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    內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)及披露研究

    2021-07-20 04:01:20柯文鳳
    今日財(cái)富 2021年16期
    關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì)師報(bào)告規(guī)范

    柯文鳳

    內(nèi)部控制缺陷是指內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)存在漏洞,不能有效防范錯(cuò)誤與舞弊,或者內(nèi)部控制的運(yùn)行存在弱點(diǎn)和偏差,無(wú)法檢測(cè)和糾正內(nèi)部控制中錯(cuò)誤和欺詐行為的情況。內(nèi)部控制缺陷按照不同的分類方法,可以有不同的分類。按照重要程度可以分為重要缺陷、重大缺陷和一般缺陷,按照內(nèi)部控制缺陷的本質(zhì)分類可以分為設(shè)計(jì)缺陷、運(yùn)行缺陷等。文章從內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)出發(fā),分析內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和披露的現(xiàn)狀及存在的問(wèn)題,并提出相關(guān)建議。

    一、引言

    在內(nèi)部控制審計(jì)中,內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定大多依靠注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷能力。注冊(cè)會(huì)計(jì)師依據(jù)內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)對(duì)公司的內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)形成結(jié)論。

    2010年4月15日,財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)和保監(jiān)會(huì)財(cái)會(huì)聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》第十七條指出,“重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷的具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn),由企業(yè)根據(jù)上述要求自行確定?!苯忉尩?號(hào)對(duì)企業(yè)應(yīng)該如何確定內(nèi)控缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)做出解釋:“企業(yè)可以根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引,結(jié)合企業(yè)規(guī)模、行業(yè)特征、風(fēng)險(xiǎn)水平等因素,研究確定適合本企業(yè)的內(nèi)部控制重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷的具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)確定的內(nèi)部控制缺陷標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)從定性和定量的角度綜合考慮,并保持相對(duì)穩(wěn)定?!?/p>

    從國(guó)內(nèi)外相關(guān)權(quán)威法規(guī)來(lái)看,內(nèi)控缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)沒(méi)有明確規(guī)定,但規(guī)定公司應(yīng)制定缺陷識(shí)別標(biāo)準(zhǔn)。盡管一些文件涉及內(nèi)部控制缺陷識(shí)別的標(biāo)準(zhǔn),但總的來(lái)說(shuō),這個(gè)數(shù)字很小,研究也并不深入。

    隨著企業(yè)內(nèi)部控制體系的貫徹實(shí)施以及上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的披露,內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)引起了業(yè)界的關(guān)注。2010年由財(cái)政部等五部委聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》意味著我國(guó)公司的內(nèi)部控制法制化建設(shè)初步形成,對(duì)全面提高上市公司管理水平以及應(yīng)對(duì)金融危機(jī)都具有重要的現(xiàn)實(shí)意義和理論價(jià)值。然而,就目前來(lái)看,內(nèi)部控制的規(guī)范還存在很多需要不斷改進(jìn)和完善的地方。內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定,在上市公司內(nèi)部控制建立、評(píng)價(jià)及審計(jì)中起著基礎(chǔ)性作用,無(wú)論是定性標(biāo)準(zhǔn)還是定量標(biāo)準(zhǔn)都與職業(yè)判斷影響較為緊密。因此,需要政府、企業(yè)以及事務(wù)所這樣的中介機(jī)構(gòu)共同努力來(lái)使內(nèi)部控制更為完善,使內(nèi)部控制缺陷及其認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的披露更為規(guī)范。

    二、內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的披露

    內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)為上市公司內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定的依據(jù),揭示了上市公司在內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定過(guò)程中遵循的依據(jù)和準(zhǔn)則、采用的方法以及認(rèn)定的結(jié)果和對(duì)結(jié)果的評(píng)價(jià)等問(wèn)題。因此,上市公司應(yīng)充分披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定結(jié)果。投資者和其他利益相關(guān)者通過(guò)上市公司披露的內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)可以獲取上市公司在內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定方面做的工作進(jìn)而了解上市公司的內(nèi)部控制建設(shè)情況。目前,我國(guó)企業(yè)主要是通過(guò)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的。因此,內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的披露需要引起我們的注意。

