“營(yíng)改增”對(duì)我國(guó)商業(yè)銀行的影響及對(duì)策分析

杜代鈴

(安徽財(cái)經(jīng)大學(xué) 金融學(xué)院，安徽 蚌埠 233000)

“營(yíng)改增”對(duì)我國(guó)商業(yè)銀行的影響及對(duì)策分析

杜代鈴

(安徽財(cái)經(jīng)大學(xué) 金融學(xué)院，安徽 蚌埠 233000)

2016年5月1日起，包括金融業(yè)在內(nèi)的四大行業(yè)全面實(shí)施“營(yíng)改增”，營(yíng)業(yè)稅徹底退出歷史的舞臺(tái)。對(duì)商業(yè)銀行來(lái)說(shuō)這不僅是納稅方式的轉(zhuǎn)變，更是我國(guó)稅收制度的改革，對(duì)它的征稅方式、會(huì)計(jì)核算、納稅申報(bào)等各方面都產(chǎn)生了重大的影響。而在“營(yíng)改增”推行的過(guò)程中商業(yè)銀行也遇到一些困難，需要政府和銀行共同努力，減少稅制改革的不利影響，克服難題，促進(jìn)銀行業(yè)務(wù)的快速增長(zhǎng)。

商業(yè)銀行；營(yíng)改增；稅負(fù)

1994年，我國(guó)進(jìn)行了分稅制改革，建立起以增值稅和營(yíng)業(yè)稅并行的流轉(zhuǎn)稅體制，銀行業(yè)作為金融服務(wù)業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅。然而隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展以及社會(huì)分工的不斷細(xì)化，增值稅與營(yíng)業(yè)稅并行的稅制所存在的問(wèn)題日趨嚴(yán)重。如稅收中性原則沒(méi)有完全體現(xiàn)出來(lái)，營(yíng)業(yè)稅重復(fù)征稅問(wèn)題日趨嚴(yán)重，制度安排的某些復(fù)雜環(huán)節(jié)阻礙了第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。為了解決這些問(wèn)題，我國(guó)于2011年出臺(tái)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于<營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案>的通知》，正式啟動(dòng)了營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的改革，簡(jiǎn)稱“營(yíng)改增”。2012年1月1日，“營(yíng)改增”試點(diǎn)工作首先在上海市拉開(kāi)序幕。隨后的幾年，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局陸續(xù)下發(fā)了多個(gè)重要文件，“營(yíng)改增”范圍不斷擴(kuò)大，截至2015年，除建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、生活服務(wù)業(yè)和金融業(yè)四大行業(yè)外，其他行業(yè)都納入了增值稅的改革范圍。為盡快完成“營(yíng)改增”工作，2016年3月18日，國(guó)務(wù)院總理李克強(qiáng)主持召開(kāi)國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議，對(duì)“營(yíng)改增”工作做出部署，從2016年5月1日起將剩余四大行全部納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍。2016年3月23日，財(cái)政部與國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的通知》文件，對(duì)四大行業(yè)具體改革內(nèi)容包括增值稅稅率做出了說(shuō)明，其中金融業(yè)的稅率由原來(lái)的5%提高到6%。2016年5月1日，“營(yíng)改增”試點(diǎn)在全國(guó)范圍內(nèi)全面推開(kāi)。而商業(yè)銀行作為金融業(yè)的核心，這一重大稅制改革給商業(yè)銀行帶來(lái)了很大的影響，它有效避免了營(yíng)業(yè)稅時(shí)期重復(fù)征稅的問(wèn)題，促進(jìn)商業(yè)銀行的業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)調(diào)整，提高其國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力，但同時(shí)“營(yíng)改增”也給商業(yè)銀行帶來(lái)一些難題。因此，研究商業(yè)銀行“營(yíng)改增”過(guò)程中遇到的問(wèn)題并提出相應(yīng)對(duì)策建議，期望能促進(jìn)商業(yè)銀行“營(yíng)改增”工作的順利進(jìn)行。

