• <tr id="yyy80"></tr>
  • <sup id="yyy80"></sup>
  • <tfoot id="yyy80"><noscript id="yyy80"></noscript></tfoot>
  • 99热精品在线国产_美女午夜性视频免费_国产精品国产高清国产av_av欧美777_自拍偷自拍亚洲精品老妇_亚洲熟女精品中文字幕_www日本黄色视频网_国产精品野战在线观看 ?

    風(fēng)險(xiǎn)管理視角下的農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制研究

    2017-01-09 22:11:50柴芳云陳燕麗
    會(huì)計(jì)之友 2016年24期
    關(guān)鍵詞:農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制體系風(fēng)險(xiǎn)管理

    柴芳云+陳燕麗

    【摘 要】 農(nóng)業(yè)上市公司的發(fā)展,促進(jìn)了農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整,增強(qiáng)了我國(guó)農(nóng)業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。然而,從近年來(lái)農(nóng)業(yè)上市公司的總體情況來(lái)看,經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)普遍下滑,經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)逐步加大,給未來(lái)持續(xù)健康發(fā)展帶來(lái)了很大的不確定性。究其原因,與農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及運(yùn)行無(wú)效直接相關(guān),為此,以農(nóng)業(yè)上市公司風(fēng)險(xiǎn)研究為起點(diǎn),重點(diǎn)突出風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估及理順公司治理結(jié)構(gòu)對(duì)農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制體系構(gòu)建的重要意義,在此基礎(chǔ)上提出了完善農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制的舉措。

    【關(guān)鍵詞】 農(nóng)業(yè)上市公司; 獐子島; 風(fēng)險(xiǎn)管理; 內(nèi)部控制體系

    【中圖分類號(hào)】 F272.35 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937(2016)24-0013-05

    自2016年5月4日起,獐子島股票(002069)被實(shí)行“退市風(fēng)險(xiǎn)警示”處理,變更為“*ST獐島”。獐子島2006年9月28日在深交所上市,創(chuàng)造了中國(guó)農(nóng)業(yè)第一個(gè)百元股,2007年成為達(dá)沃斯“全球成長(zhǎng)型公司社區(qū)”首批創(chuàng)始會(huì)員。從農(nóng)業(yè)上市公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)、內(nèi)部控制有效性的綜合排名(2008—2010年)來(lái)看,獐子島一直處于領(lǐng)先地位[1],時(shí)值今日卻被ST,追其根源,與其內(nèi)部控制缺失直接相關(guān)。為此,以風(fēng)險(xiǎn)管理為研究視角,通過(guò)分析農(nóng)業(yè)上市公司風(fēng)險(xiǎn)特征并結(jié)合獐子島內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及運(yùn)行現(xiàn)狀,揭示農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制缺陷對(duì)公司戰(zhàn)略發(fā)展的重大制約性,以此提出完善農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制的思路。

    一、農(nóng)業(yè)上市公司面臨的風(fēng)險(xiǎn)

    我國(guó)是農(nóng)業(yè)大國(guó),農(nóng)業(yè)上市公司的發(fā)展壯大,促進(jìn)了我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整和國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的提高,雖然從2008年起財(cái)政部相繼頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》,從制度和法規(guī)層面全面詮釋了企業(yè)內(nèi)部控制的內(nèi)涵、評(píng)價(jià)及審計(jì)相關(guān)內(nèi)容,但農(nóng)業(yè)上市公司因其經(jīng)營(yíng)的風(fēng)險(xiǎn)性、行業(yè)特性等問(wèn)題,在內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及運(yùn)行中存在重大缺陷,導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)下滑,經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)上升。為此有必要對(duì)農(nóng)業(yè)上市公司面臨的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行剖析,并結(jié)合獐子島的風(fēng)險(xiǎn)現(xiàn)狀,對(duì)農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制的進(jìn)一步完善提供依據(jù)和參考。

    (一)農(nóng)業(yè)上市公司的外部風(fēng)險(xiǎn)[2]

    1.遭受自然災(zāi)害的風(fēng)險(xiǎn),如干旱、洪澇、冰雹、森林火災(zāi)和重大的生物災(zāi)害等。農(nóng)業(yè)上市公司自始至終都面臨著無(wú)數(shù)自然災(zāi)害的侵襲,企業(yè)應(yīng)建立自然災(zāi)害預(yù)警制度,采取一定的防范措施,將災(zāi)害造成的損失降為最低。以獐子島為例,在2014年第三季度,獐子島因北黃海冷水團(tuán)事件,使存貨遭受巨大損失,公告巨虧8億元。

    2.國(guó)家宏觀政策的調(diào)整。隨著國(guó)家宏觀發(fā)展戰(zhàn)略的調(diào)整,國(guó)家和地方都加大了對(duì)海洋經(jīng)濟(jì)的支持力度,加大投入、加大稅收優(yōu)惠及補(bǔ)貼。與此同時(shí),對(duì)影響生態(tài)環(huán)境的林業(yè)企業(yè)的亂砍亂伐現(xiàn)象予以限制;將一些重大的動(dòng)物疫情疾病防控推向市場(chǎng),使一些農(nóng)業(yè)上市公司面臨更加嚴(yán)峻的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。但國(guó)家對(duì)農(nóng)業(yè)部分行業(yè)的稅收優(yōu)惠及補(bǔ)貼對(duì)其發(fā)展影響較大。以獐子島為例,從2003年起,依據(jù)國(guó)家公布的《全面海洋經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)劃》,積極推進(jìn)漁業(yè)和漁區(qū)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整,從傳統(tǒng)漁業(yè)水產(chǎn)品的粗加工向現(xiàn)代的水產(chǎn)品精加工轉(zhuǎn)變,為此得到了國(guó)家和地方的稅收優(yōu)惠和財(cái)政補(bǔ)貼及海域支持[3]。

    3.市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)加劇的風(fēng)險(xiǎn)。近年來(lái),我國(guó)糧食、蔬菜和食用油等農(nóng)產(chǎn)品價(jià)格持續(xù)走高,農(nóng)業(yè)上市公司生產(chǎn)所需的原材料價(jià)格和勞動(dòng)力成本不斷攀升。同時(shí)農(nóng)業(yè)企業(yè)生產(chǎn)的季節(jié)性和周期性,使部分農(nóng)業(yè)上市公司產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)幅度大,產(chǎn)需脫節(jié),造成企業(yè)會(huì)計(jì)信息如銷售收入、現(xiàn)金流及利潤(rùn)指標(biāo)波動(dòng)較大。由于國(guó)家對(duì)農(nóng)業(yè)行業(yè)的保護(hù),使得部分上市公司缺乏風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí),一味追求盲目擴(kuò)張,使市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力下降。以獐子島為例,2008年由于美國(guó)次貸危機(jī),外部市場(chǎng)需求下降,對(duì)水產(chǎn)品出口造成巨大影響,同時(shí)受國(guó)外進(jìn)口產(chǎn)品的沖擊,形成替代品威脅,市場(chǎng)占有率下降,導(dǎo)致市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的風(fēng)險(xiǎn)加大。

    (二)農(nóng)業(yè)上市公司的內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)[2]

    1.經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。絕大多數(shù)農(nóng)業(yè)上市公司經(jīng)營(yíng)的產(chǎn)品都和人們的日常生活直接相關(guān)。食品類關(guān)系到人的健康和生命,同時(shí)隨著人們生活水平的提高,對(duì)食品的安全提出了更高的要求,若對(duì)食品安全質(zhì)量掉以輕心,就可能導(dǎo)致滅頂之災(zāi),如2008年的三鹿事件和2011年雙匯集團(tuán)事件。為此,國(guó)家加大了對(duì)該行業(yè)商品質(zhì)量的準(zhǔn)入及懲罰力度,一定程度上加大了企業(yè)的監(jiān)控成本和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

    2.管理風(fēng)險(xiǎn)。我國(guó)農(nóng)業(yè)上市公司絕大多數(shù)都是由家族企業(yè)逐步發(fā)展起來(lái)的,管理者的個(gè)人品質(zhì)、知識(shí)水平和能力直接影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)格。組織結(jié)構(gòu)多以一股獨(dú)大為主,集權(quán)色彩濃厚。受農(nóng)業(yè)生產(chǎn)周期的影響,投資多,見(jiàn)效慢,同時(shí)農(nóng)產(chǎn)品的附加值偏低,盈利能力及經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?cè)鲩L(zhǎng)緩慢,使其市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)居高不下,由此,管理者的經(jīng)營(yíng)偏好和趨利思想在很大程度上會(huì)左右上市公司的發(fā)展[4]。

