淺談國(guó)有企業(yè)改制的建賬處理

廣州華隧威預(yù)制件有限公司 肖奮

淺談國(guó)有企業(yè)改制的建賬處理

廣州華隧威預(yù)制件有限公司 肖奮

自90年代以來(lái)，我國(guó)的國(guó)有企業(yè)改制步伐加快，但是改制的過(guò)程中也出現(xiàn)了很多問(wèn)題，尤其是建賬處理問(wèn)題，如不針對(duì)其復(fù)雜性和專業(yè)性進(jìn)行完善，必然會(huì)影響到國(guó)有企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益和內(nèi)部管理，阻礙國(guó)企改制的進(jìn)程。本文將對(duì)國(guó)企改制中的建賬處理過(guò)程進(jìn)行集中闡述。

國(guó)有企業(yè) 改制 建賬處理

建賬處理是國(guó)有企業(yè)進(jìn)行日常經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不可缺少的重要環(huán)節(jié)之一，但是由于每個(gè)國(guó)企單位的業(yè)務(wù)性質(zhì)不一，且國(guó)企改制的進(jìn)程加快，導(dǎo)致建賬標(biāo)準(zhǔn)混亂，在操作過(guò)程中會(huì)導(dǎo)致“暗箱操作”、不實(shí)評(píng)估等不良現(xiàn)象，為保證國(guó)企改制的順利進(jìn)行，全面實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代化，就要全面落實(shí)建賬處理的規(guī)范過(guò)程。經(jīng)過(guò)對(duì)國(guó)企改制含義和其與建賬處理有關(guān)事項(xiàng)的分析，對(duì)改制后的建賬處理進(jìn)行闡述。

一、國(guó)有企業(yè)改制的含義

國(guó)有企業(yè)改制是指為了適應(yīng)市場(chǎng)的發(fā)展，通過(guò)制定改制方案、財(cái)產(chǎn)評(píng)估、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓的方式改變國(guó)企的企業(yè)性質(zhì)、股權(quán)結(jié)構(gòu)和制度模式。一是改變企業(yè)性質(zhì)，比如將股份有限公司改為有限責(zé)任公司，即改變公司在法律上的形式；二是改變股權(quán)結(jié)構(gòu)，包括給公司注入新的股東、改變其原有的股東的股權(quán)比例，在股權(quán)上呈現(xiàn)出股東控股的權(quán)利不同，一般改為相對(duì)控股、參股、國(guó)有資本控股等形式；三是改進(jìn)公司的制度模式，比如建立員工考評(píng)機(jī)制、業(yè)績(jī)獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制等，使企業(yè)內(nèi)部形成競(jìng)爭(zhēng)力，更好地促進(jìn)企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

二、國(guó)有企業(yè)改制完成后與財(cái)務(wù)建賬工作相關(guān)的事項(xiàng)

第一、確定改制完成的時(shí)間。改制時(shí)間的界定對(duì)企業(yè)凈利潤(rùn)、原債務(wù)的處理都有著重要意義，因此改制時(shí)間的界定直接影響到企業(yè)的建賬處理。在實(shí)踐中，改制完成的時(shí)間一般是企業(yè)法人的營(yíng)業(yè)執(zhí)照上的企業(yè)設(shè)立登記日，只有先確定好企業(yè)改制完成的時(shí)間，才能進(jìn)行下一步對(duì)利潤(rùn)、資產(chǎn)評(píng)估、原債務(wù)的處理。

第二、改制后利潤(rùn)歸屬的確定。自評(píng)估基準(zhǔn)日到設(shè)立登記日之間公司可能會(huì)繼續(xù)產(chǎn)生利潤(rùn)，而這一期間的利潤(rùn)歸屬的確定是與建賬工作相關(guān)的主要問(wèn)題。在這一期間內(nèi)，企業(yè)的凈利潤(rùn)或者由于利潤(rùn)增加的凈資產(chǎn)一般來(lái)說(shuō)有三個(gè)走向：一是直接上繳國(guó)有資本單位，由國(guó)有資本單位獨(dú)享；二是先上繳至國(guó)有資本單位，經(jīng)其同意后，待年度擴(kuò)股轉(zhuǎn)至國(guó)有股份；三是上報(bào)國(guó)有資產(chǎn)單位并經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)后可以歸原有股東所有。如果在這一期間內(nèi)，由于各種原因而引起的凈資產(chǎn)的減少，可以由國(guó)有資本單位補(bǔ)足。

