淺析注冊會計師審計質(zhì)量的影響因素

華瑤+徐夢瑤+汪欣+盧亞楠

[摘 要] 隨著經(jīng)濟的發(fā)展，經(jīng)注冊會計師審計的財務(wù)報告已經(jīng)成為投資者的主要信息來源，因而出示一份公正的審計報告就顯得尤為重要。文章從企業(yè)和會計師事務(wù)所兩個角度進行分析，詳細描述了各個因素是如何影響審計質(zhì)量，并針對提高審計質(zhì)量提出相應(yīng)對策和建議。

[關(guān)鍵詞] 審計質(zhì)量；影響因素；注冊會計師

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2017. 03. 004

[中圖分類號] F239 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2017）03- 0008- 03

1 引 言

伴著經(jīng)濟的高速發(fā)展，同行業(yè)企業(yè)間的競爭越來越激烈。企業(yè)為了擴張，追求長遠發(fā)展，吸引更多的投資者投資成為企業(yè)融資的主要手段之一。而經(jīng)過會計師事務(wù)所審計的財務(wù)報告已然成為投資者投資的首要信息來源。通過查詢中國證券監(jiān)督管理委員會2013年至2016年下發(fā)的行政處罰決定書，近四年共計處罰會計師事務(wù)所12次。其中2013年和2016年被處罰次數(shù)最多，皆為4次。2015年被處罰次數(shù)最少，為1次。證監(jiān)會對這些會計師事務(wù)所進行處罰的原因主要是由于會計師事務(wù)所在進行審計時，風險評估程序沒有執(zhí)行到位，未能識別和評估財務(wù)報表重大錯報風險或出具的審計報告存在虛假記載等問題。為了提高注冊會計師的審計質(zhì)量，研究審計質(zhì)量的影響因素就顯得尤為重要。

本文認為，影響注冊會計師審計質(zhì)量的因素可以分別從企業(yè)和會計師事務(wù)所兩個層面來分別進行剖析。其中從企業(yè)層面來看，影響審計質(zhì)量的因素包括被審計企業(yè)的配合程度、企業(yè)高管的重視程度、內(nèi)部審計質(zhì)量及內(nèi)部控制有效性。而從會計師事務(wù)所層面來看，主要包括注冊會計師自身的特征、會計師事務(wù)所規(guī)模及獨立性等因素。

2 企業(yè)層面審計質(zhì)量的影響因素

2.1 企業(yè)配合及高管重視程度

首先會計師事務(wù)所在對企業(yè)進行審計時，需要企業(yè)提供各種各樣的必需資料。例如，企業(yè)的財務(wù)報表、總賬、明細賬及各類憑證等，這些是構(gòu)成企業(yè)財務(wù)報表基礎(chǔ)的會計記錄，不僅對企業(yè)十分重要，也是審計證據(jù)的重要組成部分。注冊會計師需要企業(yè)積極提供相關(guān)、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以此來降低錯報風險，提高審計質(zhì)量。如果一個企業(yè)能夠積極配合會計師事務(wù)所的審計工作，或者企業(yè)的管理層給予注冊會計師審計高度重視，那么審計工作必將能在取得審計證據(jù)等方面順利進行，提高審計工作效率和效果。但是，如果企業(yè)存在故意錯報，虛增營業(yè)收入或利潤等行為，勢必會為了掩蓋自己的違法行為而阻礙會計師事務(wù)所的審計工作。沒有了企業(yè)的積極配合和管理層的重視，注冊會計師的審計工作舉步維艱。

因此，若想提高會計師事務(wù)所審計工作的質(zhì)量，企業(yè)首先應(yīng)該積極配合注冊會計師的工作，提供適當?shù)膶徲嬜C據(jù)；管理層提高對外審的重視程度，只有管理層首先提高了重視程度，企業(yè)才能整體提高重視程度。