    分析農(nóng)業(yè)上市公司外部及內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)因素有助于我們更清晰地了解行業(yè)特性,為構(gòu)建符合農(nóng)業(yè)上市公司持續(xù)發(fā)展的內(nèi)部控制體系提供依據(jù)。

    二、農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀——以獐子島為例

    2012年6月,迪博企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)有限公司依據(jù)滬、深交易所截至2012年4月30日A股上市的2 340家公司年報(bào)信息的研究顯示,隨著我國(guó)內(nèi)部控制法律法規(guī)的完善,監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)上市公司內(nèi)部控制監(jiān)督日益重視,以及上市公司的積極應(yīng)對(duì),我國(guó)上市公司內(nèi)部控制水平呈逐年提高的態(tài)勢(shì),但總體在低水平徘徊,2011年內(nèi)部控制總平均值為31.3[5]。

    2012年8月,《中國(guó)上市公司內(nèi)部控制指數(shù)(2011):制定、分析與評(píng)價(jià)》課題組用2011年我國(guó)主板和中小板上市公司2 036家公司樣本數(shù)據(jù),對(duì)內(nèi)部控制五要素進(jìn)行指數(shù)評(píng)價(jià),研究得出這些上市公司的內(nèi)部控制指數(shù)均值為不及格[5]。

    截至2015年底,我國(guó)農(nóng)業(yè)上市公司共有85家,占整個(gè)上市公司總數(shù)的3.05%。農(nóng)業(yè)上市公司依據(jù)2008年的《基本規(guī)范》及配套指引相繼建立了符合目前公司管理要求的內(nèi)部控制。內(nèi)部控制規(guī)范體系的實(shí)施,使農(nóng)業(yè)上市公司增加了在內(nèi)部控制方面的投入,提高了企業(yè)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷的可能性,在一定程度上完善了企業(yè)披露內(nèi)部控制缺陷的機(jī)制[6]。

    楊海琴[1]通過(guò)實(shí)證研究,對(duì)2008—2010年農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制有效性綜合評(píng)價(jià)后得出的結(jié)論是:農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制有效性大部分處于中下層水平,內(nèi)部控制提升的空間較大。

    目前農(nóng)業(yè)上市公司尚未有符合自身發(fā)展需求的內(nèi)部控制體系,由于外部環(huán)境和自身治理結(jié)構(gòu)的缺陷,農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制顯得先天不足,究其原因主要為,農(nóng)業(yè)上市公司總股本中,國(guó)家股和法人股占絕對(duì)優(yōu)勢(shì),一股獨(dú)大的現(xiàn)象突出,同時(shí)農(nóng)業(yè)上市公司產(chǎn)業(yè)鏈兩極分化現(xiàn)象突出,而上市公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)涉及整個(gè)產(chǎn)業(yè)鏈條,一旦發(fā)生風(fēng)險(xiǎn),波及面廣,影響深遠(yuǎn),從而導(dǎo)致各上市公司經(jīng)營(yíng)績(jī)效冰火兩重天[4]。

    農(nóng)業(yè)上市公司的典型代表獐子島,從業(yè)績(jī)和內(nèi)部控制方面來(lái)說(shuō)處于行業(yè)領(lǐng)先地位。獐子島在2008—2015年的內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告中均說(shuō)明已按照“企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范”及其他監(jiān)管要求建立了財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制,并未發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在重大缺陷。但2014年10月30日的“黑天鵝”事件及2016年5月4日的“*ST獐島”事件充分說(shuō)明,獐子島的內(nèi)部控制暗藏重大缺陷,內(nèi)部控制運(yùn)行無(wú)效。下面從COSO的五要素出發(fā),分析獐子島內(nèi)部控制現(xiàn)狀。

    1.控制環(huán)境??刂骗h(huán)境是企業(yè)實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的基礎(chǔ),是其他要素能否有效運(yùn)行的決定性因素,其中治理結(jié)構(gòu)是控制環(huán)境的中心,對(duì)構(gòu)建有效的控制環(huán)境發(fā)揮基礎(chǔ)性的作用。2014年獐子島在它的內(nèi)部控制報(bào)告中明確指出,獐子島建立和完善了符合現(xiàn)代化企業(yè)制度要求的公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部組織結(jié)構(gòu),通過(guò)科學(xué)有效的決策機(jī)制、執(zhí)行機(jī)制和監(jiān)督機(jī)制,保證公司達(dá)到或?qū)崿F(xiàn)各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)。但實(shí)際執(zhí)行中治理結(jié)構(gòu)混亂,董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層的權(quán)責(zé)利失衡,監(jiān)督不到位,出現(xiàn)管理層收受賄賂被查處事件。

    行為金融學(xué)的研究表明:在外界經(jīng)濟(jì)環(huán)境不穩(wěn)定、信息不對(duì)稱、個(gè)體能力存在缺陷的情況下,公司高管的管理哲學(xué)、個(gè)人的心理特征會(huì)不同程度地影響公司人力資源策略,進(jìn)而引發(fā)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)[7]。在2007年及2014年間獐子島高管人員頻繁離職,高管團(tuán)隊(duì)缺乏穩(wěn)定性。同時(shí)獐子島政企不分,一股獨(dú)大,董事長(zhǎng)吳厚剛是獐子島的核心人物,早在2001年公司整體變更為股份公司時(shí),吳厚剛既擔(dān)任董事長(zhǎng),同時(shí)又擔(dān)任獐子島鎮(zhèn)的鎮(zhèn)長(zhǎng)、黨委書(shū)記等職。在獐子島,懂技術(shù)懂行業(yè)特性、具備勝任能力的人才匱乏,同時(shí)考核不規(guī)范,退出機(jī)制不健全等導(dǎo)致公司治理結(jié)構(gòu)失衡,公司戰(zhàn)略目標(biāo)、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)難以實(shí)現(xiàn),并引發(fā)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

    2.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是企業(yè)及時(shí)識(shí)別并分析經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)。識(shí)別企業(yè)所面臨的內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)是風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ),企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)瞬息萬(wàn)變,如果不能及時(shí)評(píng)估風(fēng)險(xiǎn),就會(huì)導(dǎo)致控制活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)不可控,嚴(yán)重情況下會(huì)致使經(jīng)營(yíng)失敗。獐子島自上市以來(lái),海域面積及底播數(shù)量快速上升。從2006年的65.6萬(wàn)畝迅速增加到2013年的338萬(wàn)畝。未經(jīng)充分研究及論證即大幅度增擴(kuò)海域面積,存貨比重?cái)?shù)年高居不下,投資支出大額上升,決策過(guò)程有重大風(fēng)險(xiǎn)隱患。由于快速擴(kuò)張,加速了企業(yè)資金短缺,依靠借債維持日常的經(jīng)營(yíng)活動(dòng),給企業(yè)帶來(lái)了高額的債務(wù)成本和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的壓力。

    獐子島進(jìn)行的底播范圍非常接近北黃海冷水團(tuán)活動(dòng)區(qū),但對(duì)此風(fēng)險(xiǎn)沒(méi)有任何評(píng)估與披露;同時(shí)獐子島從浮筏養(yǎng)殖到深海底播,沒(méi)有做充分的論證和可行性研究,也沒(méi)進(jìn)行深海底播的實(shí)驗(yàn)。負(fù)責(zé)采購(gòu)的人員因受賄被查處(該團(tuán)隊(duì)負(fù)責(zé)采購(gòu)蝦夷扇貝種苗,而正是這批種苗導(dǎo)致獐子島巨額虧損),但對(duì)此風(fēng)險(xiǎn)獐子島沒(méi)有任何評(píng)估和披露。