一、商業(yè)銀行營(yíng)業(yè)稅和增值稅的比較

1.計(jì)稅原理與核算方式

營(yíng)業(yè)稅為價(jià)內(nèi)稅，其應(yīng)納稅額=營(yíng)業(yè)收入*稅率，稅款包括在價(jià)格當(dāng)中，記錄在應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅會(huì)計(jì)科目中。而增值稅為價(jià)外稅，其應(yīng)納稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額，在核算銷項(xiàng)稅額時(shí)需要進(jìn)行價(jià)稅分離，公式為銷項(xiàng)稅額=含稅收入/(1+稅率)*稅率=不含稅收入*稅率，進(jìn)項(xiàng)稅額為銀行取得的增值稅專用發(fā)票上標(biāo)明的稅額。“營(yíng)改增”之后，核算稅款時(shí)計(jì)算難度加大，銀行的每筆營(yíng)業(yè)收入都要先轉(zhuǎn)化為不含稅收入，然后再根據(jù)相應(yīng)稅率計(jì)算銷項(xiàng)稅額，而進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣也很嚴(yán)格，必須取得增值稅專用發(fā)票并且在規(guī)定期限內(nèi)才能抵扣。

2.征管方法

營(yíng)業(yè)稅大都屬于地方稅，在征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)期，除了商業(yè)銀行總行外，商業(yè)銀行大都到地方稅務(wù)局繳納營(yíng)業(yè)稅，收入發(fā)票等由銀行自身的發(fā)票系統(tǒng)打印，不需要與稅務(wù)局進(jìn)行數(shù)據(jù)交換，這種操作簡(jiǎn)單且風(fēng)險(xiǎn)較小。而增值稅為中央和地方共享稅，除了海關(guān)代為征收的部分，其余都由國(guó)稅局進(jìn)行征收?！盃I(yíng)改增”之后，商業(yè)銀行需要到稅務(wù)局領(lǐng)取增值稅專用發(fā)票和增值稅普通發(fā)票，通過(guò)增值稅專用稅控設(shè)備打印發(fā)票，與稅務(wù)局系統(tǒng)相關(guān)系統(tǒng)連接并進(jìn)行數(shù)據(jù)交換。同時(shí)商業(yè)銀行也可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，例如外購(gòu)的貨物、勞務(wù)、服務(wù)、不動(dòng)產(chǎn)等，但這也增加了商業(yè)銀行的稅收風(fēng)險(xiǎn)，如果銀行財(cái)務(wù)人員操作不當(dāng)將會(huì)承擔(dān)刑事責(zé)任。

3.征稅范圍

“營(yíng)改增”之后，商業(yè)銀行原有的征稅范圍以及計(jì)稅依據(jù)發(fā)生變化。第一，債券持有期間利息收入納入征稅范圍。原營(yíng)業(yè)稅法規(guī)定，金融企業(yè)從事債券買賣業(yè)務(wù)以賣出價(jià)和買入價(jià)的差額為計(jì)稅依據(jù)，持有期間的收益大都不納稅。“營(yíng)改增”之后，《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅36號(hào)文)明確規(guī)定，除國(guó)債、地方政府債、開(kāi)發(fā)性和政策性金融債外，金融商品持有期間的利息收入、保本收益等按照貸款服務(wù)繳納增值稅。第二，金融商品轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)內(nèi)容有所增加。營(yíng)業(yè)稅時(shí)期金融商品買賣業(yè)務(wù)包括外匯、有價(jià)證券、期貨等，而《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》把各種金融衍生品以及資產(chǎn)管理產(chǎn)品如基金、信托等也納入了征稅范圍。第三，票據(jù)貼現(xiàn)利息收入全額納稅。征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)期，對(duì)于票據(jù)貼現(xiàn)征稅問(wèn)題政策規(guī)定一直都不太明確，商業(yè)銀行通常按照票據(jù)持有期間的利息收入繳納營(yíng)業(yè)稅。而這次試點(diǎn)政策規(guī)定票據(jù)轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)適用免稅政策，而貼現(xiàn)業(yè)務(wù)按照面值與支付價(jià)款之間的差額全額納稅，這也將影響銀行票據(jù)的定價(jià)策略。