    內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告披露是指企業(yè)管理當(dāng)局依據(jù)一定的準(zhǔn)則向外界披露本單位內(nèi)部控制合理性、完整性和有效性評(píng)價(jià)的信息以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制報(bào)告審核的信息。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告披露包括自愿性披露和強(qiáng)制性披露。一般來(lái)說(shuō),自愿性披露的往往是對(duì)企業(yè)有利的信息,極少提及內(nèi)部控制的缺陷,而強(qiáng)制性披露則是國(guó)家法律法規(guī)對(duì)企業(yè)做出的要求,是企業(yè)必須披露的內(nèi)容,國(guó)家對(duì)此做出了統(tǒng)一規(guī)范,這類披露由于目前我國(guó)內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)尚不完善,所以從中分析所能得到的企業(yè)內(nèi)部控制運(yùn)行情況的相關(guān)信息也是有限的。但是,企業(yè)通過(guò)內(nèi)部控制信息的披露,可以加強(qiáng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性、科學(xué)性和執(zhí)行的有效性等方面的外部監(jiān)督,通過(guò)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的披露,可以減少信息的不對(duì)稱,有助于利益相關(guān)者做出正確的決策,從而促進(jìn)市場(chǎng)資源的有效配置。此外,國(guó)家通過(guò)強(qiáng)制披露體現(xiàn)出了對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的重視,加強(qiáng)了企業(yè)內(nèi)部控制的有效性。

    截至2016年12月31日,上海和深圳證券交易所共有3050家上市公司,2930家上市公司披露了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告,占全部上市公司的96.07%。2016年,在2930家披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的上市公司中,2874家披露了內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。從這里可以看出,前都大部分公司目發(fā)布了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告,但是,仍有不少上市公司對(duì)年報(bào)的“公司治理”、“重要事項(xiàng)”等進(jìn)行一般性描述,遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足資本市場(chǎng)的需求,在確定內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和披露方面仍存在諸多不完善之處。

    三、內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)及披露存在的問(wèn)題

    (一)內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)

    內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)存在較大的選擇性和隨意性,內(nèi)控信息中也存在很多的不完整性和模糊性,對(duì)內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量有較大的影響,不利于企業(yè)及時(shí)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制問(wèn)題。各個(gè)企業(yè)為了自身的利益,往往會(huì)選擇對(duì)自己企業(yè)有利的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)進(jìn)行信息披露,這必然對(duì)報(bào)告的使用者產(chǎn)生不利的影響。

    (二)內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)披露動(dòng)機(jī)不足

    公司管理層對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)比較薄弱,沒(méi)有認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制的重要性。這使得上市公司內(nèi)部控制信息披露動(dòng)機(jī)不強(qiáng)。有些企業(yè)即使披露,也只是披露企業(yè)內(nèi)部控制好的方面,對(duì)企業(yè)控制的薄弱環(huán)節(jié)則很少主動(dòng)披露,更少有公司實(shí)事求是地披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。

    (三)內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的披露缺乏監(jiān)管,執(zhí)行不力

    2011年4月29日,中國(guó)證監(jiān)會(huì)發(fā)布了《信息披露違法行為行政責(zé)任認(rèn)定規(guī)則》,僅僅指出了哪些信息披露是違法行為,但是并未規(guī)定違反此規(guī)定的法律責(zé)任。而且,我國(guó)至今也尚未要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)公司內(nèi)部控制信息披露進(jìn)行詳細(xì)的審計(jì),這就會(huì)使得我國(guó)上市公司的內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)披露缺乏可信性和權(quán)威性。

    (四)內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的披露形式化

    我國(guó)上市公司在內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)披露方面存在著嚴(yán)重的形式化問(wèn)題,由此得出的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告內(nèi)容各家大同小異,并不能夠真實(shí)地反映企業(yè)內(nèi)部控制情況,對(duì)利益相關(guān)者的使用價(jià)值很低。我國(guó)大部分企業(yè)報(bào)喜不報(bào)憂,披露的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)大部分只停留在知識(shí)層面,導(dǎo)致內(nèi)部控制大部分都認(rèn)為沒(méi)有重大缺陷,這實(shí)際上與我國(guó)內(nèi)部控制的發(fā)展情況相悖。即便有少數(shù)企業(yè)在某些年份的報(bào)告中披露了一些缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn),但是仍然避重就輕,對(duì)缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)描述含糊不清。