2.2 內(nèi)部審計質(zhì)量

通常，按審計主體的性質(zhì)分類，將審計工作分為國家審計、民間審計及內(nèi)部審計。內(nèi)部審計具有顯著的內(nèi)向服務(wù)性和建設(shè)性的特點。健全有效的內(nèi)部審計可以改善企業(yè)的經(jīng)營管理現(xiàn)狀，降低企業(yè)風險，提高績效，從而使企業(yè)的整體價值上升，幫助企業(yè)實現(xiàn)終極目標。在《中國注冊會計師審計準則第1411號——利用內(nèi)部審計人員的工作》中，明確規(guī)范了注冊會計師在獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)時可以利用內(nèi)部審計人員的工作成果，同時也表明了注冊會計師在利用內(nèi)部審計人員的工作成果時應(yīng)承擔的責任。這一準則中同樣對確定是否利用以及在多大程度上利用內(nèi)部審計人員的工作，如何利用內(nèi)部審計人員的審計工作底稿等工作成果做了明確說明。如果注冊會計師在進行審計工作時，能證明一個企業(yè)的內(nèi)部審計工作質(zhì)量較高，那么可以借鑒內(nèi)部審計的工作成果，提高工作效率，最終提高審計質(zhì)量。

可以看出，內(nèi)部審計的工作質(zhì)量與注冊會計師審計的工作質(zhì)量息息相關(guān)。若要提高會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量，可以從提高內(nèi)部審計的工作質(zhì)量這一角度入手。但目前，我國還沒有完善的監(jiān)督內(nèi)部審計工作質(zhì)量的法律法規(guī)。因此，建立健全一個完善的內(nèi)部審計法律體系就目前的情況來說十分必要，需要加大對提供虛假的內(nèi)部審計信息的單位的處罰力度，提高其違規(guī)成本。企業(yè)忌憚高額的違規(guī)成本，提供的內(nèi)部審計信息的質(zhì)量必將有所提高，質(zhì)量有所保障。同時注冊會計師可以降低審計證據(jù)數(shù)量的要求，提高審計工作效率，從而使審計工作的質(zhì)量有所提升。

2.3 內(nèi)部控制有效性

企業(yè)若想尋求長遠發(fā)展，提升企業(yè)業(yè)績，實施有效的內(nèi)部控制，營造良好的企業(yè)環(huán)境是十分必要的。企業(yè)的內(nèi)部控制有效性是指企業(yè)建立與實施內(nèi)部控制對實現(xiàn)控制目標提供合理保證的程度，包括內(nèi)部控制設(shè)計的有效性和內(nèi)部控制運行的有效性。若企業(yè)的內(nèi)部控制是有效的，其生成的會計信息及提供的審計證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時生成的會計信息及提供的審計證據(jù)更有說服力。被審計單位如果建立健全了內(nèi)部審計制度并且在日常執(zhí)業(yè)過程中堅決執(zhí)行，那么就可以說明這個企業(yè)的內(nèi)部控制是有效的，其提供的審計證據(jù)的可信賴程度將會提升。但是，如果一個企業(yè)沒能實施有效的內(nèi)部控制，那么被審計單位提供的審計證據(jù)的可信度就大大降低。由于薄弱的內(nèi)部控制，注冊會計師為了控制重大錯報風險，只能提高抽樣的比例，擴大審計證據(jù)的樣本量。

企業(yè)可以通過以下幾個措施來提升企業(yè)內(nèi)部控制的有效性。首先提高全體員工對內(nèi)部控制的認識，尤其是企業(yè)高層領(lǐng)導的重視。其次，完善公司治理結(jié)構(gòu)，設(shè)置專門機構(gòu)負責企業(yè)內(nèi)控體系的建設(shè)。通過不斷提高內(nèi)部審計的地位和獨立性來增強內(nèi)部控制有效性。企業(yè)的內(nèi)部控制有效，注冊會計師審計質(zhì)量也能有所提高。