4.申報(bào)方式

“營(yíng)改增”之前，商業(yè)銀行繳納營(yíng)業(yè)稅，納稅期限為一個(gè)季度，納稅地點(diǎn)原則上采取屬地征收的方法，即納稅人在經(jīng)營(yíng)行為發(fā)生地繳納應(yīng)納稅額?！盃I(yíng)改增”之后，申報(bào)方式大體上沒(méi)有變化，但根據(jù)有關(guān)規(guī)定，經(jīng)營(yíng)規(guī)模較大符合條件的銀行，經(jīng)省財(cái)政廳和國(guó)家稅務(wù)總局批準(zhǔn)，可選擇按“按率征收、統(tǒng)一計(jì)算、匯總申報(bào)、分別納稅”的征管方式，實(shí)行總分機(jī)構(gòu)匯總核算增值稅。目前各地政府也出臺(tái)了具體的金融機(jī)構(gòu)匯總繳納增值稅方案，政策不盡相同。

5.購(gòu)進(jìn)不動(dòng)產(chǎn)的稅務(wù)處理

在原營(yíng)業(yè)稅制下，商業(yè)銀行購(gòu)進(jìn)的不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額是無(wú)法抵扣的，因此銀行承擔(dān)了較重的稅負(fù)?！盃I(yíng)改增”以后，《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》明確說(shuō)明，商業(yè)銀行從2016年5月1日起購(gòu)進(jìn)并在會(huì)計(jì)制度上按照固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程，都可以在以后的兩年內(nèi)從銀行的銷項(xiàng)稅額中進(jìn)行抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年為40%。這在是商業(yè)銀行減輕稅負(fù)的一種重要方式，在一定程度上也能優(yōu)化銀行網(wǎng)點(diǎn)的分布。

二、“營(yíng)改增”對(duì)商業(yè)銀行的影響

通過(guò)增值稅和營(yíng)業(yè)稅的比較，“營(yíng)改增”之后，商業(yè)銀行的計(jì)稅方式、納稅管理等方面發(fā)生變化，對(duì)商業(yè)銀行的稅負(fù)、成本、會(huì)計(jì)核算、經(jīng)營(yíng)管理等方面都產(chǎn)生了重大的影響，具體內(nèi)容如下。

1.稅收成本

首先，“營(yíng)改增”之后，商業(yè)銀行的成本在短時(shí)間內(nèi)會(huì)增加。改革后，原先用于營(yíng)業(yè)稅的財(cái)稅軟件系統(tǒng)不能適應(yīng)增值稅工作的環(huán)境，商業(yè)銀行首先就要進(jìn)行內(nèi)部系統(tǒng)的更新，而這也將是一個(gè)長(zhǎng)期的工作，會(huì)耗費(fèi)大量的人力、物力和財(cái)力。另一方面，為了滿足開(kāi)具增值稅專用發(fā)票的需要，銀行必須購(gòu)置并安裝增值稅專用稅控機(jī)等一系列硬件設(shè)備，這是一筆較大的經(jīng)費(fèi)支出。

其次，“營(yíng)改增”對(duì)于商業(yè)銀行的稅負(fù)影響也不容忽視。一方面，通過(guò)商業(yè)銀行增值稅和營(yíng)業(yè)稅的比較發(fā)現(xiàn)“營(yíng)改增”之后，商業(yè)銀行要將各項(xiàng)收入分離為不含稅收入和應(yīng)交銷項(xiàng)稅額。而由于銀行間的競(jìng)爭(zhēng)，商業(yè)銀行很難通過(guò)提高價(jià)格的方式將銷項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)嫁出去。另一方面，商業(yè)銀行是一個(gè)典型的勞動(dòng)密集型和資本密集型的企業(yè)，銀行員工的工資支出占較大的比重，這些支出顯然不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣。同時(shí)目前占銀行支出比重最大的個(gè)人存款利息支出也不能進(jìn)行抵扣，商業(yè)銀行能夠進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的范圍非常有限。因此，在改革初期，商業(yè)銀行的稅負(fù)會(huì)有所上升，利潤(rùn)下降。

最后，新的征稅環(huán)境也對(duì)商業(yè)銀行工作人員的素質(zhì)提出了更高的要求。增值稅的核算繳納等環(huán)節(jié)要比營(yíng)業(yè)稅復(fù)雜很多，商業(yè)銀行必須培訓(xùn)員工或者引進(jìn)新的人才，這需要投入時(shí)間和金錢。

