使用，確保經(jīng)營目標(biāo)完成等。但內(nèi)部審計(jì)在審計(jì)方式、規(guī)范管理等方面仍缺乏獨(dú)立性，無法更好地發(fā)揮內(nèi)部管理作用，無法適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度的要求。

（一）內(nèi)審人員管理體制影響審計(jì)獨(dú)立性

我國內(nèi)部審計(jì)工作通常是在組織內(nèi)部管理層的領(lǐng)導(dǎo)下進(jìn)行的，審計(jì)人員大多都是由上級(jí)委派和任命的，所以被審計(jì)對象的職位、級(jí)別一般都高于內(nèi)審人員，這使得內(nèi)審人員不能實(shí)事求是地實(shí)施審計(jì)，易受各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)干預(yù)，審計(jì)獨(dú)立性也受到限制。同時(shí)，在企業(yè)中，內(nèi)部審計(jì)人員經(jīng)常會(huì)被抽調(diào)去完成一些非審計(jì)工作任務(wù)。這時(shí)內(nèi)審人員又以一個(gè)管理人員的身份參與執(zhí)行管理工作，因而在評價(jià)自己從事的管理活動(dòng)時(shí)，內(nèi)審人員無法保持獨(dú)立性。

（二）企業(yè)經(jīng)營管理者對內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的認(rèn)識(shí)不足

有些企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人片面認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)就是檢查內(nèi)部經(jīng)濟(jì)問題，會(huì)影響企業(yè)職工的團(tuán)結(jié)和穩(wěn)定，分散管理人員的精力；有些認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)限制了自己的經(jīng)營自主權(quán)，削弱了自己的權(quán)威，故有時(shí)內(nèi)審機(jī)構(gòu)形同虛設(shè)，審計(jì)工作只反映管理層意志，無獨(dú)立性可言。

（三）內(nèi)部審計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)不高，影響審計(jì)工作獨(dú)立性

主要表現(xiàn)在：一是文化知識(shí)、理論水平和業(yè)務(wù)技能偏低，多數(shù)內(nèi)審人員來自財(cái)會(huì)部門或從其他部門改行而來，專職人員少，兼職人員多，缺乏必要的審計(jì)專業(yè)知識(shí)和技巧，現(xiàn)代審計(jì)技術(shù)手段掌握不夠，電算化內(nèi)部審計(jì)幾乎處于空白；二是個(gè)別審計(jì)人員受社會(huì)不良風(fēng)氣影響，喪失職業(yè)道德，利用手中的權(quán)力送人情、甚至以權(quán)謀私。內(nèi)審人員專業(yè)不精、敬業(yè)精神不足、工作人浮于事也造成內(nèi)部審計(jì)工作無法獨(dú)立進(jìn)行。

（四）內(nèi)部審計(jì)定位不準(zhǔn)影響?yīng)毩⑿?/p>

內(nèi)部審計(jì)工作的重心大多局限于財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性和合規(guī)性審計(jì)，一直以“查錯(cuò)防弊”“堵塞漏洞”等財(cái)務(wù)審計(jì)思維方式為主導(dǎo)，職能范圍狹窄。長期以來企業(yè)內(nèi)部審計(jì)存在“重監(jiān)督、輕服務(wù)”現(xiàn)象，側(cè)重于行使傳統(tǒng)的監(jiān)督職能，而不履行經(jīng)濟(jì)評價(jià)職能，更談不上管理職能和服務(wù)職能。內(nèi)審部門很少以積極的方式提出問題、分析問題以及為被審計(jì)對象解決問題。沒有正確的內(nèi)部審計(jì)定位導(dǎo)致審計(jì)工作只能受制于其他職能，不能獨(dú)立實(shí)施。

三、影響上市公司內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的因素

（一）法律法規(guī)不健全

我國的內(nèi)部審計(jì)工作沒有專門、具體的法律規(guī)范，沒有統(tǒng)一的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則。雖然我國已頒發(fā)了針對國家審計(jì)的《審計(jì)法》，針對社會(huì)審計(jì)的《注冊會(huì)計(jì)師法》，但是針對內(nèi)部審計(jì)的只有審計(jì)署頒發(fā)的《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》，并未上升到法律的高度。而醞釀很久的《內(nèi)部審計(jì)法》遲遲未能出臺(tái)。這導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)與國家審計(jì)、社會(huì)審計(jì)地位上的巨大差異，在根本上制約了內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。產(chǎn)生了兩種后果：內(nèi)部審計(jì)人員地位沒有得到應(yīng)有的重視，其合法權(quán)益得不到有效保護(hù)。由于沒有具體可操作的部門、行業(yè)規(guī)章制度，缺乏相關(guān)配套指導(dǎo)措施，內(nèi)部審計(jì)人員在實(shí)際工作中往往無章可循，無法可依，可操作性較差。