第三、固定資產(chǎn)的計(jì)提、攤銷。資產(chǎn)評(píng)估增值部分計(jì)提的折舊在會(huì)計(jì)制度中是允許，而且也是必須的，但是應(yīng)納所得稅額不得扣除，不允許在所得稅前抵扣，即應(yīng)做納稅調(diào)整或做相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。

第四、對(duì)原債權(quán)債務(wù)的處理。國(guó)企改制的方方面面都涉及到對(duì)債權(quán)債務(wù)的處理。對(duì)債券和債務(wù)的遺漏或處理不當(dāng)都會(huì)對(duì)改制前后的企業(yè)造成影響。無(wú)論公司形式及法人代表有如何的變更，法規(guī)規(guī)定企業(yè)的債券和債務(wù)都不得中止。原企業(yè)的債務(wù)、債務(wù)由改制后的企業(yè)及法人及其承擔(dān)。

三、改制完成后的財(cái)務(wù)建賬處理

國(guó)有企業(yè)改制的過(guò)程會(huì)引起企業(yè)法人、主要股權(quán)控制、債權(quán)債務(wù)、資產(chǎn)折舊攤銷等方方面面的變更。但是對(duì)國(guó)企進(jìn)行改制的情況也不同，對(duì)于有些國(guó)企，只進(jìn)行了部分改制，這樣對(duì)舊賬的基礎(chǔ)上進(jìn)行調(diào)賬即可；而對(duì)于另外一些企業(yè)，進(jìn)行的是整體改制，企業(yè)的性質(zhì)、體制、控股等方面都發(fā)生了較大的改變，原有賬目不適應(yīng)企業(yè)的發(fā)展，這種情況就需要國(guó)企建立新賬，同時(shí)也要注意與舊賬之間的銜接，保證企業(yè)會(huì)計(jì)活動(dòng)的順利進(jìn)行。下面就對(duì)這兩種情況進(jìn)行具體分析。

第一、部分改制的國(guó)企需進(jìn)行調(diào)賬。一是對(duì)資產(chǎn)評(píng)估基準(zhǔn)日之前的會(huì)計(jì)賬目進(jìn)行調(diào)整，如果資產(chǎn)（包括有形資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)）評(píng)估發(fā)生了增殖，就要對(duì)賬目進(jìn)行以下調(diào)整：借方記增加的“固定資產(chǎn)”、“無(wú)形資產(chǎn)”等所屬的資產(chǎn)項(xiàng)目，貸方記“累計(jì)折舊”、“延遞稅款負(fù)債”、“資本公積項(xiàng)目”；如果資產(chǎn)評(píng)估發(fā)生減值，則記入“資產(chǎn)減值損失項(xiàng)目”。二是對(duì)資產(chǎn)評(píng)估基準(zhǔn)日之后，有些企業(yè)在改制期間繼續(xù)經(jīng)營(yíng)，會(huì)發(fā)生利潤(rùn)或虧損，這一部分的盈利也要記入。三是對(duì)會(huì)計(jì)差錯(cuò)的調(diào)整，原有的會(huì)計(jì)差錯(cuò)如不及時(shí)調(diào)整會(huì)拖累到新的會(huì)計(jì)項(xiàng)目的處理。