2.會(huì)計(jì)核算

增值稅和營(yíng)業(yè)稅都是通過(guò)應(yīng)交稅費(fèi)一級(jí)科目來(lái)進(jìn)行核算的，然而增值稅的會(huì)計(jì)核算比營(yíng)業(yè)稅復(fù)雜很多。在營(yíng)業(yè)稅制下，商業(yè)銀行只需通過(guò)應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅這一個(gè)會(huì)計(jì)賬戶來(lái)核算，再通過(guò)營(yíng)業(yè)稅金及附加科目進(jìn)行匯總，計(jì)入當(dāng)期損益，計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)可扣除。而“營(yíng)改增”之后，為了清晰的反映增值稅的應(yīng)交、已交、未交等真實(shí)情況，銀行需要增加應(yīng)交增值稅、未交增值稅、待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額等多個(gè)二級(jí)科目，同時(shí)商業(yè)銀行要根據(jù)內(nèi)部具體的情況增設(shè)三級(jí)科目，最后統(tǒng)一列示在資產(chǎn)負(fù)債表中，計(jì)算所得稅時(shí)不得扣除。因此，在一定程度上，“營(yíng)改增”也改變了銀行內(nèi)部的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)。

3.稅收風(fēng)險(xiǎn)

增值稅相較于營(yíng)業(yè)稅最大的特點(diǎn)就是“以票控稅”，其專用發(fā)票是征收增值稅和抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的重要憑證?！盃I(yíng)改增”之后，商業(yè)銀行可以給下游企業(yè)開(kāi)具發(fā)票，也能夠抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，減輕銀行稅負(fù)。但另一方面，增值稅專用發(fā)票的監(jiān)管更加嚴(yán)格，對(duì)增值稅發(fā)票涉及的各個(gè)環(huán)節(jié)的處理提出了更高的要求。商業(yè)銀行必須按照相關(guān)法規(guī)嚴(yán)格開(kāi)具發(fā)票，不得虛開(kāi)、偽造專用發(fā)票，否則將承擔(dān)嚴(yán)重的行政或刑事責(zé)任。同時(shí)，如果銀行的財(cái)務(wù)人員對(duì)相關(guān)政策了解不全面，可能對(duì)一些納稅事項(xiàng)理解產(chǎn)生偏差。例如商業(yè)銀行會(huì)利用贈(zèng)送商品等營(yíng)銷手段擴(kuò)大業(yè)務(wù)，在營(yíng)業(yè)稅稅制下，該行為是不征稅的。而“營(yíng)改增”之后，該業(yè)務(wù)屬于視同銷售應(yīng)稅行為，財(cái)務(wù)人員要按照17%的稅率計(jì)算稅款。如果銀行財(cái)務(wù)人員不能清楚的分析各應(yīng)稅行為，將會(huì)造成無(wú)意識(shí)的偷逃稅行為，這些都增加了商業(yè)銀行的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

4.經(jīng)營(yíng)管理

受“營(yíng)改增”的影響，商業(yè)銀行的經(jīng)營(yíng)管理也受到?jīng)_擊。首先，增值稅價(jià)稅分離的核算方式增加了商業(yè)銀行的稅收成本。為了保持銀行的利潤(rùn)，商業(yè)銀行需要根據(jù)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的難易程度以及客戶承受稅負(fù)的能力，對(duì)原有產(chǎn)品的價(jià)格進(jìn)行調(diào)整。價(jià)格發(fā)生變動(dòng)后，商業(yè)銀行與客戶簽訂合同也需要進(jìn)行重新修訂，對(duì)涉稅內(nèi)容進(jìn)行規(guī)范，尤其要明確合同里的價(jià)格是否含稅。其次，增值稅的抵扣條件非常嚴(yán)格，在開(kāi)具增值稅專用發(fā)票之前，商業(yè)銀行要對(duì)納的客戶信息進(jìn)行全面仔細(xì)的了解并收集，否則信息錯(cuò)誤，銀行將會(huì)承擔(dān)非常嚴(yán)重的后果。最后，為了適應(yīng)“營(yíng)改增”帶來(lái)的影響，商業(yè)銀行有必要對(duì)一些部門如研發(fā)、物業(yè)等部門進(jìn)行專業(yè)化經(jīng)營(yíng)，此舉促進(jìn)了銀行內(nèi)部的專業(yè)化分工，但同時(shí)也增加了商業(yè)銀行的管理成本。

三、商業(yè)銀行“營(yíng)改增”的難點(diǎn)

1.增值稅稅收中性未能完全實(shí)現(xiàn)

