我國(guó)信托所得稅制度完善

廖燕

摘 要：自2001年信托法出臺(tái)至今，無(wú)論是在理論上亦或是實(shí)踐中，我國(guó)關(guān)于信托稅收法律制度一直空缺，故比較借鑒英、美、日三國(guó)關(guān)于信托所得稅制度的精華之處，以期從納稅規(guī)則、納稅義務(wù)人、實(shí)際課稅原則等方面完善我國(guó)信托所得稅制度。

關(guān)鍵詞：信托所得課稅；納稅義務(wù)人；重復(fù)征稅

中圖分類(lèi)號(hào)：D9

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

doi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2016.29.088

隨著社會(huì)勞動(dòng)分工的日益細(xì)化以及經(jīng)濟(jì)文化的多元化發(fā)展，我國(guó)居民儲(chǔ)蓄額逐漸增長(zhǎng)，居民個(gè)人乃至企業(yè)法人對(duì)財(cái)產(chǎn)的分配與運(yùn)用也發(fā)生了質(zhì)的變化，而這些因素都在一定程度上決定了信托業(yè)在我國(guó)的未來(lái)越來(lái)明朗。然我國(guó)信托稅收法律制度一直處于空白狀態(tài)，以致在實(shí)踐活動(dòng)中不僅損害了納稅人的合法權(quán)益，也造成了國(guó)家稅款的流失。因此，及時(shí)完善相關(guān)稅法制度刻不容緩，然信托作為舶來(lái)品，比較借鑒其他國(guó)家的信托所得稅制度則是重要手段之一。

1 英國(guó)信托所得稅制度

英國(guó)是信托制度的發(fā)源地，其相關(guān)法律制度較之眾多國(guó)家來(lái)說(shuō)是更為完善的，其信托所得稅法在成文法和判例法中均有明確的規(guī)定，主要特點(diǎn)是：

（1）在英國(guó)信托所得稅中，信托過(guò)程中的全部收益均是征稅對(duì)象，且原則是上適用個(gè)人所得稅法或公司所得稅，但在稅率、免稅額待遇等方面不同于個(gè)人所得稅或公司所得稅。此外，為防止委托人利用累積信托和全權(quán)信托獲得稅收利用，英國(guó)法律規(guī)定在分配這兩種信托收益時(shí)需在個(gè)稅的基礎(chǔ)之上另外繳納附加稅，以達(dá)到預(yù)防與打擊的雙重目的。

（2）在英國(guó)所得稅法中，信托是“部分人格化、部分透明化”的主體，因而納稅義務(wù)人是信托（最終由受托人承擔(dān)）和受益人，此種義務(wù)承擔(dān)規(guī)則合理的分配了信托和受益人之間的繳稅義務(wù)，在一定程度上避免了雙重征稅。此外，英國(guó)稅法中還確定了受益人稅款返還機(jī)制，以避免重復(fù)征稅。

（3）英國(guó)在多項(xiàng)法案中制定了反避稅條款，包括反累積原則、針對(duì)委托人可將利益歸屬于自身而獲得信托收益的反避稅規(guī)則、為子女或者其他家屬的私益而設(shè)立公益信托的反避稅規(guī)則等。

2 日本信托所得稅制度

日本信托制度是從英美引進(jìn)并在本國(guó)實(shí)情的基礎(chǔ)上加之創(chuàng)新的金融產(chǎn)品，其信托所得稅制度主要特點(diǎn)是：

（1）日本信托所得稅中納稅主體的確定遵循“管道原理”，即在信托的設(shè)立、存續(xù)、終止等不同環(huán)節(jié)，根據(jù)每一環(huán)節(jié)中的具體受益人或無(wú)特定受益人、受益人不存在、委托人對(duì)財(cái)產(chǎn)擁有控制權(quán)時(shí)的委托人（公益信托除外）承擔(dān)納稅義務(wù)。

（2）日本信托所得稅法中的許多規(guī)定都明確了日本公益信托享有稅收減免優(yōu)惠，如公益法人免征法人稅等。

（3）日本信托所得稅法以專(zhuān)門(mén)條款確定實(shí)際課稅原則或形式轉(zhuǎn)移不課稅原則，即對(duì)于信托過(guò)程中頻繁出現(xiàn)的信托財(cái)產(chǎn)形式轉(zhuǎn)移的情形不予以課稅，在很大程度上減免了因法律沖突導(dǎo)致信托財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移過(guò)程中發(fā)生的重復(fù)課稅問(wèn)題。

3 美國(guó)信托所得稅制度

美國(guó)是商事信托產(chǎn)生與發(fā)展的全球性資產(chǎn)信托化市場(chǎng)，其信托所得稅制度主要特點(diǎn)是：

（1）美國(guó)自創(chuàng)了“美國(guó)特色”的“管道理論”，即將信托定義為有納稅義務(wù)的應(yīng)稅實(shí)體和無(wú)納稅義務(wù)且需向政府報(bào)告經(jīng)營(yíng)成果并由經(jīng)營(yíng)成果所得者繳稅的管道實(shí)體的綜合體。換句話說(shuō)，信托既是應(yīng)稅實(shí)體又是管道實(shí)體。

（2）美國(guó)信托所得稅的納稅義務(wù)人包括信托本身和受益人，以及可獲取一部分信托收益的委托人。原則上，且將信托納到個(gè)人所得稅進(jìn)行規(guī)范，即個(gè)人應(yīng)為其全部應(yīng)稅所得納稅，然管道實(shí)體的存在以專(zhuān)門(mén)的“分配的扣除”方式明確表示信托操作并非完全按照個(gè)人所得稅制度進(jìn)行，使該部分信托收益由其最終所得者繳稅。當(dāng)然，美國(guó)稅法制度中對(duì)信托納稅有獨(dú)立于個(gè)人所得稅的專(zhuān)門(mén)納稅表，這也在一定程度上說(shuō)明了兩者的不同之處。

（3）美國(guó)信托所得稅中特別規(guī)定了信托所得稅的減免與扣除，但其特別寬免額度并不是很大，足以表明美國(guó)不認(rèn)同委托人以款面額上的優(yōu)惠而設(shè)立信托的做法。此外，美國(guó)《國(guó)內(nèi)收入法典》中還對(duì)禁止“雙重扣除”以及納稅年度內(nèi)總收入中用于慈善部分的收入作出了減免規(guī)定。

英、日、美三國(guó)關(guān)于信托所得稅制度的規(guī)定雖不一致，但均在不同程度上對(duì)我國(guó)信托所得稅制度的改進(jìn)提供了思路：

（1）我國(guó)需要完善信托所得納稅適用的規(guī)則，諸如何時(shí)適用個(gè)人所得稅法，何時(shí)適用公司所得稅法，或者是制定專(zhuān)門(mén)的信托所得稅規(guī)則，以避免重復(fù)課稅問(wèn)題。

（2）我國(guó)信托立法制度中應(yīng)明確信托的納稅義務(wù)人，即在何種情況下委托人、受益人或者信托本身需承擔(dān)納稅義務(wù)。

（3）我國(guó)應(yīng)確立實(shí)際課稅原則，以避免信托所得在轉(zhuǎn)移過(guò)程中的重復(fù)課稅，增加納稅義務(wù)人的負(fù)擔(dān)。

參考文獻(xiàn)

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