集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)所得稅籌劃初步研究

文/楊齊贊

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集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)所得稅籌劃初步研究

文/楊齊贊

摘要：本文以理論研究的方法對(duì)集成電路企業(yè)的稅收籌劃問題進(jìn)行了探討。首先簡(jiǎn)要闡述了研究背景并介紹了集成電路設(shè)計(jì)行業(yè)；然后分析享受稅收優(yōu)惠政策的（重點(diǎn)）集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和高新技術(shù)企業(yè)資質(zhì)要求，通過合理籌劃使企業(yè)能享受相應(yīng)政策的企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率；之后對(duì)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除、無(wú)形資產(chǎn)加速攤銷等進(jìn)行了籌劃分析，以使企業(yè)在應(yīng)納稅所得額的調(diào)整中可以享受各種優(yōu)惠政策；最后分析了集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因和防范的對(duì)策。

關(guān)鍵詞：集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)；企業(yè)所得稅；稅收籌劃

一、集成電路設(shè)計(jì)行業(yè)及企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策

（一）集成電路行業(yè)介紹

集成電路（Integrated Circuit，英文縮寫為IC，行業(yè)分類代碼4053）是一種微型電子器件或部件。整個(gè)集成電路行業(yè)主要分為設(shè)計(jì)、制造、封裝測(cè)試三個(gè)主要環(huán)節(jié)，其中集成電路設(shè)計(jì)行業(yè)附加值高，是行業(yè)的制高點(diǎn)，引領(lǐng)著行業(yè)的發(fā)展；只有集成電路設(shè)計(jì)行業(yè)的快速成長(zhǎng)，才會(huì)帶動(dòng)晶圓制造、封裝測(cè)試及裝備、材料相關(guān)行業(yè)的增長(zhǎng)。集成電路被喻為信息技術(shù)產(chǎn)業(yè)的“心臟”，已成為衡量國(guó)家產(chǎn)業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力和綜合國(guó)力的重要標(biāo)志，是全球主要國(guó)家搶占的戰(zhàn)略制高點(diǎn)。

（二）集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)優(yōu)惠政策及變化

自國(guó)務(wù)院發(fā)布國(guó)發(fā)〔2000〕18號(hào)文和國(guó)發(fā)〔2011〕4號(hào)文以來(lái)，國(guó)務(wù)院相關(guān)部門發(fā)布了配套政策，如財(cái)稅〔2012〕27號(hào)文和工信部聯(lián)電子〔2013〕487號(hào)文，規(guī)定集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)每年需要進(jìn)行資質(zhì)認(rèn)定和年審，之后可以享受稅收優(yōu)惠政策。2015年取消了集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)資質(zhì)認(rèn)定，2016年發(fā)布的財(cái)稅〔2016〕49號(hào)文規(guī)定，享受稅收優(yōu)惠政策的集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)，每年匯算清繳時(shí)按規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，并自2015年1月1日起執(zhí)行。

二、集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)所得稅籌劃方法

（一）稅收籌劃簡(jiǎn)介

“稅收籌劃”的概念來(lái)源于1935年英國(guó)的“稅務(wù)局長(zhǎng)訴溫斯特大公”案。經(jīng)過半個(gè)多世紀(jì)的發(fā)展，稅收籌劃的規(guī)范化定義得以逐步形成為“在法律規(guī)定許可的范圍內(nèi)，通過對(duì)經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)活動(dòng)的事先籌劃和安排，盡可能取得節(jié)稅的經(jīng)濟(jì)利益?！保?］

（二）籌劃符合集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)條件

當(dāng)前集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)享受的所得稅優(yōu)惠政策主要依據(jù)財(cái)稅〔2012〕27號(hào)文件，該文件規(guī)定我國(guó)境內(nèi)新辦的集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)在2017年12月31日前自獲利年度起計(jì)算優(yōu)惠期，第一年至第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年按照25%的法定稅率減半征收企業(yè)所得稅。

根據(jù)集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)的財(cái)務(wù)人員可以從以下幾個(gè)方面考慮籌劃，使公司符合相應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)，享受稅收優(yōu)惠政策。