與營(yíng)業(yè)稅相比較，增值稅具有稅收中性的特點(diǎn)，能夠有效緩解營(yíng)業(yè)稅重復(fù)征稅的壓力，減輕稅負(fù)，這也是國(guó)家進(jìn)行“營(yíng)改增”改革的一個(gè)重要原因。然而商業(yè)銀行的“營(yíng)改增”卻沒(méi)有完全體現(xiàn)這一特征?！敦?cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》規(guī)定，納稅人接受的貸款相關(guān)業(yè)務(wù)產(chǎn)生的利息、手續(xù)費(fèi)、傭金等支出均不得作為企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)抵扣稅額。也就是說(shuō)，對(duì)于貸款這一類業(yè)務(wù)，商業(yè)銀行只有銷項(xiàng)稅額卻沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)稅額與之對(duì)應(yīng)。而且營(yíng)業(yè)稅改征增值稅之后，貸款性質(zhì)的利息收入定義范圍有所擴(kuò)大，把金融商品持有、信用卡透支、融資融券、罰息等利息收入也包括在內(nèi)。商業(yè)銀行與接受貸款服務(wù)的非金融企業(yè)之間的增值稅抵扣鏈條未被打通，違背了增值稅環(huán)環(huán)相扣的本質(zhì)。而這些下游企業(yè)無(wú)法抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額，與營(yíng)業(yè)稅制下的狀況無(wú)太大差別，仍然面臨著雙重征稅的問(wèn)題，在一定程度上抑制了實(shí)體經(jīng)濟(jì)參與金融活動(dòng)的積極性。

2.出口金融服務(wù)免稅范圍有限

營(yíng)業(yè)稅時(shí)期，商業(yè)銀行提供的出口金融服務(wù)不能免稅，面臨著重復(fù)征稅的難題。試點(diǎn)方案未出來(lái)之前，早前的“營(yíng)改增”行業(yè)服務(wù)出口都已實(shí)行免稅或零稅率政策，因此業(yè)界對(duì)金融服務(wù)出口的優(yōu)惠政策抱有很大的期望。而方案出臺(tái)后，政策與預(yù)想結(jié)果相差很大，《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》規(guī)定對(duì)與境內(nèi)貨物、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)無(wú)關(guān)的貨幣資金融通及其他金融業(yè)務(wù)提供的直接收費(fèi)金融服務(wù)免稅，這一免稅范圍實(shí)在有限。而大多數(shù)西方國(guó)家都對(duì)金融服務(wù)出口實(shí)行零稅率或免稅政策，在這樣的大背景下，我國(guó)銀行商業(yè)毫無(wú)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。要想促進(jìn)我國(guó)出口金融服務(wù)的發(fā)展，幫助金融服務(wù)“走出去”，這部分的改革刻不容緩。

3.專用發(fā)票的管理難度加大

增值稅實(shí)行的是以票控稅，增值稅專用發(fā)票不僅是納稅人經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的重要商業(yè)憑證，也是計(jì)算銷項(xiàng)稅額和抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的重要憑證，因此其發(fā)票管理十分嚴(yán)格。對(duì)于商業(yè)銀行來(lái)說(shuō)，其業(yè)務(wù)往來(lái)頻繁，服務(wù)項(xiàng)目多，同時(shí)銀行網(wǎng)點(diǎn)分布眾多，交易量大?！盃I(yíng)改增”之后，有需要的企業(yè)就會(huì)要求銀行開(kāi)具專用發(fā)票，其開(kāi)票過(guò)程十分復(fù)雜，加重了銀行的開(kāi)票任務(wù)。隨著商業(yè)銀行業(yè)務(wù)規(guī)模的擴(kuò)大，自助服務(wù)和跨地區(qū)交易也越來(lái)越多，這也給發(fā)票的開(kāi)具和保管帶來(lái)挑戰(zhàn)。而稅務(wù)機(jī)關(guān)也要審核抵扣發(fā)票的真實(shí)性和完整性，工作量成倍增加。