    3.控制活動(dòng)。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為控制活動(dòng)的有效實(shí)施奠定了基礎(chǔ),識(shí)別評(píng)估了風(fēng)險(xiǎn),如果沒(méi)有實(shí)施相應(yīng)的應(yīng)對(duì)措施,即控制活動(dòng),內(nèi)部控制也不能發(fā)揮作用。獐子島對(duì)于存貨實(shí)物控制的說(shuō)法前后不一?!兜诙诙唐谌谫Y融券募集說(shuō)明書(shū)》中寫(xiě)明:公司每個(gè)月組織一次苗種生長(zhǎng)情況的調(diào)查;而董事長(zhǎng)吳厚剛卻說(shuō)“公司每年分別在春天和秋天對(duì)公司存貨進(jìn)行調(diào)查”。兩種不同的說(shuō)法,說(shuō)明獐子島缺乏日常的檢測(cè),無(wú)法及時(shí)有效地監(jiān)控存貨生長(zhǎng)情況和數(shù)量。在采購(gòu)環(huán)節(jié)控制上,自2009年以來(lái),每年的蝦夷扇貝苗種底播計(jì)劃未以單獨(dú)議案的形式履行董事會(huì)的審批程序。采購(gòu)一直由原副總經(jīng)理吳厚記(吳厚剛的兄弟)負(fù)責(zé),未定期輪換,采購(gòu)來(lái)的大量種苗無(wú)法逐箱檢查,驗(yàn)收時(shí)未入庫(kù),直接播種,導(dǎo)致賬實(shí)無(wú)法核對(duì),監(jiān)督缺乏。

    4.信息與溝通。信息與溝通是企業(yè)及時(shí)、準(zhǔn)確地收集、傳遞與內(nèi)部控制相關(guān)信息的過(guò)程,其確保信息在企業(yè)有效傳遞及理解。2012年高管吳厚記因被舉報(bào)有受賄行為而離開(kāi)公司,同年會(huì)計(jì)人員被移交司法機(jī)關(guān)。該事件在當(dāng)年公司財(cái)務(wù)報(bào)告中并未作任何披露,存貨的賬面價(jià)值也未做任何調(diào)整。在2014年10月的黃?!袄渌畧F(tuán)”事件后,獐子島并未就此事件向投資者做詳細(xì)的解釋,而是任其發(fā)酵,造成投資者內(nèi)心的極度恐慌[8]。對(duì)于漁業(yè)企業(yè)來(lái)說(shuō),海域面積變動(dòng)屬于公司重大事項(xiàng)。當(dāng)年度內(nèi)單筆或累計(jì)變動(dòng)海域面積超過(guò)上年年末公司擁有海域面積的10%時(shí),需提交董事會(huì)審批并履行臨時(shí)信息披露義務(wù),但獐子島在年度報(bào)告中并未有相關(guān)披露,同時(shí)對(duì)于淺海底播到45米以上深海底播的經(jīng)營(yíng)環(huán)境事項(xiàng)僅在定期報(bào)告中進(jìn)行了簡(jiǎn)單披露,未對(duì)相關(guān)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行詳細(xì)披露及監(jiān)視,以上說(shuō)明獐子島在信息與溝通上存在嚴(yán)重缺陷。

    5.內(nèi)部監(jiān)督。內(nèi)部監(jiān)督是對(duì)內(nèi)部控制要素是否發(fā)揮作用的再監(jiān)督,包括日常監(jiān)督和專項(xiàng)監(jiān)督?!垛訊u集團(tuán)股份有限公司2012年年度報(bào)告》中說(shuō)明:公司在獐子島海域構(gòu)建了北黃海冷水團(tuán)檢測(cè)淺標(biāo)網(wǎng),對(duì)低層水溫變化進(jìn)行24小時(shí)不間斷監(jiān)測(cè),提升了海域環(huán)境的監(jiān)控能力。而獐子島董事長(zhǎng)秘書(shū)孫福君卻說(shuō):公司僅能對(duì)海域表層溫度進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)測(cè),通過(guò)潛標(biāo)進(jìn)行溫度監(jiān)測(cè),電子數(shù)據(jù)每三個(gè)月提取一次,對(duì)低層水溫完全達(dá)不到24小時(shí)全天候監(jiān)測(cè)的標(biāo)準(zhǔn),兩種說(shuō)法兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn),說(shuō)明獐子島在內(nèi)部監(jiān)督上存在重大缺陷,既然內(nèi)部監(jiān)督不能有效發(fā)揮作用,那外部監(jiān)督的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)現(xiàn)狀又是如何呢?由于受到特殊行業(yè)、環(huán)境和專業(yè)知識(shí)的限制,大華會(huì)計(jì)師事務(wù)所只用了三天時(shí)間就完成了對(duì)獐子島百萬(wàn)畝海域的監(jiān)盤(pán),同時(shí)大華會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)獐子島2013年和2014年半年報(bào)表都出具了標(biāo)準(zhǔn)的無(wú)保留意見(jiàn),致使獐子島內(nèi)部監(jiān)督體系形同虛設(shè)。

    通過(guò)對(duì)獐子島內(nèi)部控制五要素具體現(xiàn)狀的分析,看出其在內(nèi)部控制五要素上都存在重大缺陷,正是內(nèi)部控制的重大缺陷導(dǎo)致獐子島的內(nèi)部控制失效、經(jīng)營(yíng)失敗。那么引起獐子島內(nèi)部控制失效的原因又有哪些呢?下面從影響因素探其根源。

    三、農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制有效性的因素分析

    (一)內(nèi)部控制理念滯后

    內(nèi)部控制從公元前3600年以前的美索不達(dá)米亞文明時(shí)期的內(nèi)部牽制發(fā)展到2004年COSO發(fā)布企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整體框架階段,內(nèi)部控制的控制環(huán)境、控制理念、控制方法都發(fā)生了質(zhì)的飛躍。目前農(nóng)業(yè)上市公司對(duì)內(nèi)部控制的理解停留在各項(xiàng)工作制度和業(yè)務(wù)規(guī)章的匯總上[4],沒(méi)有將內(nèi)部控制的本質(zhì)理解為是一種制衡、監(jiān)督和激勵(lì)的制度安排[9]。有效的內(nèi)部控制能夠制約經(jīng)營(yíng)者的機(jī)會(huì)主義行為,正確處理企業(yè)的組織機(jī)構(gòu)和權(quán)責(zé)分配,從根本上杜絕舞弊的發(fā)生。獐子島的年度報(bào)告和融資融券對(duì)內(nèi)部控制的說(shuō)明和實(shí)際內(nèi)部控制執(zhí)行狀況比較,差距巨大,說(shuō)明其內(nèi)部控制只是為了應(yīng)付監(jiān)管機(jī)構(gòu)及相關(guān)法律的要求,內(nèi)部控制實(shí)際運(yùn)行無(wú)效。

    (二)戰(zhàn)略定位缺乏

    戰(zhàn)略目標(biāo)是企業(yè)最高層次的目標(biāo)和內(nèi)部控制的終極目標(biāo),是企業(yè)未來(lái)發(fā)展的總藍(lán)圖,是實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的行動(dòng)指南。農(nóng)業(yè)上市公司雖然在整個(gè)上市公司中占比較少,但它獨(dú)特的戰(zhàn)略地位和國(guó)家對(duì)它的扶持力度,說(shuō)明農(nóng)業(yè)上市公司戰(zhàn)略制定的重要性。從目前農(nóng)業(yè)上市公司戰(zhàn)略目標(biāo)的定位來(lái)看,主要關(guān)注的是合法合規(guī)目標(biāo)和報(bào)告目標(biāo)。由于缺乏十年甚至更長(zhǎng)的戰(zhàn)略,所以企業(yè)的經(jīng)營(yíng)行為短視,導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。獐子島雖然打造了同心多元化戰(zhàn)略、科技領(lǐng)先戰(zhàn)略、縱向一體化戰(zhàn)略、品牌戰(zhàn)略及五位一體的發(fā)展模式[3],但經(jīng)營(yíng)過(guò)程中盲目擴(kuò)張,過(guò)分依賴短期債務(wù),在重大突發(fā)事件面前顯得無(wú)能為力,這說(shuō)明獐子島的戰(zhàn)略管理只是寫(xiě)在紙上的一種管理,沒(méi)有站在公司戰(zhàn)略目標(biāo)的高度去處理或應(yīng)對(duì)危機(jī),缺乏有效的戰(zhàn)略協(xié)調(diào)機(jī)制。

