審計獨立性弱化的成因及對策探究

陳德祥

(廣州康大職業(yè)技術學院,廣東 廣州511363)

近年來,會計師事務所被曝出的審計違法違規(guī)的事件屢見報端,比如本土“第一大”所的瑞華會計師事務所,僅2016年以來就已被監(jiān)管機構多次處罰,2016年5月13日,證監(jiān)會對6家審計機構啟動立案調查的行政執(zhí)法程序,其中就有瑞華,同年6月,交易商協(xié)會發(fā)布處罰通告,因“云峰違約事件”對瑞華進行公開譴責,并暫停其相關業(yè)務一年,僅過了一個多月,掛牌不滿一年并“闖進”創(chuàng)新層的新三板公司芯能科技因會計信息處理不當,在申請掛牌過程中存在信息披露的違規(guī)行為,而瑞華會計師事務所在審計后仍然出具無保留意見的審計報告被股轉系統(tǒng)出具了警示函,事實上,不僅僅是瑞華,我國自律組織和監(jiān)管機構對會計師事務所的各種處罰層出不窮,會計師事務所違法違規(guī)已成為審計行業(yè)揮之不去的陰影和頑疾,審計的公信力正在逐漸喪失,公眾也在質疑,為什么審計機構就從來沒有主動發(fā)現(xiàn)過一例上市公司的造假事件?筆者認為這跟審計的獨立性弱化存在很大的關系。

1 審計獨立性的內涵

何謂審計獨立性?中國注冊會計師審計準則是這樣表述的“審計獨立性是指注冊會計師不受那些削弱或縱是有合理的估計仍會削弱注冊會計師做出無偏審計決策能力的壓力及其他因素的影響。”獨立性包括實質上的獨立和形式上的獨立性,實質上的獨立性指的審計的一種內心狀態(tài),注冊會計師在提出結論的時不受損害職業(yè)判斷的因素影響,誠信行事,遵循客觀公正的原則,保持職業(yè)懷疑態(tài)度。形式上的獨立性是一種外在表現(xiàn),使得一個理性且掌握充分信息的第三方,在權衡所有相關事實和情況后,認為會計師事務所或審計項目組成員沒有損害誠信原則、客觀和公正原則或職業(yè)懷疑態(tài)度。審計獨立性是審計工作的靈魂和審計這一職業(yè)的生命所在。

2 審計獨立性弱化的成因分析

現(xiàn)階段,審計獨立性正面臨著來自社會各個方面的威脅和挑戰(zhàn)。結合我國的實際情況,筆者認為審計獨立性弱化的原因主要包括以下幾個方面：

2.1 審計委托代理關系扭曲

理論上,審計的委托代理關系包括三個方面,即審計委托人、被審計單位和審計主體,由公司股東委托注冊會計師對管理層履行經濟責任的情況進行審計,但是,隨著企業(yè)走向上市,所有權被分散,投資者擴大到普通的社會大眾,通過資本市場投資的人數(shù)眾多及分散的結果是,所有者缺位、一股獨大等現(xiàn)象的產生,造成了內部人控制,董事長和總經理合二為一,管理層集決策權、監(jiān)督權及管理權于一身,審計的選聘權自然也讓渡給了企業(yè)管理層,由此,審計委托代理關系已經扭曲為公司管理層和審計二者之間的關系,這樣一來,公司管理層既是審計委托人,又是被審計的對象,決定著審計的聘任、費用、評價等,已然成了審計的“衣食父母”,尤其是很多小所經濟業(yè)務主要依賴少數(shù)幾家公司,不得不與公司管理層妥協(xié),出具雙方都皆大歡喜的審計意見,嚴重損害了審計的獨立性。

2.2 獨立性市場需求不足

目前,我國的審計業(yè)務主要是出于應付政府監(jiān)管部門的需要,以達到在資本市場圈錢的目的,由于我國證券市場還處在初級階段,發(fā)展也不完善不成熟,投機成分很濃,絕大多數(shù)社會上的投資者根本不關心公司披露財務信息的質量,只是期望通過短期持有獲取買賣價差,對審計獨立性市場需求嚴重不足。而作為公司,未上市公司的為了通過監(jiān)管部門的審核達到上市的目的,已上市的為了滿足配股條件,避免戴上ST的帽子等都急切需要一份無保留意見的審計報告,在這種情形下,使得管理層有強烈的動機對審計施加壓力,以獲得對自身有利的審計報告,這時,經營管理者需要的僅僅是一份無保留意見的報告,而不是獨立性強的審計服務,正是由于對獨立性的需求不足使得審計獨立性進一步弱化。