4.系統(tǒng)改造任務(wù)艱巨

銀行業(yè)是個(gè)信息化程度很高的行業(yè)，在稅收管理上基本已實(shí)現(xiàn)系統(tǒng)化自動(dòng)記收。而營(yíng)業(yè)稅和增值稅的計(jì)稅方式存在著很大的差距，商業(yè)銀行業(yè)務(wù)范圍廣，計(jì)稅依據(jù)各不相同，如何正確有效的區(qū)分不同類型收入并進(jìn)行價(jià)稅分離，是商業(yè)銀行系統(tǒng)改造的重頭戲。同時(shí)商業(yè)銀行也不是只有單一的財(cái)務(wù)系統(tǒng)，一個(gè)中型銀行就有20多個(gè)系統(tǒng)，這些系統(tǒng)是聯(lián)動(dòng)的，要想盡快適應(yīng)“營(yíng)改增”帶來(lái)的變化，商業(yè)銀行必須要做好系統(tǒng)流程與財(cái)稅系統(tǒng)的對(duì)接，對(duì)現(xiàn)有系統(tǒng)進(jìn)行升級(jí)優(yōu)化，滿足增值稅發(fā)票開(kāi)具和納稅申報(bào)等要求。而對(duì)于一個(gè)大型的商業(yè)銀行來(lái)說(shuō)，業(yè)務(wù)系統(tǒng)可能高達(dá)幾百個(gè)，這將是一個(gè)周期長(zhǎng)、影響廣、涉稅風(fēng)險(xiǎn)高的改造過(guò)程，需要商業(yè)銀行投入大量的時(shí)間和精力。

5.財(cái)政部門與銀行收入類會(huì)計(jì)科目歸屬不一致

“營(yíng)改增”之后，財(cái)政部將銀行的收入劃為三大類，即貸款利息收入、金融商品交易業(yè)務(wù)和直接收費(fèi)金融服務(wù)。而銀行一直根據(jù)業(yè)務(wù)和產(chǎn)品類型來(lái)核算收入，包括利息收入、金融機(jī)構(gòu)往來(lái)利息收入、投資收益、手續(xù)費(fèi)收入等。兩邊會(huì)計(jì)科目存在較大差異，商業(yè)銀行需要在原有報(bào)表的基礎(chǔ)上進(jìn)行手工調(diào)賬，這對(duì)稅款核算造成困難，加大稅收風(fēng)險(xiǎn)。

6.不良貸款優(yōu)惠政策與納稅期限相沖突

“營(yíng)改增”后，對(duì)于逾期90天的應(yīng)收未收利息的會(huì)計(jì)處理就受到業(yè)界人士的關(guān)注，如果處理得當(dāng)，這將大大減低商業(yè)銀行的稅負(fù)。為了解決這一問(wèn)題，試點(diǎn)政策規(guī)定，金融機(jī)構(gòu)發(fā)放貸款后，自結(jié)息日起90天內(nèi)的利息按照權(quán)責(zé)發(fā)生制繳納增值稅，自結(jié)息起90天后的利息等實(shí)際收到利息時(shí)繳納增值稅。從表面上看，這一政策減輕了商業(yè)銀行不良貸款納稅的壓力，但同時(shí)試點(diǎn)辦法也規(guī)定銀行要按季繳納增值稅。也就是說(shuō)，商業(yè)銀行逾期90天的利息基本上都會(huì)落在納稅期限里，商業(yè)銀行仍需要墊付這部分利息收入的增值稅。而商業(yè)銀行日后沒(méi)有收到利息，之前繳納的增值稅也不予退稅，這在一定程度上占用了銀行的運(yùn)營(yíng)資金，減少了商業(yè)銀行的現(xiàn)金流。

四、商業(yè)銀行推行“營(yíng)改增”改革的對(duì)策建議

“營(yíng)改增”之后，一方面緩解了重復(fù)征稅的問(wèn)題，另一方面也給商業(yè)銀行帶來(lái)了巨大的挑戰(zhàn)，這也就需要銀行和政府共同協(xié)作，積極采取措施，共同面對(duì)難題，盡可能減小改革對(duì)商業(yè)銀行的不良影響，促進(jìn)銀行業(yè)的健康發(fā)展，推進(jìn)營(yíng)改增的順利進(jìn)行。

1.逐步完善對(duì)“營(yíng)改增”各環(huán)節(jié)的規(guī)范程序

通過(guò)商業(yè)銀行“營(yíng)改增”前后的比較，發(fā)現(xiàn)現(xiàn)行的試點(diǎn)政策與原先的營(yíng)業(yè)稅政策相比計(jì)算難度加大，各環(huán)節(jié)的計(jì)算方式有待規(guī)范。而為了整個(gè)行業(yè)稅收的公平合理，國(guó)家必須前瞻性優(yōu)化稅收政策和安排。