    (三)風(fēng)險(xiǎn)防范及應(yīng)對(duì)能力較弱

    從農(nóng)業(yè)上市公司的現(xiàn)狀來(lái)看,風(fēng)險(xiǎn)主要源于外部環(huán)境(如經(jīng)濟(jì)環(huán)境、自然災(zāi)害、法律環(huán)境等)及內(nèi)部因素(如公司治理缺陷、內(nèi)部控制缺陷、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)等)的影響。對(duì)于外部環(huán)境風(fēng)險(xiǎn),企業(yè)無(wú)法直接控制,但需要制定相應(yīng)的應(yīng)對(duì)措施;對(duì)于內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)因素,企業(yè)可結(jié)合內(nèi)部控制有效實(shí)施及落實(shí)加以防范。通常對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別是風(fēng)險(xiǎn)管理的第一步,其次要綜合運(yùn)用多種風(fēng)險(xiǎn)分析方法對(duì)風(fēng)險(xiǎn)因素可能性和響應(yīng)程度進(jìn)行排序[7]。獐子島從2006年起海底底播面積逐年增加,對(duì)根本不知曉的深海底播這種風(fēng)險(xiǎn)極高的事項(xiàng)沒(méi)有進(jìn)行實(shí)驗(yàn)、論證就直接實(shí)施,導(dǎo)致“黑天鵝”事件發(fā)生。同時(shí)占總資產(chǎn)比重畸高的消耗性生物資產(chǎn)存貨一直保持在50%左右,對(duì)這部分特殊性能的存貨,從種苗的采購(gòu)、播種、后續(xù)監(jiān)管上獐子島都缺乏應(yīng)有的風(fēng)險(xiǎn)控制措施而任其在海里自由生長(zhǎng),直到死亡。

    (四)內(nèi)部控制環(huán)境不健全

    雖然農(nóng)業(yè)上市公司依據(jù)現(xiàn)代企業(yè)公司治理要求建立了治理結(jié)構(gòu),但公司董事長(zhǎng)和經(jīng)理兩職合二為一的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生,家族式管理模式阻礙了公司健康發(fā)展,一股獨(dú)大的現(xiàn)象導(dǎo)致了決策及經(jīng)營(yíng)高度集權(quán),風(fēng)險(xiǎn)加大。獐子島“法人治理”實(shí)質(zhì)上是典型的內(nèi)部人控制。股東、治理層、經(jīng)理層三位一體。獐子島從集體所有制企業(yè)成長(zhǎng)為上市公司,“內(nèi)部人”發(fā)揮了重要作用,功不可沒(méi),但當(dāng)企業(yè)發(fā)展到一定規(guī)模后,內(nèi)部人控制顯然已無(wú)法滿足企業(yè)日益擴(kuò)大所導(dǎo)致的戰(zhàn)略推進(jìn)、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的防范及企業(yè)監(jiān)管的需要。雖然獐子島2006年上市時(shí),符合深交所公司治理要求,表面制衡,實(shí)質(zhì)很難形成公司持續(xù)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的核心競(jìng)爭(zhēng)力。當(dāng)內(nèi)部人利益和公司利益一致時(shí),公司可以發(fā)展,但當(dāng)內(nèi)部人利益和公司利益沖突時(shí),內(nèi)部人寧愿犧牲公司利益,而保全自己的利益,所以在公司戰(zhàn)略發(fā)展上采取了一種冒險(xiǎn)激進(jìn)的方式[10],遠(yuǎn)遠(yuǎn)偏離投資者所希望的穩(wěn)健性公司發(fā)展戰(zhàn)略。在人力資源上,并不是把具備專業(yè)勝任能力和正直品格的人安排在合適的崗位上,而是任人唯親。副總經(jīng)理吳厚記是董事長(zhǎng)吳厚剛的兄弟,負(fù)責(zé)獐子島的材料采購(gòu)工作,2012年因舉報(bào)受賄而離職,2014年獐子島蝦夷扇貝絕收事件,正是吳厚記團(tuán)隊(duì)負(fù)責(zé)的采購(gòu)事宜。

    (五)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系不完善

    內(nèi)部控制評(píng)價(jià)貫穿于內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及運(yùn)行的始終,合理的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)機(jī)制是確保內(nèi)部控制有效實(shí)施的保障。

    借鑒陳漢文和池國(guó)華[9]的研究成果,2013年我國(guó)上市公司內(nèi)部控制整體水平進(jìn)一步提高,從內(nèi)部控制五要素指數(shù)來(lái)看,風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是上市公司內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)。從行業(yè)內(nèi)部控制整體狀況來(lái)看,受嚴(yán)厲監(jiān)管的金融保險(xiǎn)業(yè)居第一,2013年內(nèi)部控制指數(shù)均值為63.91%;而農(nóng)林牧漁業(yè)排名最后,2013年內(nèi)部控制指數(shù)均值為42.89%。

    目前,農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制信息披露方式主要有兩種,一種是在年報(bào)中披露,一種是單獨(dú)出具內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告并與年報(bào)同時(shí)披露,對(duì)自身內(nèi)部控制有效性的自評(píng)分均在50%以上,對(duì)內(nèi)部控制有效性持樂(lè)觀態(tài)度,總體自評(píng)意見(jiàn)偏高,披露的內(nèi)容空洞,缺乏實(shí)質(zhì)性的內(nèi)容[11]。

    從2008年起,獐子島開(kāi)始對(duì)內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告進(jìn)行披露,主要從評(píng)價(jià)依據(jù)、實(shí)施情況、缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)、具體缺陷披露等方面對(duì)其內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)。對(duì)評(píng)價(jià)有重要影響的內(nèi)部控制實(shí)施情況從2012—2015年都未披露相應(yīng)的內(nèi)容;對(duì)缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)2011年、2013年、2015年有定性或定量標(biāo)準(zhǔn),其他年份都沒(méi)有;具體內(nèi)部控制缺陷披露的情況從2008—2015年獐子島均為未披露或不存在重要或重大缺陷,而實(shí)際情況是2013—2015年,獐子島內(nèi)部控制都存在重大缺陷。

    以上分析了影響農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制有效性的因素。內(nèi)部控制理念滯后、戰(zhàn)略定位缺乏、風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)弱是導(dǎo)致上市公司內(nèi)部控制失效的主要原因。

    四、完善農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制的舉措

    我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系主要是針對(duì)生產(chǎn)型企業(yè)常見(jiàn)的18種業(yè)務(wù)內(nèi)部控制加以規(guī)范的。農(nóng)業(yè)上市公司由于其特殊的內(nèi)外部發(fā)展環(huán)境,亟待設(shè)計(jì)個(gè)性化的內(nèi)部控制體系。

    內(nèi)部控制體系通常以戰(zhàn)略導(dǎo)向、價(jià)值導(dǎo)向和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?yàn)榍腥朦c(diǎn)設(shè)計(jì)。戰(zhàn)略導(dǎo)向內(nèi)部控制體系以公司戰(zhàn)略為主線,圍繞著公司戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)現(xiàn)這一中心進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)防控,并突出控制體系中內(nèi)部管理各部門(mén)各環(huán)節(jié)的協(xié)調(diào)一致。價(jià)值導(dǎo)向的內(nèi)部控制體系建立在對(duì)企業(yè)價(jià)值鏈和價(jià)值創(chuàng)造源分析的基礎(chǔ)上,將內(nèi)部控制的價(jià)值增值放到戰(zhàn)略導(dǎo)向的位置。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制體系是將全面風(fēng)險(xiǎn)管理的理念和思想契合到內(nèi)部控制的實(shí)施過(guò)程中,從而提高內(nèi)部控制防御風(fēng)險(xiǎn)的能力,以促進(jìn)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)[12]。綜觀農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀,結(jié)合獐子島的具體情況,以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?yàn)榍腥朦c(diǎn)完善內(nèi)部控制體系較為合理。獐子島內(nèi)部控制重大缺陷產(chǎn)生的原因除了內(nèi)外部環(huán)境因素之外,風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估缺失是重要影響因素。