1.研發(fā)人員占比達(dá)到20%。對(duì)于部分用工方式為勞務(wù)派遣或者勞務(wù)外包的央企來(lái)說(shuō)此類用工人員是不符合要求的，所以此類企業(yè)在招聘時(shí)要把能直接簽訂勞動(dòng)合同的員工名額留給研發(fā)崗位。對(duì)于已經(jīng)在公司內(nèi)從事研發(fā)工作的用工方式為勞務(wù)派遣或者外包的研發(fā)員工，爭(zhēng)取各種機(jī)會(huì)轉(zhuǎn)為直接簽訂勞動(dòng)合同的員工。

2.研發(fā)費(fèi)用占銷售收入比6%。為確保企業(yè)年度的研究開發(fā)費(fèi)用總額占銷售收入總額的一定比例，企業(yè)財(cái)務(wù)人員應(yīng)每月測(cè)算該比例，根據(jù)累計(jì)銷售收入與研發(fā)費(fèi)用的比例，適時(shí)考慮推遲或提前收入入賬時(shí)間、并調(diào)整研發(fā)費(fèi)用的入賬金額。

3.集成電路設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)收入占總收入比60%。企業(yè)財(cái)務(wù)人員應(yīng)籌劃全年集成電路設(shè)計(jì)的銷售收入占比，通過推遲非集成電路設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)的銷售合同簽訂和收入確認(rèn)或提前開展集成電路設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)的銷售來(lái)調(diào)整全年銷售收入占比符合規(guī)定。

（三）籌劃符合重點(diǎn)集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)條件

財(cái)稅〔2012〕27號(hào)文件規(guī)定，國(guó)家規(guī)劃布局內(nèi)的重點(diǎn)集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)，如當(dāng)年未享受免稅優(yōu)惠，可減按10%的稅率征收企業(yè)所得稅。所稱重點(diǎn)集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)除符合集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)一般條件外，還應(yīng)至少再符合另外兩項(xiàng)條件中的一項(xiàng)。根據(jù)兩項(xiàng)條件，企業(yè)可以籌劃享受更低的優(yōu)惠稅率。

1.營(yíng)業(yè)收入籌劃。第一個(gè)條件涉及總營(yíng)業(yè)收入規(guī)模不低于2億元的要求，同時(shí)根據(jù)主要業(yè)務(wù)的收入需要不低于總收入的60%的規(guī)定，可以在公司集成電路設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)收入達(dá)到1.2億元時(shí)，通過開展簡(jiǎn)單的貿(mào)易業(yè)務(wù)增加營(yíng)業(yè)收入使得總收入達(dá)到重點(diǎn)集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)的要求。

2.業(yè)務(wù)領(lǐng)域籌劃。第二個(gè)條件涉及業(yè)務(wù)領(lǐng)域，根據(jù)規(guī)定重點(diǎn)領(lǐng)域?yàn)楣I(yè)芯片、存儲(chǔ)芯片、物聯(lián)網(wǎng)和信息安全芯片等五個(gè)方面。因?yàn)楣驹谄渲幸粋€(gè)領(lǐng)域只要有20%的收入占比，就可以享受更低的優(yōu)惠稅率，所以可以籌劃在此領(lǐng)域內(nèi)開展部分業(yè)務(wù)，以享受相應(yīng)優(yōu)惠政策。

（四）籌劃取得高新技術(shù)企業(yè)資質(zhì)

集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)“兩免三減半”優(yōu)惠政策結(jié)束后即恢復(fù)25%法定稅率的水平，所以為了繼續(xù)享受相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，需要提前籌劃。高新技術(shù)企業(yè)的優(yōu)惠稅率為15%，并且是通過人大立法形式確定的，是可以長(zhǎng)期享受的優(yōu)惠政策，所以企業(yè)應(yīng)該籌劃享受高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠政策。

根據(jù)修訂后的《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》（國(guó)科發(fā)火〔2016〕32號(hào)），高新技術(shù)企業(yè)資質(zhì)認(rèn)定的主要標(biāo)準(zhǔn)，如行業(yè)范圍、人員學(xué)歷結(jié)構(gòu)、研發(fā)人員占比、研發(fā)費(fèi)用占比等條件均比集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)所要求的要低，所以集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)天然的符合高新技術(shù)企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)。

（五）利用稅率在不同年度的變化

在從享受集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)的“兩免三減半”優(yōu)惠政策到享受高新技術(shù)企業(yè)的15%優(yōu)惠稅率的過程中，不同年度稅率在從低到高的進(jìn)行變化，所以集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)可以在稅率將要變化的年份提前籌劃，通過把部分收入業(yè)務(wù)提前到上一年，成本費(fèi)用支出類業(yè)務(wù)推遲到下一年的方式，把稅率較低的上一年的年度利潤(rùn)進(jìn)行提高，以此總體上降低公司所得稅負(fù)擔(dān)。