(1)商業(yè)銀行利息收入征稅模式?！盃I(yíng)改增”之后，商業(yè)銀行的貸款利息收入仍按照毛利息進(jìn)行征稅。為了完善增值稅抵扣鏈條，政府勢(shì)必要對(duì)這一征稅方式進(jìn)行修正。結(jié)合國(guó)際成熟的經(jīng)驗(yàn)和本國(guó)具體國(guó)情，建議只對(duì)商業(yè)銀行的凈利息即利息收入減去利息支出的余額進(jìn)行征稅，同時(shí)允許下游企業(yè)抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額。這一征稅方案符合增值稅稅收中性和公平的原理，打通銀行與上下游企業(yè)的抵扣鏈條，商業(yè)銀行和實(shí)體經(jīng)濟(jì)的稅負(fù)都有所下降，符合“營(yíng)改增”后稅負(fù)只減不增的方針。

(2)關(guān)于商業(yè)銀行出口金融服務(wù)的優(yōu)惠政策。大部分西方國(guó)家都給予金融服務(wù)出口免稅或零稅率的優(yōu)惠待遇，在這樣的大環(huán)境中，要想提高我國(guó)金融服務(wù)出口的競(jìng)爭(zhēng)力，國(guó)家必須要實(shí)現(xiàn)金融服務(wù)出口全面的免稅政策。對(duì)凈利息征稅和金融服務(wù)出口免稅都是中國(guó)金融業(yè)長(zhǎng)期改革的趨向，期望國(guó)家在合適的時(shí)機(jī)出臺(tái)這些政策。

2.優(yōu)化發(fā)票管理模式

商業(yè)銀行業(yè)務(wù)量很多，如果逐一開(kāi)具增值稅發(fā)票，銀行和稅務(wù)管理部門的工作量都會(huì)增加。為了解決這一問(wèn)題，銀行可以與稅務(wù)部門溝通，采用電子發(fā)票的方式，定期提供交易明細(xì)，計(jì)算繳納稅款，其他企業(yè)可根據(jù)賬單抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。同時(shí)在提高防偽技術(shù)的前提下，銀行與稅務(wù)部門合作，綜合增值稅專用發(fā)票和銀行單證的特點(diǎn)，研發(fā)出新型的傳票單證，作為銀行抵扣的憑證，減少繁雜的開(kāi)票工作，逐步轉(zhuǎn)向以“信息控稅”的征管模式。

3.加快系統(tǒng)改造

銀行系統(tǒng)改造是一個(gè)艱巨的任務(wù)，政府有關(guān)部門可以提供必要的技術(shù)支持，協(xié)助銀行進(jìn)行改造，實(shí)現(xiàn)每筆收入價(jià)稅分離的自動(dòng)化，完成與稅務(wù)系統(tǒng)的對(duì)接。銀行也要注意改造過(guò)程中數(shù)據(jù)的備份和存儲(chǔ)，保護(hù)客戶的利益。政府也要監(jiān)督其改造過(guò)程中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，適時(shí)出臺(tái)有關(guān)政策，幫助商業(yè)銀行平穩(wěn)度過(guò)改革時(shí)期，確?！盃I(yíng)改增”的順利進(jìn)行。

4.合理進(jìn)行稅收籌劃

“營(yíng)改增”之后，商業(yè)銀行稅收負(fù)擔(dān)可能短期會(huì)增加，但同時(shí)稅收籌劃的空間也更大了。銀行財(cái)務(wù)人員要密切關(guān)注政府發(fā)布的相關(guān)文件，認(rèn)真解讀相關(guān)文件，充分利用國(guó)家優(yōu)惠政策。同時(shí)，在法律允許的范圍內(nèi)，從銷項(xiàng)稅額的角度，銀行可根據(jù)客戶承擔(dān)稅負(fù)的能力，適當(dāng)調(diào)整產(chǎn)品的價(jià)格，進(jìn)行稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁。從進(jìn)項(xiàng)稅額的角度，銀行可合理選擇采購(gòu)方式，比較供應(yīng)商增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人的報(bào)價(jià)并考慮增值稅抵扣這一條件，計(jì)算稅負(fù)平衡點(diǎn)，根據(jù)具體情況選擇供應(yīng)商。商業(yè)銀行也可以根據(jù)需要將業(yè)務(wù)外包出去，獲取增值稅專用發(fā)票，增加進(jìn)項(xiàng)稅額，減輕稅負(fù)。