    以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的內(nèi)部控制系統(tǒng),要求董事會(huì)和管理者應(yīng)將主要精力放在可能產(chǎn)生重大風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵環(huán)節(jié),管理層設(shè)定的目標(biāo)要與企業(yè)的使命、風(fēng)險(xiǎn)偏好一致。企業(yè)應(yīng)當(dāng)識(shí)別影響其目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的內(nèi)外部事項(xiàng),區(qū)分哪些是風(fēng)險(xiǎn),哪些是機(jī)會(huì),從而使管理層的戰(zhàn)略目標(biāo)不偏離正確的方向。針對(duì)以上的分析,完善農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制的措施主要包括以下方面:

    (一)以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向作為設(shè)計(jì)內(nèi)部控制體系的切入口,識(shí)別及應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)

    農(nóng)業(yè)上市公司因其經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和環(huán)境的特殊性,應(yīng)設(shè)計(jì)針對(duì)性的內(nèi)部控制體系。根據(jù)國(guó)務(wù)院國(guó)資委《中央企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理指引》的精神,設(shè)計(jì)符合農(nóng)業(yè)上市公司風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)的內(nèi)部控制體系。農(nóng)業(yè)上市公司的風(fēng)險(xiǎn)客觀存在,具有不確定性和動(dòng)態(tài)性的特征,可將風(fēng)險(xiǎn)按來(lái)源分為外部風(fēng)險(xiǎn)和內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)(如文中第一部分的闡述),對(duì)影響企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的事項(xiàng)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和分析,診斷企業(yè)面臨怎樣的風(fēng)險(xiǎn),哪些是重大風(fēng)險(xiǎn),從而制定重大風(fēng)險(xiǎn)管理的策略和措施,明確各職能部門(mén)在風(fēng)險(xiǎn)管理中的職責(zé),將風(fēng)險(xiǎn)管理融入日常的管理活動(dòng)中。應(yīng)加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)防性控制即前饋控制,建立風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制和突發(fā)事件的預(yù)警機(jī)制,根據(jù)企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的特征,構(gòu)建預(yù)警系統(tǒng),并將風(fēng)險(xiǎn)量化,建立量化指標(biāo)體系。同時(shí)提高技術(shù)和判斷,設(shè)置預(yù)警區(qū)間,評(píng)價(jià)各種風(fēng)險(xiǎn)偏離程度,及時(shí)向風(fēng)險(xiǎn)管理部門(mén)和決策層發(fā)出警示,以提出應(yīng)對(duì)措施[7]。

    (二)在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制體系下,進(jìn)一步完善農(nóng)業(yè)上市公司治理結(jié)構(gòu),促進(jìn)其長(zhǎng)遠(yuǎn)、科學(xué)發(fā)展

    農(nóng)業(yè)上市公司因其治理結(jié)構(gòu)的缺陷,導(dǎo)致其經(jīng)營(yíng)行為短視。農(nóng)業(yè)上市公司股本偏小,流通股偏低,國(guó)有股和法人股占絕對(duì)的控股地位,極易受大股東的操控。加之農(nóng)業(yè)生產(chǎn)周期長(zhǎng)、投資大、收效慢、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、自然災(zāi)害頻發(fā),易導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)陷入困境,如果企業(yè)沒(méi)有以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的內(nèi)部控制制度安排,要想長(zhǎng)遠(yuǎn)科學(xué)發(fā)展是不現(xiàn)實(shí)的。為此,企業(yè)首先要理順治理結(jié)構(gòu)。公司治理是內(nèi)部控制系統(tǒng)得以順利運(yùn)行的條件,又是內(nèi)部控制有效運(yùn)行的保證。農(nóng)業(yè)上市公司,“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象嚴(yán)重,治理結(jié)構(gòu)的制衡失效,管理層道德缺乏。由于利益的誘使,不惜違背經(jīng)營(yíng)目標(biāo)采取短期行為,使制度的執(zhí)行因?yàn)槿说闹饔^意志而存在不應(yīng)有的彈性,導(dǎo)致內(nèi)部控制的功能大大削弱。由于治理結(jié)構(gòu)的失衡,違背行業(yè)發(fā)展規(guī)律,缺乏風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警、識(shí)別、評(píng)估等手段,導(dǎo)致企業(yè)擔(dān)負(fù)沉重的債務(wù)成本,為企業(yè)長(zhǎng)期科學(xué)發(fā)展埋下隱患。理順治理結(jié)構(gòu),應(yīng)考慮調(diào)整董事會(huì)結(jié)構(gòu)以彌補(bǔ)內(nèi)部人控制的缺陷,除了配備具有財(cái)經(jīng)知識(shí)的獨(dú)立董事外,聘請(qǐng)農(nóng)業(yè)專家,以增強(qiáng)決策中的科學(xué)性和技術(shù)性,平衡內(nèi)部人的激進(jìn)、冒險(xiǎn)、盲目擴(kuò)張的行為。

    (三)對(duì)農(nóng)業(yè)上市公司單獨(dú)設(shè)計(jì)符合其行業(yè)特性、極具操作性的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系

    從動(dòng)態(tài)的角度看,內(nèi)部控制可以看作是一個(gè)設(shè)計(jì)、運(yùn)行、評(píng)價(jià)的循環(huán)體。內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及運(yùn)行的合理性、可行性和有效性都依靠評(píng)價(jià)的評(píng)斷,查錯(cuò)補(bǔ)漏,為內(nèi)部控制良性循環(huán)提供保障。

    目前農(nóng)業(yè)上市公司在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中普遍出現(xiàn)的情況是:避重就輕,披露的內(nèi)容空洞、含混,格式五花八門(mén),披露的信息隨意性大。為此,有必要依據(jù)農(nóng)業(yè)上市公司自身的特點(diǎn),在內(nèi)部控制披露上發(fā)布更加明細(xì)化、規(guī)范化的格式及內(nèi)容要求。

    內(nèi)部控制評(píng)價(jià)貫穿于內(nèi)部控制的始終,良好的評(píng)價(jià)體系離不開(kāi)實(shí)施的主體。依據(jù)其實(shí)際情況,在評(píng)價(jià)主體上可設(shè)置三個(gè)層級(jí)。第一層級(jí)由業(yè)務(wù)單元對(duì)日常業(yè)務(wù)內(nèi)控狀況進(jìn)行自評(píng)。第二層級(jí)由內(nèi)部獨(dú)立的評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)或內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行自我評(píng)價(jià),依據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的現(xiàn)狀,獨(dú)立客觀地提出評(píng)價(jià)意見(jiàn),如出現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷,可及時(shí)發(fā)現(xiàn)并予以彌補(bǔ)。第三層級(jí)由會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行外部評(píng)價(jià),以驗(yàn)證及制約第一層和第二層對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的有效性[4]。

    內(nèi)部控制評(píng)價(jià)內(nèi)容及披露應(yīng)主要包括:評(píng)價(jià)范圍、評(píng)價(jià)范圍的主要業(yè)務(wù)和事項(xiàng)、重點(diǎn)關(guān)注的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域及防范措施、內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)、內(nèi)部控制缺陷現(xiàn)狀及整改情況等。

    在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中,缺陷認(rèn)定是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中的關(guān)鍵,依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》,農(nóng)業(yè)上市公司應(yīng)對(duì)導(dǎo)致內(nèi)部控制失效的諸多事項(xiàng)按缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分類,可分為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和非財(cái)務(wù)報(bào)告缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定按照影響公司目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷,并通過(guò)定量和定性方法加以識(shí)別和分級(jí)。非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定涉及內(nèi)部控制的廣泛目標(biāo),主要從定性方面考慮,如公司高管人員是否有舞弊行為;是否更改過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表;新聞媒體是否有負(fù)面報(bào)道;是否違反國(guó)家法律法規(guī)等。結(jié)合農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀將查找內(nèi)部控制缺陷的范圍限定在公司層面、業(yè)務(wù)流程和信息系統(tǒng)三方面[13]。

    綜上所述,我國(guó)農(nóng)業(yè)上市公司對(duì)其內(nèi)外風(fēng)險(xiǎn)強(qiáng)化預(yù)警,在國(guó)家法律和內(nèi)部控制逐步完善的前提下,農(nóng)業(yè)上市公司對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及運(yùn)行將日臻完善,因?yàn)榱己玫膬?nèi)部控制向投資者傳達(dá)著積極可信的信息,也是農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制不斷完善的助推器和戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的保證。

    【主要參考文獻(xiàn)】

    [1] 楊海琴.農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)研究[D].湖南農(nóng)業(yè)大學(xué)碩士學(xué)位論文,2012.