3 會計師事務(wù)所層面審計質(zhì)量的影響因素

3.1 注冊會計師自身的特征

由于審計過程是由注冊會計師完成的，因而其自身特征與審計質(zhì)量密切相關(guān)。注冊會計師的自身特征涵蓋的內(nèi)容十分廣泛，包括自身的專業(yè)勝任能力，道德品質(zhì)，性別及是否擁有良好的職業(yè)行為等多個方面。

注冊會計師的專業(yè)勝任能力可以分為兩個方面，分別是專業(yè)勝任能力的獲取及保持。注冊會計師作為專業(yè)人員，應(yīng)當密切關(guān)注最前沿的會計信息情況，持續(xù)更新自己的知識，掌握當前法律、技術(shù)及實務(wù)的發(fā)展變化，將專業(yè)知識和技能始終保持在最新的狀態(tài)，這樣才能為審計服務(wù)的質(zhì)量提供保障。而注冊會計師自身的道德品質(zhì)則關(guān)系到經(jīng)其審計過的財務(wù)報告能否提供客觀公正的會計信息，為財務(wù)報告使用者做出正確的經(jīng)濟決策提供參考。如果注冊會計師擁有誠信、客觀和公正等優(yōu)秀品質(zhì)，那么其提供的審計報告就更有說服力?！吨袊詴嫀熉殬I(yè)道德守則》中也有明確規(guī)定，注冊會計師在審計工作過程中，理當做到公正、公允、不偏袒，實事求是，不能由于自身的固有偏見和利益沖突而損害自身的職業(yè)判斷。同時，經(jīng)過調(diào)查分析，性別對審計質(zhì)量也有影響。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，女性的注冊會計師相比男性注冊會計師而言更傾向于出具非標準審計報告。同時許多研究表明即便女性注冊會計師在審計工作過程中使用的分析方法不如男性注冊會計師的方法精確，但是她們卻能比男性的注冊會計師發(fā)現(xiàn)更多潛在的虛假錯報。這可能主要是由于女性注冊會計師不愿意承擔過高的風險，女性比男性更厭惡風險所導致的。所以，在實際的審計工作中，可以考慮混合組合這一方式來提高審計質(zhì)量，兼顧審計工作的效率和效果。而一個注冊會計師為了出具公平公正的審計報告，那么他在向財務(wù)報告使用者傳遞信息并推介自己和工作時應(yīng)當真實、得體。不能有夸大宣傳提供的服務(wù)、擁有的資質(zhì)或獲得的經(jīng)驗等不良職業(yè)行為，也不得貶低或毫無根據(jù)的比較其他注冊會計師的工作。

若想從注冊會計師自身方面提升審計質(zhì)量，首先還是需要注冊會計師提高對審計工作的認識和重視程度，不斷學習新的知識提升自身素質(zhì)，時刻用《中國注冊會計師職業(yè)道德守則》警醒約束自己。只有注冊會計師的自身素質(zhì)得到普遍提高，整個行業(yè)才能有一番新的面貌，提高審計質(zhì)量才能指日可待。

3.2 注冊會計師獨立性

企業(yè)對外報出的財務(wù)報告經(jīng)獨立的第三方會計師事務(wù)所審計后，可信度提高。注冊會計師在從事審計工作的過程中，首先應(yīng)在形式上保持獨立，但更應(yīng)該在實質(zhì)上保持獨立，不能由于其他利害關(guān)系而影響審計工作的客觀公正性。因為，在目前的市場經(jīng)濟條件下，資本市場上的主要投資者的信息來源主要是經(jīng)獨立第三方審計的財務(wù)報告，從而在眾多投資機會中做出自己的選擇。一旦注冊會計師喪失了獨立性，與企業(yè)或企業(yè)中的個人存在關(guān)聯(lián)關(guān)系、利益關(guān)系，或屈就于外界壓力等，那么其出具的審計報告也很難以取信于社會公眾。