5.加大人才隊(duì)伍建設(shè)，健全組織機(jī)構(gòu)

“營(yíng)改增”的推行，對(duì)商業(yè)內(nèi)部人員也提出了更高的要求。商業(yè)銀行需要定期組織員工學(xué)習(xí)增值稅相關(guān)政策和文件，加強(qiáng)理論知識(shí)的學(xué)習(xí)。同時(shí)也要對(duì)特定崗位員工進(jìn)行增值稅專用發(fā)票開(kāi)具及增值稅會(huì)計(jì)核算等操作培訓(xùn)，保證銀行工作的順利進(jìn)行和增值稅的正確核算與繳納。商業(yè)銀行也可以根據(jù)需要引進(jìn)一批高素質(zhì)專業(yè)人才，一方面可以對(duì)相關(guān)工作進(jìn)行指導(dǎo)，確保增值稅政策的順利實(shí)施。另一方面，可以對(duì)商業(yè)銀行的業(yè)務(wù)提出建議，進(jìn)行稅收籌劃。同時(shí)，商業(yè)銀行要明確前中后臺(tái)員工的職能定位，進(jìn)行分工協(xié)作，提高工作效率，降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

[1]《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的通知》財(cái)稅(2016)36號(hào)[Z] .2016-03-24.

[2]洪燁，張力上.金融營(yíng)改增對(duì)我國(guó)商業(yè)銀行影響及應(yīng)對(duì)策略[J] .江蘇商論，2016(4).

[3]馬明.商業(yè)銀行應(yīng)對(duì)營(yíng)改增難點(diǎn)與挑戰(zhàn)研究[J].金融會(huì)計(jì)，2015(8).

[4]吳飛虹，呂榮福.營(yíng)改增試點(diǎn)方案對(duì)商業(yè)銀行稅負(fù)的影響及相關(guān)建議[J] .稅務(wù)與經(jīng)濟(jì)，2016(5)：88-93.

[5]陜閃.金融業(yè)營(yíng)改增的挑戰(zhàn)與應(yīng)對(duì)[J] .武漢金融，2016(4)：50-51.

[6]鐘冶.營(yíng)改增后的會(huì)計(jì)核算-增值稅會(huì)計(jì)科目的設(shè)置[J] .住宅與房地產(chǎn)，2016(5).

[7]蔡浩.銀行業(yè)營(yíng)改增的必要性、當(dāng)前影響和未來(lái)演進(jìn)[J] .金融監(jiān)管研究，2016(4).

[8]王曉華.營(yíng)改增：金融業(yè)的機(jī)遇與挑戰(zhàn)[J]金融會(huì)計(jì)，2015(1).

[9]黃衛(wèi)華.營(yíng)改增對(duì)我國(guó)商業(yè)銀行稅負(fù)效應(yīng)影響[J] .中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)學(xué)報(bào)，2014(2).

[10]中國(guó)人民銀行國(guó)庫(kù)局營(yíng)改增課題組.銀行業(yè)“營(yíng)改增”：方案設(shè)計(jì)、評(píng)估及實(shí)施建議-基于16家上市銀行數(shù)據(jù)測(cè)算和13省(市)抽樣調(diào)查[J] .金融會(huì)計(jì)，2014(10).

Class No.:F832.0 Document Mark：A

(責(zé)任編輯：蔡雪嵐)

Impacts of Replacing Sales Tax with Value-added Tax on Commercial Banks in China

Du Dailing

(School of Finance, Anhui University of Finance and Economics, Bengbu, Anhui 233000，China)

Since May 1, 2016, the four major industries including the financial industry had fully implemented replacing sales tax with value-added tax . For commercial banks, this is the reform of tax system in China ,which has great impact on the way of tax collection, accounting, tax returns and so on. The commercial banks encountered some difficulties in the process of tax reform and the government and the banks need to work together to reduce the negative impact of tax reform and to promote the rapid growth of the banking business.

commercial bank；replacing sales tax with value-added tax；tax burden

杜代鈴，在讀碩士，安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)金融學(xué)院金融學(xué)專業(yè)。

1672-6758(2017)02-0060-5

F832.0

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