    [2] 吳秀蘭,孟楓平,何永敢.風(fēng)險(xiǎn)管理視角下農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制的缺陷及完善[J].沈陽(yáng)大學(xué)學(xué)報(bào)(社會(huì)科學(xué)版),2013(1):27.

    [3] 吳賓.獐子島集團(tuán)股份有限公司發(fā)展戰(zhàn)略研究[D].石河子大學(xué)碩士學(xué)位論文,2015.

    [4] 侯小娜.以戰(zhàn)略管理為導(dǎo)向的農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制體系建設(shè)問(wèn)題研究[D].河北農(nóng)業(yè)大學(xué)碩士學(xué)位論文,2010.

    [5] 劉華.內(nèi)部控制案例研究[M].上海:上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2012.

    [6] 林斌,劉春麗,舒?zhèn)?,?中國(guó)上市公司內(nèi)部控制缺陷披露研究——數(shù)據(jù)分析與政策建議[J].會(huì)計(jì)之友,2012(25):13.

    [7] 董紅杰.基于WSR的公司內(nèi)部控制有效性的風(fēng)險(xiǎn)因素研究[J]. 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師,2016(2):102-104.

    [8] 張貴祥.獐子島內(nèi)部控制失效案例分析[J].中國(guó)市場(chǎng),2015(22):41.

    [9] 陳漢文,池國(guó)華.CEO內(nèi)部控制[M].北京:北京大學(xué)出版社,2015:31-34,392-398.

    [10] 高允敏.扇貝夭殤隱藏的內(nèi)部控制缺陷及治理思路[J].財(cái)會(huì)月刊,2015(5):75.

    [11] 吳秀蘭.農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量研究[D].安徽農(nóng)業(yè)大學(xué)碩士學(xué)位論文,2013.

    [12] 羅懷敬.全面風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向下企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究——以農(nóng)業(yè)上市公司為例[D].山東農(nóng)業(yè)大學(xué)博士學(xué)位論文,2013.

    [13] 董卉娜,朱志雄.上市銀行內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定研究[J].證券市場(chǎng)導(dǎo)報(bào),2014(6):58-60.