（二）機(jī)構(gòu)設(shè)置不獨(dú)立

我國相關(guān)法規(guī)對內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的監(jiān)督工作寄予了很高的期望，但是卻沒有在獨(dú)立性方面給予足夠的重視。我國法律要求內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)受董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)，定期向董事會(huì)及審計(jì)委員會(huì)、監(jiān)事會(huì)和高級(jí)管理層遞交工作報(bào)告，雖然已經(jīng)有內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)不能與財(cái)務(wù)部門合署辦公的規(guī)定，但是其只能保證內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的監(jiān)督工作得以實(shí)施，卻不能確保內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性，不能確保內(nèi)部審計(jì)工作不受管理層的影響。所以內(nèi)部審計(jì)工作只能是流于形式，沒有真正的獨(dú)立性。

（三）內(nèi)部審計(jì)人員設(shè)置不夠獨(dú)立

內(nèi)部審計(jì)人員的設(shè)置上更是不合理，很多內(nèi)部審計(jì)人員都同時(shí)兼有其他職務(wù)，比如說企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員、各部門經(jīng)理甚至總經(jīng)理、或者其他部門的人員兼任企業(yè)內(nèi)部審計(jì)職務(wù)。所以審計(jì)人員的真正領(lǐng)導(dǎo)不是由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)，而是由其他職能部門領(lǐng)導(dǎo)，使審計(jì)工作受到其他職能部門負(fù)責(zé)人的制約，而這些部門的負(fù)責(zé)人又受到其領(lǐng)導(dǎo)影響，造成內(nèi)部審計(jì)人員無法真正獨(dú)立。

（四）內(nèi)部審計(jì)執(zhí)業(yè)定位不恰當(dāng)

在我國，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的定位是“監(jiān)督與審查”，相當(dāng)于經(jīng)濟(jì)警察，僅僅起到輔助政府審計(jì)的作用，這使得內(nèi)部審計(jì)喪失了它應(yīng)有的作用。內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)內(nèi)部又受制于組織內(nèi)部的各種制約，工作需得到管理層的同意與授權(quán)，為組織實(shí)現(xiàn)最終目標(biāo)保駕護(hù)航。但是內(nèi)部審計(jì)也是有監(jiān)督的，不過這種監(jiān)督的著重點(diǎn)必須要用在促進(jìn)組織的管理、內(nèi)部控制與提高經(jīng)濟(jì)效益上。

四、加強(qiáng)我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的建議

（一）從國家的角度加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性

首先，我國應(yīng)該完善關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的相關(guān)法律法規(guī)，明確內(nèi)部審計(jì)的必要性與重要性。立法機(jī)關(guān)需制定具體的法律規(guī)范來明確內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)與內(nèi)部審計(jì)人員的法律地位、權(quán)利與責(zé)任，制定實(shí)施細(xì)則和可行的內(nèi)部審計(jì)規(guī)章制度來保障內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，將內(nèi)部審計(jì)納入法治化的軌道中。其次，內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)和政府的相關(guān)部門應(yīng)積極建設(shè)內(nèi)部審計(jì)的交流平臺(tái)，大力宣傳《審計(jì)法》和公司內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的重要性，開展相關(guān)的學(xué)術(shù)研討與先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)的推廣，以及各種內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的知識(shí)交流與競賽活動(dòng)，提高對內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的認(rèn)識(shí)。

（二）從企業(yè)的角度加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性

首先，調(diào)整內(nèi)部審計(jì)部門與其他職能部門的隸屬關(guān)系，內(nèi)部審計(jì)人員的工資福利、審計(jì)工作經(jīng)費(fèi)等不能受股東、管理層或其他部門的干涉和制約，應(yīng)獨(dú)立于被審計(jì)部門，或者直接由公司具有領(lǐng)導(dǎo)權(quán)力的領(lǐng)導(dǎo)人負(fù)責(zé)。因?yàn)榫哂凶銐驒?quán)力的領(lǐng)導(dǎo)者行使審計(jì)職權(quán)可以客觀公正地對審計(jì)報(bào)告做出快速反應(yīng)，根據(jù)內(nèi)部審計(jì)部門的審計(jì)建議快速采取改進(jìn)措施，提高內(nèi)部審計(jì)的建設(shè)性作用。其次，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)不斷加強(qiáng)職業(yè)道德與業(yè)務(wù)內(nèi)容的學(xué)習(xí)與繼續(xù)學(xué)習(xí)，必須具備良好的專業(yè)素質(zhì)，主動(dòng)回避曾經(jīng)參加過的相關(guān)管理活動(dòng)，僅僅對其行使建議和評價(jià)的職責(zé)來保持自身的獨(dú)立性。

（三）實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的其他途徑

在審計(jì)過程中，公司可以將部分審計(jì)業(yè)務(wù)或全部業(yè)務(wù)通過契約委托給外部審計(jì)機(jī)構(gòu)執(zhí)行?？梢钥紤]外包和合作兩種方式，外包是指組織把其內(nèi)部審計(jì)職能部分或全部外包給組織外的審計(jì)部門，完全委托外部審計(jì)機(jī)構(gòu)完成。合作是指組織內(nèi)部審計(jì)部門在工作時(shí)需要借助外部審計(jì)力量時(shí)，通過借助外部審計(jì)力量共同完成組織內(nèi)部審計(jì)職能。內(nèi)部審計(jì)人員根據(jù)公司內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)的需要合理適時(shí)聘請注冊會(huì)計(jì)師，雙方合作共同完成內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)。Z

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