第二、整體改制的國(guó)企需建立新賬。首先是確定建賬日，一般建賬日會(huì)確定在改制后的公司成立日或與成立日接近的一天。二是要根據(jù)舊賬的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益等項(xiàng)目建立新的會(huì)計(jì)報(bào)表，包括資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表、利潤(rùn)表等。三是延續(xù)舊賬的債權(quán)和債務(wù)。四是對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，根據(jù)財(cái)政部財(cái)企[2002]313號(hào)文第七條及第八條規(guī)定，“企業(yè)實(shí)行公司制改建，國(guó)有資本持有單位應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定委托具有相應(yīng)資格的評(píng)估機(jī)構(gòu)，對(duì)改建企業(yè)所涉及的全部資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照《國(guó)有資產(chǎn)評(píng)估管理辦法》、《國(guó)有資產(chǎn)評(píng)估管理若干問(wèn)題的規(guī)定》等有關(guān)規(guī)定進(jìn)行評(píng)估?！眹?guó)有企業(yè)改制都要按照相關(guān)規(guī)定對(duì)國(guó)有資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估。根據(jù)舊賬上資產(chǎn)的歷史成本，按照重置成本法、現(xiàn)行市價(jià)法等方法評(píng)估出的資產(chǎn)通常會(huì)發(fā)生增殖或減值。為保證建立的新賬的準(zhǔn)確性，就必須對(duì)評(píng)估出的資產(chǎn)增值和減值的部分進(jìn)行賬務(wù)處理。在實(shí)際帳務(wù)處理時(shí)可以有兩種方法：據(jù)實(shí)逐年調(diào)整和綜合調(diào)整。選擇何種方法需要事先報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，且一經(jīng)批準(zhǔn)確定后不得更改

第一種方法：據(jù)實(shí)逐年調(diào)整，即對(duì)每一納稅年度通過(guò)折舊、攤銷等方式實(shí)際計(jì)入當(dāng)期成本、費(fèi)用的評(píng)估增值數(shù)額，在年度納稅申報(bào)的成本項(xiàng)目、費(fèi)用項(xiàng)目中予以調(diào)整，相應(yīng)調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

(1)將評(píng)估增值入賬時(shí)：

借：相關(guān)資產(chǎn)（評(píng)估增值額）

貸：資本公積

貸：遞延稅款（評(píng)估增值額×所得稅稅率）

(2)按實(shí)際計(jì)入當(dāng)期成本、費(fèi)用的評(píng)估增值數(shù)額，在年度納稅申報(bào)的成本項(xiàng)目、費(fèi)用項(xiàng)目中予以調(diào)整，相應(yīng)調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額：

借：遞延稅款（評(píng)估增值額當(dāng)期計(jì)提折舊×所得稅稅率）

貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅。

第二種方法：綜合調(diào)整是指對(duì)評(píng)估增值，不分資產(chǎn)項(xiàng)目，均額在以后年度納稅申報(bào)的成本、費(fèi)用項(xiàng)目中予以調(diào)整，相應(yīng)調(diào)增每一納稅年度的應(yīng)納稅所得額，調(diào)整期限最長(zhǎng)不得超過(guò)十年。

(1)將評(píng)估增值入賬時(shí)：

借：相關(guān)資產(chǎn)（評(píng)估增值額）

貸：資本公積

貸：遞延稅款（評(píng)估增值額×所得稅稅率）

(2)納稅時(shí)，按批準(zhǔn)的納稅年度均額計(jì)算調(diào)增應(yīng)納稅所得額。

借：遞延稅款（總遞延稅款按稅局批準(zhǔn)年限平均計(jì)算）

貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅。

四、結(jié)束語(yǔ)

隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，越來(lái)越多的國(guó)有企業(yè)在近年來(lái)已經(jīng)完成或即將完成改制過(guò)程，由以上分析可以發(fā)現(xiàn)建賬工作將直接影響著改制能否順利完成。只有將改制后與建賬過(guò)程的相關(guān)事項(xiàng)處理好才能為建賬工作的順利進(jìn)行打好基礎(chǔ)。并且要根據(jù)自身改制的實(shí)際情況選擇進(jìn)行建賬或調(diào)賬，要仔細(xì)落實(shí)好會(huì)計(jì)項(xiàng)目的每個(gè)方面，防止出現(xiàn)紕漏。同時(shí)有關(guān)會(huì)計(jì)管理部門也要緊隨經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和國(guó)企的改制進(jìn)程，盡快制定出更加詳細(xì)完善的建賬工作的具體要求。

[1]雷虹企業(yè)股份制改組的會(huì)計(jì)核算[J].福建商業(yè)高等?？茖W(xué)校學(xué)報(bào)，2006.10.20

[2]李慧對(duì)國(guó)有企業(yè)改制調(diào)賬有關(guān)問(wèn)題探討[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2016.10.13