    猜你喜歡
    農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制體系風(fēng)險(xiǎn)管理
    探討風(fēng)險(xiǎn)管理在呼吸機(jī)維護(hù)與維修中的應(yīng)用
    房地產(chǎn)合作開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)管理
    商周刊(2018年23期)2018-11-26 01:22:28
    經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下進(jìn)出口企業(yè)內(nèi)控體系的構(gòu)建策略研究
    農(nóng)業(yè)上市公司多元化經(jīng)營(yíng)動(dòng)因分析
    農(nóng)業(yè)上市公司資本結(jié)構(gòu)和盈利能力關(guān)系研究
    全面風(fēng)險(xiǎn)管理視角下的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制研究
    農(nóng)業(yè)上市公司社會(huì)責(zé)任信息披露數(shù)據(jù)的縱向分析
    商(2016年32期)2016-11-24 16:13:04
    農(nóng)業(yè)上市公司社會(huì)責(zé)任信息內(nèi)容披露的橫向分析
    構(gòu)建行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系的思考
    護(hù)理風(fēng)險(xiǎn)管理在冠狀動(dòng)脈介入治療中的應(yīng)用
    欧美亚洲 丝袜 人妻 在线| 国产黄片视频在线免费观看| 色婷婷久久久亚洲欧美| 乱人伦中国视频| 在线精品无人区一区二区三| 蜜臀久久99精品久久宅男| 国产国拍精品亚洲av在线观看| 日韩欧美精品免费久久| 国产精品久久久久久久久免| 久久99热6这里只有精品| 久久精品久久久久久噜噜老黄| 国产免费福利视频在线观看| 亚洲激情五月婷婷啪啪| 我的老师免费观看完整版| 99精国产麻豆久久婷婷| 曰老女人黄片| 一级片'在线观看视频| 亚洲国产av新网站| av在线观看视频网站免费| 插逼视频在线观看| 国产探花极品一区二区| 久久精品国产亚洲av涩爱| 久久国产精品大桥未久av| 国产精品久久久久久久电影| av网站免费在线观看视频| 亚洲美女黄色视频免费看| 如日韩欧美国产精品一区二区三区 | 在现免费观看毛片| 丝袜脚勾引网站| 亚洲欧美一区二区三区国产| 青春草国产在线视频| 熟妇人妻不卡中文字幕| 日本91视频免费播放| 国产成人午夜福利电影在线观看| 国产欧美亚洲国产| 亚洲av日韩在线播放| 汤姆久久久久久久影院中文字幕| 日韩中字成人| 18禁裸乳无遮挡动漫免费视频| 国产精品欧美亚洲77777| 国产成人a∨麻豆精品| 一区二区三区乱码不卡18| 亚洲美女搞黄在线观看| 免费av不卡在线播放| 日韩精品有码人妻一区| 啦啦啦视频在线资源免费观看| 一边摸一边做爽爽视频免费| av.在线天堂| 日韩一本色道免费dvd| 国产国拍精品亚洲av在线观看| 男人爽女人下面视频在线观看| 亚洲欧美色中文字幕在线| 狠狠婷婷综合久久久久久88av| 亚洲国产精品专区欧美| 五月天丁香电影| 欧美97在线视频| 寂寞人妻少妇视频99o| 亚洲精品乱久久久久久| 国产 精品1| 男人添女人高潮全过程视频| 美女xxoo啪啪120秒动态图| 人妻系列 视频| 欧美老熟妇乱子伦牲交| 最黄视频免费看| 最近中文字幕高清免费大全6| 超碰97精品在线观看| 十八禁网站网址无遮挡| 日韩不卡一区二区三区视频在线| 一本大道久久a久久精品| 国产亚洲av片在线观看秒播厂| 国产熟女欧美一区二区| 欧美国产精品一级二级三级| 欧美丝袜亚洲另类| 看十八女毛片水多多多| 色吧在线观看| 人妻少妇偷人精品九色| 免费人成在线观看视频色| 久久精品人人爽人人爽视色| 久久久久久久久久久免费av| 我的老师免费观看完整版| 久久免费观看电影| 国产极品天堂在线| a级毛片在线看网站| 成年美女黄网站色视频大全免费 | 亚洲av免费高清在线观看| 国产色爽女视频免费观看| 狠狠婷婷综合久久久久久88av| 爱豆传媒免费全集在线观看| 国产精品久久久久久精品电影小说| 久热这里只有精品99| 午夜日本视频在线| 一二三四中文在线观看免费高清| 亚洲欧美色中文字幕在线| 边亲边吃奶的免费视频| 免费观看性生交大片5| 久久久久久久大尺度免费视频| av有码第一页| 亚洲综合色网址| 国产精品一二三区在线看| 99re6热这里在线精品视频| 国产精品一国产av| 嫩草影院入口| 久久精品国产a三级三级三级| 亚洲无线观看免费| 成人综合一区亚洲| 久久99热这里只频精品6学生| 欧美xxxx性猛交bbbb| 国产色婷婷99| 亚洲经典国产精华液单| 国产精品一国产av| 在线观看国产h片| 五月天丁香电影| 日日啪夜夜爽| 成年人免费黄色播放视频| 人成视频在线观看免费观看| 亚洲精品日韩av片在线观看| 国产男女内射视频| 欧美日韩国产mv在线观看视频| 天堂俺去俺来也www色官网| 成人综合一区亚洲| .国产精品久久| 日本色播在线视频| 91久久精品国产一区二区三区| 午夜老司机福利剧场| 999精品在线视频| 少妇被粗大的猛进出69影院 | 日本黄色片子视频| videosex国产| 国产国拍精品亚洲av在线观看| 韩国av在线不卡| 国产成人freesex在线| 亚洲伊人久久精品综合| 97精品久久久久久久久久精品| av专区在线播放| 久久国产精品大桥未久av| 精品人妻熟女毛片av久久网站| 亚洲中文字幕日韩| 亚洲精品国产区一区二| 亚洲国产看品久久| 成人亚洲精品一区在线观看| 一区二区三区精品91| 亚洲精品久久午夜乱码| 天天影视国产精品| 久久久国产成人免费| 香蕉久久夜色| 18禁国产床啪视频网站| 国产极品粉嫩免费观看在线| 老熟妇乱子伦视频在线观看| 黄色视频不卡| 欧美另类亚洲清纯唯美| 建设人人有责人人尽责人人享有的| 日本黄色日本黄色录像| 精品午夜福利视频在线观看一区 | 老司机在亚洲福利影院| 每晚都被弄得嗷嗷叫到高潮| 嫩草影视91久久| 91成人精品电影| 久久av网站| 国产精品免费一区二区三区在线 | 欧美老熟妇乱子伦牲交| a级毛片在线看网站| 夜夜夜夜夜久久久久| 大片电影免费在线观看免费| 欧美午夜高清在线| 99国产精品免费福利视频| 国产精品九九99| 少妇裸体淫交视频免费看高清 | 人人妻人人爽人人添夜夜欢视频| 久久人妻熟女aⅴ| 亚洲成a人片在线一区二区| 热re99久久国产66热| 少妇粗大呻吟视频| 99精品欧美一区二区三区四区| 无遮挡黄片免费观看| 女人久久www免费人成看片| 狂野欧美激情性xxxx| 亚洲中文字幕日韩| 黑丝袜美女国产一区| 黑人猛操日本美女一级片| 丝袜在线中文字幕| 性色av乱码一区二区三区2| 最近最新中文字幕大全电影3 | 国产又色又爽无遮挡免费看| av福利片在线| 久久国产精品影院| 日韩视频一区二区在线观看| 两个人看的免费小视频| 亚洲国产看品久久| 色婷婷av一区二区三区视频| 亚洲精品中文字幕在线视频| 中文字幕另类日韩欧美亚洲嫩草| 看免费av毛片| 另类亚洲欧美激情| aaaaa片日本免费| 国产精品98久久久久久宅男小说| 大陆偷拍与自拍| 丰满人妻熟妇乱又伦精品不卡| 12—13女人毛片做爰片一| 免费观看人在逋| 久久午夜综合久久蜜桃| 在线观看一区二区三区激情| 亚洲人成电影免费在线| 又紧又爽又黄一区二区| 一夜夜www| 我的亚洲天堂| 色在线成人网| 狠狠婷婷综合久久久久久88av| 新久久久久国产一级毛片| 自线自在国产av| 在线永久观看黄色视频| 99精国产麻豆久久婷婷| 亚洲人成电影观看| 免费久久久久久久精品成人欧美视频| 丰满饥渴人妻一区二区三| 中文字幕另类日韩欧美亚洲嫩草| 国产精品电影一区二区三区 | 亚洲成人国产一区在线观看| 777米奇影视久久| 天堂俺去俺来也www色官网| 叶爱在线成人免费视频播放| 国产av国产精品国产| 国产真人三级小视频在线观看| 一区在线观看完整版| 岛国在线观看网站| 欧美日韩亚洲综合一区二区三区_| 久久影院123| 亚洲美女黄片视频| 黄色片一级片一级黄色片| 一级黄色大片毛片| 69av精品久久久久久 | 男女下面插进去视频免费观看| 国产成人av激情在线播放| 日韩视频在线欧美| 欧美在线一区亚洲| 久久久久国产一级毛片高清牌| 国产成人精品久久二区二区免费| 老司机靠b影院| 日韩三级视频一区二区三区| 免费观看a级毛片全部| 亚洲欧洲精品一区二区精品久久久| 一本综合久久免费| av线在线观看网站| 久久国产精品大桥未久av| 色婷婷av一区二区三区视频| 又黄又粗又硬又大视频| 国产在线观看jvid| 国产精品久久久久久人妻精品电影 | 国产成人精品久久二区二区免费| 99国产极品粉嫩在线观看| 午夜福利免费观看在线| av片东京热男人的天堂| 国产精品久久久久久精品电影小说| 国产淫语在线视频| 精品人妻熟女毛片av久久网站| 天天添夜夜摸| 欧美日韩福利视频一区二区| 中文字幕最新亚洲高清| 色播在线永久视频| 99久久人妻综合| 精品国产乱码久久久久久男人| 久久久久国产一级毛片高清牌| 亚洲一区中文字幕在线| 欧美变态另类bdsm刘玥| 黄片大片在线免费观看| 丁香六月欧美| 99国产极品粉嫩在线观看| 亚洲精品中文字幕一二三四区 | 精品亚洲成a人片在线观看| 日本a在线网址| 黄片播放在线免费| 1024香蕉在线观看| 国产男女内射视频| 日韩 欧美 亚洲 中文字幕| 久久这里只有精品19| 一区二区三区激情视频| 