在建工程使用原材料的增值稅處理總結(jié)及建議

黃玲　黃才芳

摘要：2016年5月1日開始，“營改增”試點(diǎn)在全國范圍實(shí)行，對于老規(guī)定中八種視同銷售行為也修改為九種，視同銷售行為中對“將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目”改為“將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于免稅項(xiàng)目、簡易計(jì)稅項(xiàng)目”，那么不動產(chǎn)在建工程所使用的自產(chǎn)、委托加工收回以及外購的原材料的增值稅應(yīng)該如何處理呢？本文就此做一個簡單總結(jié)和建議。

關(guān)鍵詞：營改增；視同銷售；在建工程

2016年5月1日起，我國在全國范圍內(nèi)全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)（以下簡稱“營改增”），交通運(yùn)輸業(yè)、郵政業(yè)、電信業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人納入試點(diǎn)范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅，自此，從2012年開始的“營改增”工作逐步完善，營業(yè)稅退出了歷史的舞臺，成為一個傳說！

而針對此次“營改增”中涉及的視同銷售貨物行為的表述中第四條由原來的“將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目”改為“將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于免稅項(xiàng)目、簡易計(jì)稅項(xiàng)目”，因?yàn)橐郧安粍赢a(chǎn)在建工程屬于非應(yīng)稅項(xiàng)目，而現(xiàn)在不動產(chǎn)在建工程屬于應(yīng)稅項(xiàng)目，那么原材料用于不動產(chǎn)在建工程其增值稅應(yīng)該如何處理呢？

因?yàn)樵牧系娜〉梅绞讲煌?，現(xiàn)將原材料分為自產(chǎn)原材料、委托加工收回原材料和外購原材料來分別闡述：

一、自產(chǎn)、委托加工收回的原材料用于不動產(chǎn)在建工程

按照企業(yè)是把此不動產(chǎn)在建工程直接出售還是作為固定資產(chǎn)自用以后出售分兩種情況分析：

（一）銷售不動產(chǎn)在建工程

因?yàn)殇N售在建工程要區(qū)分是否為2016年4月30日前后的選擇不同的計(jì)稅方式，銷售2016年4月30日前的不動產(chǎn)可以選擇簡易計(jì)稅方式和一般計(jì)稅方式兩種，銷售2016年4月30日后的不動產(chǎn)采用一般計(jì)稅方式，即銷售2016年4月30日前的不動產(chǎn)采用簡易計(jì)稅方式的計(jì)算方式為全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用按照5%的征收率征收，而一般計(jì)稅方式為全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用按照5%的預(yù)征率在不動產(chǎn)所在地預(yù)繳稅款后向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行申報(bào)納稅，也就是按照11%的稅率計(jì)算繳納增值稅。

1.自產(chǎn)、委托加工收回的原材料用于2016年4月30日之前的在建工程如果以后銷售選擇簡易計(jì)稅方式的，屬于委托加工收回貨物用于簡易計(jì)稅項(xiàng)目應(yīng)視同銷售，移送使用的時候應(yīng)該計(jì)算銷項(xiàng)稅額，委托加工收回時的進(jìn)項(xiàng)稅額也可以抵扣。

稅法規(guī)定“適用一般計(jì)稅方法的試點(diǎn)納稅人，在2016年5月1日后取得并在會計(jì)制度上按照固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)或不動產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)當(dāng)自取得之日起分2年從銷售稅額中抵扣，第一年扣60%，第二年扣40%”，那么如果委托加工收回的原材料使用特別多，進(jìn)項(xiàng)稅額特別大的，建議參考此抵扣方式分兩年抵扣。

委托加工收回的原材料用于2016年4月30日之前的在建工程，銷售此不動產(chǎn)在建工程時采用一般計(jì)稅方式時，移送使用時屬于正常的增值過程，因此不用繳納銷項(xiàng)稅額，等到不動產(chǎn)銷售時才計(jì)算增值額繳納銷項(xiàng)稅額，而進(jìn)項(xiàng)稅額如果特別大的情況也可參照上述方法分兩年抵扣。

2.委托加工收回的原材料用于2016年4月30日之后的在建工程，適用一般計(jì)稅方式，移送使用時屬于正常的增值過程，因此不用繳納銷項(xiàng)稅額，等到不動產(chǎn)在建工程銷售時才繳納銷項(xiàng)稅額，而進(jìn)項(xiàng)稅額如果特別大的情況也可參照上述方法分兩年抵扣。

（二）銷售固定資產(chǎn)

稅法規(guī)定“銷售自己使用過的按規(guī)定不得抵扣且未抵扣過進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)，依3%征收率減按2%征收增值稅”，是否抵扣過進(jìn)項(xiàng)稅額，為了方便本文簡單表述為是否為2009年1月1日前購進(jìn)的。

若此固定資產(chǎn)為2009年1月1日前購入的，現(xiàn)在是企業(yè)的在建工程，修建好后作為自用的固定資產(chǎn)，那么銷售時按照3%征收率減按2%征收增值稅，屬于委托加工收回貨物用于簡易計(jì)稅項(xiàng)目應(yīng)視同銷售，移送使用的時候應(yīng)該計(jì)算銷項(xiàng)稅額，委托加工收回時的進(jìn)項(xiàng)稅額也可以抵扣。若此固定資產(chǎn)為2009年1月1日后購入的，現(xiàn)在是企業(yè)的在建工程，修建好后作為自用的固定資產(chǎn)，移送時不需計(jì)算增值稅，銷售時適用11%的稅率計(jì)算銷項(xiàng)稅額。

二、外購原材料用于不動產(chǎn)在建工程

外購原材料用于不動產(chǎn)在建工程屬于正常的增值過程，不滿足在我國境內(nèi)銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)和銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)，以及進(jìn)口貨物的增值稅征稅范圍，也不是增值稅視同銷售行為的范圍，所以外購原材料用于不動產(chǎn)在建工程不需繳納增值稅，至于最后此在建工程出售時，按銷售不動產(chǎn)納稅，而進(jìn)項(xiàng)稅額如果特別大的情況也可參照前述方法分兩年抵扣。若作為固定資產(chǎn)使用后出售，按照出售固定資產(chǎn)區(qū)分2009年1月1日前后算稅方式計(jì)算即可。

結(jié)論

“營改增”后視同銷售情況由原來的八種變?yōu)榫欧N，內(nèi)容也發(fā)生些許變化，本文旨在總結(jié)和建議其中一般納稅人原材料用于在建工程后增值稅的計(jì)算，存在諸多不足和考慮不周的地方，例如對小規(guī)模納稅人的原材料的適用沒有涉及，也未考慮其他稅種的計(jì)算等。

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