（六）研究開發(fā)費(fèi)用所得稅前加計(jì)扣除

2015年發(fā)布的財(cái)稅〔2015〕119號(hào)文將研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策進(jìn)一步放寬。研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠政策是我國(guó)《企業(yè)所得稅法》層面確立的重要稅收優(yōu)惠政策，優(yōu)惠力度大，所以集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)一定要把握此通知的精神，把研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除工作進(jìn)行籌劃，以享受相應(yīng)優(yōu)惠政策。與集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)有關(guān)的政策，主要有以下幾方面：

1.人員人工費(fèi)用。新制度中“人員人工費(fèi)用”在之前的“在職直接從事研發(fā)活動(dòng)人員”基礎(chǔ)上增加了“外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用”，所以對(duì)于部分用工方式為勞務(wù)派遣的央企可以把原來(lái)不能列入研發(fā)費(fèi)用的勞務(wù)派遣人員工資列入研發(fā)費(fèi)用中的人工費(fèi)用。

2.外委研發(fā)費(fèi)用。新政策明確委托方可以按照實(shí)際發(fā)生額的80%計(jì)算并進(jìn)行加計(jì)扣除，雖然形式上降低了原來(lái)100%計(jì)算的比例，但是不再需要被委托方配合提供費(fèi)用歸集明細(xì)，所以實(shí)際上降低了委外研發(fā)的加計(jì)扣除難度，使得企業(yè)更加容易享受優(yōu)惠政策。

3.非專用儀器設(shè)備、無(wú)形資產(chǎn)折舊攤銷費(fèi)用。對(duì)于既用于研發(fā)活動(dòng)又用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的儀器設(shè)備以及無(wú)形資產(chǎn)，新制度取消了“專門”用于研發(fā)活動(dòng)的規(guī)定，其折舊攤銷也可以作為研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除。對(duì)于企業(yè)來(lái)講，這可能就涉及到費(fèi)用分?jǐn)偟膯栴}，企業(yè)應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況，確定合理的分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)，比如按照工時(shí)、電量、定額等進(jìn)行分?jǐn)偅?duì)此類人員活動(dòng)及儀器、設(shè)備、無(wú)形資產(chǎn)使用情況做必要記錄，在研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用間分配，所以企業(yè)在成本核算方面應(yīng)更加嚴(yán)謹(jǐn)［2］。

4.其他相關(guān)費(fèi)用。新制度規(guī)定與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用，如差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)等，在不超過可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用總額的10%的部分可以加計(jì)扣除，與原來(lái)相比放寬了費(fèi)用范圍，所以集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)應(yīng)該做好此類費(fèi)用的歸集。

5.未享受優(yōu)惠政策的補(bǔ)救措施。制度規(guī)定，在2016年1月1日以后未及時(shí)享受加計(jì)扣除稅收優(yōu)惠政策的公司，可以追溯享受并履行備案手續(xù)，追溯期限最長(zhǎng)為3年。企業(yè)可以很好地利用此政策，對(duì)于工作疏忽未能加計(jì)扣除的費(fèi)用在后期進(jìn)行檢查，進(jìn)行追溯備案。

6.虧損年度的加計(jì)扣除。對(duì)于虧損企業(yè)，加計(jì)扣除部分形成的年度虧損可以用以后五年的所得彌補(bǔ)。所以，即使集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)出現(xiàn)虧損，財(cái)稅人員也要繼續(xù)申請(qǐng)加計(jì)扣除。

（七）軟件的加速攤銷

財(cái)稅〔2012〕27號(hào)文規(guī)定，對(duì)于集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)外購(gòu)的軟件，按照固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)核算的，其折舊或攤銷年限可以適當(dāng)縮短，最短可為2年（含）。

對(duì)于以上政策，若集成電路企業(yè)處于免稅期，應(yīng)盡量不選擇縮短攤銷年限，需等到進(jìn)入正常穩(wěn)定稅率納稅期內(nèi)，再采用加速攤銷法，增加費(fèi)用，減少利潤(rùn)，進(jìn)而獲取延遲納稅資金時(shí)間價(jià)值。