这个男人来自地球电影免费观看| 国产精品一区二区精品视频观看| cao死你这个sao货| 99国产精品一区二区三区| 久久精品人人爽人人爽视色| 日日摸夜夜添夜夜添小说| 考比视频在线观看| 免费久久久久久久精品成人欧美视频| 丁香欧美五月| 国产单亲对白刺激| 无遮挡黄片免费观看| 国产欧美日韩综合在线一区二区| 999久久久精品免费观看国产| 亚洲精华国产精华精| 王馨瑶露胸无遮挡在线观看| 99re在线观看精品视频| 国产亚洲一区二区精品| 每晚都被弄得嗷嗷叫到高潮| 考比视频在线观看| 久久亚洲真实| 淫妇啪啪啪对白视频| 久久精品国产a三级三级三级| 性色av乱码一区二区三区2| 老司机午夜十八禁免费视频| 久久99热这里只频精品6学生| 免费在线观看影片大全网站| 美女高潮到喷水免费观看| 成人国产av品久久久| 狠狠精品人妻久久久久久综合| 久久中文字幕人妻熟女| 国产精品1区2区在线观看. | 伊人久久大香线蕉亚洲五| 精品免费久久久久久久清纯 | 黄色丝袜av网址大全| 在线观看66精品国产| 亚洲av日韩精品久久久久久密| 丰满迷人的少妇在线观看| 欧美黑人精品巨大| 美女扒开内裤让男人捅视频| 久久精品熟女亚洲av麻豆精品| 亚洲成国产人片在线观看| 久久久久久久国产电影| 亚洲熟女精品中文字幕| 日韩一区二区三区影片| 又大又爽又粗| 成人特级黄色片久久久久久久 | 亚洲午夜理论影院| 性高湖久久久久久久久免费观看| 午夜福利视频精品| 午夜福利在线免费观看网站| 99九九在线精品视频| 黄色视频不卡| 中文字幕av电影在线播放| 91精品三级在线观看| 国产日韩一区二区三区精品不卡| 国产伦理片在线播放av一区| 青青草视频在线视频观看| kizo精华| 久久热在线av| 国产精品二区激情视频| 免费在线观看日本一区| 岛国毛片在线播放| 男男h啪啪无遮挡| 亚洲精品粉嫩美女一区| 男男h啪啪无遮挡| 国产在线免费精品| 丝袜美足系列| 99精国产麻豆久久婷婷| 9191精品国产免费久久| 香蕉丝袜av| 精品久久久精品久久久| 俄罗斯特黄特色一大片| av不卡在线播放| 中文字幕另类日韩欧美亚洲嫩草| 久久精品亚洲熟妇少妇任你| 满18在线观看网站| 国产精品久久久久久精品电影小说| 最近最新中文字幕大全免费视频| 欧美日韩av久久| 天天操日日干夜夜撸| 色老头精品视频在线观看| 国产精品自产拍在线观看55亚洲 | 日本五十路高清| 精品久久久久久电影网| 久久久国产欧美日韩av| 91麻豆av在线| 久久精品国产亚洲av香蕉五月 | 又紧又爽又黄一区二区| 免费人妻精品一区二区三区视频| 婷婷成人精品国产| 日本一区二区免费在线视频| 国产深夜福利视频在线观看| 成人国产av品久久久| 女人精品久久久久毛片| 搡老岳熟女国产| 亚洲国产欧美在线一区| 人妻 亚洲 视频| 多毛熟女@视频| 在线观看免费视频网站a站| www.精华液| 久久精品国产亚洲av香蕉五月 | 下体分泌物呈黄色| 最近最新免费中文字幕在线| 建设人人有责人人尽责人人享有的| 大香蕉久久成人网| 老汉色∧v一级毛片| 成人黄色视频免费在线看| 飞空精品影院首页| 视频区图区小说| 老熟女久久久| 成年女人毛片免费观看观看9 | 久久毛片免费看一区二区三区| 男女高潮啪啪啪动态图| 人妻 亚洲 视频| 高清在线国产一区| 日本精品一区二区三区蜜桃| 亚洲色图综合在线观看| 日韩熟女老妇一区二区性免费视频| 一区二区三区国产精品乱码| 俄罗斯特黄特色一大片| 国产老妇伦熟女老妇高清| 欧美精品一区二区大全| 国产亚洲av高清不卡| 欧美日韩成人在线一区二区| 欧美 日韩 精品 国产| 国产精品美女特级片免费视频播放器 | 亚洲欧美一区二区三区黑人| av免费在线观看网站| 男女边摸边吃奶| 亚洲中文字幕日韩| 在线观看免费午夜福利视频| 国产日韩欧美亚洲二区| 91麻豆av在线| 国产不卡av网站在线观看| 黑人欧美特级aaaaaa片| 国产三级黄色录像| 美国免费a级毛片| 中文字幕人妻丝袜制服| 色老头精品视频在线观看| 久久免费观看电影| 国产精品久久久久久精品古装| 亚洲人成电影免费在线| 色在线成人网| 多毛熟女@视频| a级片在线免费高清观看视频| 青青草视频在线视频观看| 国产三级黄色录像| 老司机深夜福利视频在线观看| 人成视频在线观看免费观看| 日本黄色视频三级网站网址 | 黄色怎么调成土黄色| 欧美黑人欧美精品刺激| 免费av中文字幕在线| 在线观看一区二区三区激情| 在线播放国产精品三级| 国产精品国产av在线观看| 狂野欧美激情性xxxx| 亚洲成人免费av在线播放| 欧美成人免费av一区二区三区 | 人妻一区二区av| 看免费av毛片| 亚洲av电影在线进入| 午夜91福利影院| 久久精品国产亚洲av高清一级| 亚洲欧美精品综合一区二区三区| 波多野结衣一区麻豆| 国产在线一区二区三区精| 欧美黄色淫秽网站| 国产高清激情床上av| 9色porny在线观看| 免费在线观看影片大全网站| 精品国产一区二区久久| 亚洲国产看品久久| 人人澡人人妻人| 大香蕉久久网| 老司机亚洲免费影院| 久久精品91无色码中文字幕| 女人被躁到高潮嗷嗷叫费观| 最新在线观看一区二区三区| 国产主播在线观看一区二区| xxxhd国产人妻xxx| 中文字幕人妻丝袜制服| 欧美成人午夜精品| 国产成人一区二区三区免费视频网站| 啦啦啦免费观看视频1| 国产高清videossex| 啦啦啦 在线观看视频| 日韩免费高清中文字幕av| 免费女性裸体啪啪无遮挡网站| 午夜91福利影院| 少妇被粗大的猛进出69影院| 亚洲av美国av| av又黄又爽大尺度在线免费看| 中文字幕制服av| 亚洲一区二区三区欧美精品| 国产成+人综合+亚洲专区| 亚洲成av片中文字幕在线观看| 一级毛片电影观看| 日韩欧美一区二区三区在线观看 | 亚洲中文字幕日韩| 国产成人av教育| 欧美av亚洲av综合av国产av| 成人影院久久| 国产精品.久久久| 国产精品熟女久久久久浪| 这个男人来自地球电影免费观看| 伊人久久大香线蕉亚洲五| 亚洲国产欧美在线一区| 男女床上黄色一级片免费看| 午夜福利影视在线免费观看| 午夜福利在线观看吧| 久久久久久人人人人人| 亚洲综合色网址| 人妻一区二区av| 黑人操中国人逼视频| 大型av网站在线播放| 超碰97精品在线观看| 免费不卡黄色视频| 他把我摸到了高潮在线观看 | 亚洲七黄色美女视频| 一区二区三区激情视频| 两人在一起打扑克的视频| 午夜福利一区二区在线看| 脱女人内裤的视频| 亚洲av日韩在线播放| 久久久久久免费高清国产稀缺| aaaaa片日本免费| 两个人免费观看高清视频| 窝窝影院91人妻| 久久精品国产亚洲av高清一级| 精品一区二区三区视频在线观看免费 | 老熟女久久久| svipshipincom国产片| 亚洲精品粉嫩美女一区| a级毛片黄视频| 久久久国产成人免费| 搡老岳熟女国产| 国产成人av激情在线播放| 日韩欧美免费精品| 亚洲精品在线美女| 久久久久视频综合| 十八禁网站网址无遮挡| 五月天丁香电影| 国产欧美日韩一区二区精品| 啦啦啦免费观看视频1| 人人妻人人添人人爽欧美一区卜| 国产有黄有色有爽视频| 天堂俺去俺来也www色官网| 桃花免费在线播放| 亚洲av美国av| 老司机深夜福利视频在线观看| 青草久久国产| 在线观看一区二区三区激情| 高潮久久久久久久久久久不卡| 男女之事视频高清在线观看| 精品国产超薄肉色丝袜足j| 首页视频小说图片口味搜索| 日本精品一区二区三区蜜桃| 亚洲va日本ⅴa欧美va伊人久久| 日本av免费视频播放| 在线观看一区二区三区激情| 一级毛片女人18水好多| 纵有疾风起免费观看全集完整版| 少妇粗大呻吟视频| 欧美中文综合在线视频| 91成年电影在线观看| av免费在线观看网站| 国产麻豆69| 1024香蕉在线观看| 一本大道久久a久久精品| 成年人黄色毛片网站| 日本欧美视频一区| 日日夜夜操网爽| 夜夜爽天天搞| 国产在线一区二区三区精| av天堂久久9| 黄色视频,在线免费观看| 成人特级黄色片久久久久久久 | 91字幕亚洲| 成人18禁在线播放| 精品国产一区二区三区久久久樱花| 午夜两性在线视频| 日韩中文字幕视频在线看片| 亚洲熟妇熟女久久| 国产精品99久久99久久久不卡| 久久这里只有精品19| 国产91精品成人一区二区三区 | 欧美亚洲 丝袜 人妻 在线| 色在线成人网| xxxhd国产人妻xxx| 老鸭窝网址在线观看| 精品亚洲乱码少妇综合久久| 9色porny在线观看| 亚洲国产精品一区二区三区在线| 精品国产亚洲在线| 色婷婷av一区二区三区视频| 国产精品麻豆人妻色哟哟久久| 国产男女内射视频| 久久中文看片网| 成人18禁高潮啪啪吃奶动态图| 日本精品一区二区三区蜜桃| 精品高清国产在线一区| 香蕉丝袜av| 曰老女人黄片| 亚洲五月婷婷丁香| 亚洲专区中文字幕在线| 首页视频小说图片口味搜索| 精品人妻在线不人妻| 国产成人av激情在线播放| 极品教师在线免费播放| 黄色成人免费大全| 亚洲天堂av无毛| 免费黄频网站在线观看国产| 伦理电影免费视频| 国产三级黄色录像| 欧美日韩国产mv在线观看视频| 日韩欧美免费精品| 超碰成人久久| 欧美精品一区二区大全| 国产精品亚洲一级av第二区| 久久精品亚洲av国产电影网| 成人特级黄色片久久久久久久 | 黄片播放在线免费| 久久精品人人爽人人爽视色| 亚洲va日本ⅴa欧美va伊人久久| 亚洲国产欧美一区二区综合| 建设人人有责人人尽责人人享有的| bbb黄色大片| 国产不卡一卡二| 两个人看的免费小视频| 亚洲人成77777在线视频| 蜜桃国产av成人99| 后天国语完整版免费观看| 国产男靠女视频免费网站| 成人18禁在线播放| 亚洲精品粉嫩美女一区| 欧美 亚洲 国产 日韩一| 日韩人妻精品一区2区三区| 在线观看免费视频日本深夜| 欧美精品一区二区免费开放|