    (五)內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的披露權(quán)責(zé)認(rèn)定不清

    公司董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)負(fù)責(zé)完善公司治理并對(duì)股東負(fù)責(zé)。此外,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì),審查業(yè)務(wù)和其他認(rèn)證服務(wù)時(shí),應(yīng)當(dāng)正式保持其獨(dú)立性。并且需要對(duì)所出具的評(píng)價(jià)報(bào)告負(fù)責(zé)任,與此相關(guān)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的披露也應(yīng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)。一般情況下,企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)由董事會(huì),監(jiān)事會(huì)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行,但缺乏對(duì)各部分相關(guān)責(zé)任的確定。這導(dǎo)致了信息披露方面的很大的主觀性和隨意性。

    四、完善內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)及披露的對(duì)策

    (一)政府層面

    監(jiān)管部門對(duì)相關(guān)內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)披露要求應(yīng)該更加細(xì)化、明確,應(yīng)該出具更為規(guī)范的、操作性更強(qiáng)的實(shí)施意見(jiàn),進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制缺陷披露標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)范和監(jiān)督。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的結(jié)論反映了內(nèi)部控制是否有效。內(nèi)部控制缺陷信息的披露與確定內(nèi)部控制缺陷的標(biāo)準(zhǔn)披露密不可分。監(jiān)管部門要按照《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》的有關(guān)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)和披露部分,進(jìn)一步完善和發(fā)布操作規(guī)程和指引。它使內(nèi)部控制缺陷披露的識(shí)別標(biāo)準(zhǔn)更加具體化,便于監(jiān)督。為避免公司對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的操縱,一旦確定非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷的識(shí)別標(biāo)準(zhǔn),在不同評(píng)估期間必須保持一致,不得任意改變。

    (二)企業(yè)層面

    企業(yè)要完善公司治理機(jī)制,充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)部門在監(jiān)督評(píng)估中的作用。公司內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)由董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)直接領(lǐng)導(dǎo)。加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)部門要從全局出發(fā),客觀,獨(dú)立地評(píng)估企業(yè)風(fēng)險(xiǎn),評(píng)估內(nèi)部控制的有效性。缺陷識(shí)別和嚴(yán)重程度屬于技術(shù)層面問(wèn)題,然而缺陷最終認(rèn)定屬于管理層面的問(wèn)題。企業(yè)應(yīng)當(dāng)強(qiáng)化企業(yè)治理層在內(nèi)部控制體系中的作用,充分發(fā)揮治理層的監(jiān)管作用。此外,要提高對(duì)內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的重視,高層管理者要深刻認(rèn)識(shí)到加強(qiáng)內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)對(duì)完善內(nèi)部控制披露的意義。提高內(nèi)部員工對(duì)內(nèi)控文化的認(rèn)同,加強(qiáng)控制意識(shí),規(guī)范內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的披露。

    (三)事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)

    中介機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)增強(qiáng)專業(yè)勝任能力,提升服務(wù)質(zhì)量,積極引導(dǎo)上市公司的內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的披露工作,強(qiáng)化內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)的業(yè)務(wù)培訓(xùn),提高相關(guān)員工的業(yè)務(wù)水平,提供具有專業(yè)水準(zhǔn)的服務(wù)。審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)始終保持職業(yè)懷疑,避免出現(xiàn)在證據(jù)不足的情況下出現(xiàn)了審計(jì)失誤。

    五、結(jié)語(yǔ)

    內(nèi)部控制就像一個(gè)攝像機(jī),只要有經(jīng)營(yíng)活動(dòng),就會(huì)反映到財(cái)務(wù)里;反之,只要財(cái)務(wù)有反映,那么就一定有經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)生。內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定,就是基于這樣的理論。對(duì)企業(yè)影響的程度、大小,決定了這個(gè)缺陷是什么樣的層次,決定了人們對(duì)它的重視程度以及會(huì)采取什么樣的措施來(lái)應(yīng)對(duì)。企業(yè)內(nèi)部控制涉及到政府、企業(yè)以及事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu),因此,需要各方共同努力,使企業(yè)內(nèi)部控制缺陷標(biāo)準(zhǔn)的制定以及披露更加完善和規(guī)范。

    (作者單位:安徽大學(xué)商學(xué)院)

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