（八）職工培訓(xùn)費(fèi)用

財(cái)稅〔2012〕27號(hào)文規(guī)定，符合條件的集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)發(fā)生的職工培訓(xùn)費(fèi)用，如果單獨(dú)進(jìn)行核算，可以按實(shí)際發(fā)生額在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)全額扣除，不像職工教育經(jīng)費(fèi)還受每年不超過工資薪金總額2.5%的限制。

培訓(xùn)費(fèi)屬于職工教育經(jīng)費(fèi)的一部分，職工教育經(jīng)費(fèi)除了培訓(xùn)費(fèi)外，還包括繼續(xù)教育、購(gòu)置教學(xué)設(shè)備與設(shè)施、職工自學(xué)成才獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)用等支出。如果不能準(zhǔn)確劃分培訓(xùn)費(fèi)和其他職工教育經(jīng)費(fèi)，則不能享受該優(yōu)惠政策，所以企業(yè)需要按照職工教育經(jīng)費(fèi)、職工培訓(xùn)費(fèi)的范圍分別進(jìn)行核算。

三、企業(yè)稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)及防范

（一）稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)

1.政策風(fēng)險(xiǎn)。稅收籌劃是利用國(guó)家政策合理、合法地節(jié)稅，但我國(guó)的稅收政策本身隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化而不斷調(diào)整，這對(duì)于企業(yè)稅收籌劃就產(chǎn)生了一定的風(fēng)險(xiǎn)［3］。

2.執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)椴糠侄愂辗ㄒ?guī)變化太快，使得國(guó)家不能對(duì)所有情況都作出明確的規(guī)定，所以賦予了稅務(wù)機(jī)關(guān)在一定范圍內(nèi)擁有自由裁量權(quán)，這就給納稅人造成了稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)。

3.稅收籌劃具有主觀性。企業(yè)制定稅收籌劃方案，完全取決于納稅人的主觀判斷，籌劃方案是否成功，很大程度上取決于稅收籌劃人對(duì)相關(guān)政策與業(yè)務(wù)是否比較熟悉。

（二）風(fēng)險(xiǎn)防范措施

1.合法稅收籌劃。稅收籌劃的原則決定了依法籌劃是稅收籌劃工作的基礎(chǔ)。在稅收籌劃的實(shí)踐中，避免片面理解稅法，見縫插針，鉆稅法的空子。

2.提升財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)。稅收籌劃的執(zhí)行是一個(gè)專業(yè)性很強(qiáng)的工作，籌劃人員的素質(zhì)起到主導(dǎo)作用，所以企業(yè)的財(cái)務(wù)人員需要不斷提升專業(yè)素質(zhì)。

3.加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的聯(lián)系。由于各地具體的稅收征管方式不同，稅務(wù)執(zhí)法機(jī)關(guān)擁有較大的自由裁量權(quán)，因此，企業(yè)要與稅務(wù)保持溝通，爭(zhēng)取在稅法上的理解保持一致。

四、結(jié)論

本文在總結(jié)集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的基礎(chǔ)上，提煉了所得稅籌劃的具體方法。通過本文研究，可以得出如下結(jié)論：針對(duì)我國(guó)集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)技術(shù)基礎(chǔ)薄弱，缺乏競(jìng)爭(zhēng)力的現(xiàn)狀，以及該行業(yè)研發(fā)投入大和產(chǎn)品設(shè)備技術(shù)更新升級(jí)快的特點(diǎn)，國(guó)家給予了有針對(duì)性的稅收優(yōu)惠政策支持，優(yōu)惠稅率低，研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除范圍不斷放寬，新的政策也不斷頒布。集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)應(yīng)重視政策學(xué)習(xí)，及早進(jìn)行長(zhǎng)期性、全面性、系統(tǒng)性、前瞻性的研究和籌劃，以充分享受優(yōu)惠政策，提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

［1］蓋地.稅務(wù)會(huì)計(jì)與納稅籌劃［M］.天津：南開大學(xué)出版社，2004.

［2］翟純塏.企業(yè)應(yīng)如何應(yīng)對(duì)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除新政［N］.中國(guó)稅務(wù)報(bào)，2015，11，6.

［3］萬(wàn)艷.集成電路企業(yè)稅收籌劃研究［D］.蘇州：蘇州大學(xué)，2011.

作者單位：（北京智芯微電子科技有限公司）