為了維持注冊會計師自身的獨立性，應(yīng)當在選擇客戶時，規(guī)避這一問題。會計師事務(wù)所在承辦審計工作時，應(yīng)當從整體層面和具體業(yè)務(wù)層面采取措施，以此來保持會計師事務(wù)所和項目組的獨立性。這樣經(jīng)獨立第三方審計的財務(wù)報告，審計質(zhì)量就能有所保障。

3.3 會計師事務(wù)所規(guī)模

通過研讀與審計質(zhì)量相關(guān)的文獻，可以看到許多學者在研究衡量審計質(zhì)量的相關(guān)指標時經(jīng)常將會計師事務(wù)所的規(guī)模作為一個重要指標。這主要是由于規(guī)模較大的會計師事務(wù)所為了維持現(xiàn)有的狀態(tài)，并尋求更長遠的發(fā)展，往往對審計工作更加認真、細心。因為，就目前情況來看，會計師事務(wù)所能夠不斷的發(fā)展壯大是十分不易的，行業(yè)間的競爭十分激烈。為了不被淘汰，維持會計師事務(wù)所的口碑，事務(wù)所在選取客戶及整個從業(yè)過程中都會十分謹慎。如果由于工作失誤或主觀故意等緣由，出具了虛假或與事實不符的審計報告，一旦被發(fā)現(xiàn)，證監(jiān)會等行業(yè)機構(gòu)將會給予會計師事務(wù)所高額的罰款。由于審計失敗所帶來的無形的損失也會使會計師事務(wù)所雪上加霜，例如聲譽下降或陷入審計訴訟中，這些看不到的損失將是難以估計也無法彌補的。在現(xiàn)實生活中，有許多實際發(fā)生的案例都可以支持這一觀點。例如“四大”會計師事務(wù)所，為了維持自己的口碑和形象，在工作過程中將更加細心、謹慎，因而其提供的審計服務(wù)往往被認為是高質(zhì)量的。

審計質(zhì)量與會計師事務(wù)所的規(guī)模效應(yīng)相輔相成，相互促進發(fā)展。會計師事務(wù)所為了發(fā)展壯大，不斷擴大自己的規(guī)模，向“四大”看齊，就需要通過完成高質(zhì)量的審計工作來提升自己的形象。而規(guī)模擴大之后，為了長遠發(fā)展，也需要不斷提升自己的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。

4 結(jié) 論

綜上所述，可以看出，若想提高審計質(zhì)量可以從兩個角度出發(fā)，即企業(yè)角度和會計師事務(wù)所角度。影響審計質(zhì)量的因素有許多，往往牽一發(fā)而動全身，各個因素之間息息相關(guān)，緊密聯(lián)系。

從企業(yè)層面來講，若企業(yè)在注冊會計師進行審計工作的進程中能夠給予積極配合，企業(yè)的高層領(lǐng)導能夠足夠重視，確保審計工作的順利進行。同時，企業(yè)中有著良好的治理機制，內(nèi)部控制和內(nèi)部審計能夠有效進行，這必將能提高注冊會計師審計的工作效率和效果，進而提高審計質(zhì)量。

從會計師事務(wù)所層面來講，需要注冊會計師不斷更新自己的認識，擴展知識面，提升自身的綜合素質(zhì)，這是提升會計師事務(wù)所審計工作質(zhì)量中非常重要的一點。在選擇客戶時也需謹慎，保持自身獨立性也是十分必要的。這是注冊會計師出具客觀、公正審計工作報告的基礎(chǔ)。會計師事務(wù)所為了長遠發(fā)展，需要出具高質(zhì)量的審計報告，長此以往必將取得長遠發(fā)展。

目前，國家關(guān)于會計師事務(wù)所審計的相關(guān)法律法規(guī)不斷健全發(fā)展起來，會計師事務(wù)所和企業(yè)如果想規(guī)避相關(guān)機構(gòu)的懲罰，需要先從自己做起，改善自己的經(jīng)營環(huán)境，提高認識，從而做到雙贏。

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