2.3 非審計業(yè)務的擴大

目前會計師事務所除了提供審計業(yè)務以外還為企業(yè)提供代理記賬、納稅申報、管理咨詢等諸多非審計業(yè)務,過多的參與企業(yè)的非審計業(yè)務活動必然使得事務所和企業(yè)之間產生各種利益關系,從而影響審計的獨立性。首先,事務所如果為公司提供了代編報表服務,又參與到公司的審計業(yè)務中,必然產生自我評價的威脅,其次,如果為企業(yè)提供管理咨詢業(yè)務,其職責是維護客戶的利益,而審計的職責是受托于社會公眾,保持客觀和獨立,當兩項職責集于一身,必然引起沖突,使得審計獨立性被弱化,另一方面,管理咨詢等非鑒證業(yè)務在事務所收入來源中所占的比重越來越大,面對競爭激烈的市場,事務所很有可能為了保住此項業(yè)務而在審計意見方面做出妥協(xié),這些非審計類的業(yè)務在很大程度上都影響了審計執(zhí)業(yè)的獨立性。

2.4 監(jiān)管處罰力度不足

從對注冊會計師的監(jiān)管來看,我國民事法律責任執(zhí)行機制不完善,對違約的事務所和注冊會計師處罰力度不足,審計行業(yè)的法律風險尤其是民事賠償風險較低,這樣的機制直接影響了審計的獨立性,在很多審計獨立性缺失案子的處理中,執(zhí)法機關都是重行政處罰,而刑事和民事處罰則較輕,使得審計的違法成本較低,正是由于外部監(jiān)管和處罰力度的不足使得審計獨立性遭到藐視,事務所陷入“罰了再犯、犯了再罰”的窠臼。

2.5 審計職業(yè)道德的缺失

目前,審計行業(yè)更重視的是審計的專業(yè)能力,而對職業(yè)道德的強調卻相對不足,比如,審計的準入資格考試考查的主要是專業(yè)知識的測試而對職業(yè)道德的考查幾乎為零,這就造成了注冊會計師道德素質良莠不齊,隨著物質生活的極大豐富,對金錢的過度追求使得有些職業(yè)道德素質較低的注冊會計師迷失自我,敗在了經濟利益的誘惑之下,忘記了自己“經濟警察”的職能,在最近幾年爆出的重大審計違法案件中,更多的是因為職業(yè)道德素質較低導致的,因此,縱使外界監(jiān)管再嚴格也不及注冊會計師加強自身職業(yè)道德的約束重要,否則審計要做到真正的獨立是幾乎不可能的。

3 強化審計獨立性的對策

3.1 改革審計收費方式

針對目前審計委托關系失衡的現(xiàn)狀,應該以審計的需求關系為出發(fā)點,改變事實上由被審計單位管理層付費委托事務所對自身經營情況進行審計的關系,改變事務所在執(zhí)業(yè)過程中由于經濟來源等問題而處于不平等地位的境況,提升注冊會計師的審計獨立性,按照被審計單位管理層、大股東、中小股東和政府部門等不同的主體對審計的不同需求,設計不同的審計收費方式,比如針對國有企業(yè),可以由國資委出面采用公開招標的方式委托審計機構進行審計,既可以保持獨立性又能節(jié)約審計成本,對于上市公司,可以由證券交易所來直接委托審計并支付審計費用,對于一般的企業(yè),可由主管稅務部門聘請事務所進行審計并支付審計費用,以上審計費用都是由委托部門代為支付,再從被審計單位收取,而不是直接由被審計單位支付,確保審計的獨立性。

3.2 培育獨立性市場需求

首先,要改變過去上市公司的核準制,轉為國際慣例的注冊制,減少各級政府和主管部門對企業(yè)進行包裝上市的動因,使得企業(yè)的上市和新股發(fā)行定價均由市場來決定而不是行政干預,其次,要完善投資市場,使投資者盡快成熟起來,減少投機成分,對公司財務報告的質量要求有更加清醒的認識和理性的對待,最后,擴大上市公司業(yè)績考核與評價的范圍,由單一的利潤指標變?yōu)楦嘣脑u價指標,對審計獨立性提出更高要求。

3.3 非審計業(yè)務與審計業(yè)務相分離

相關部門應當推進將會計師事務所的非審計業(yè)務和傳統(tǒng)的審計業(yè)務相分離,在分離形式上,目前國外的會計師事務所的做法是分設兩大獨立部門分別負責上述兩項業(yè)務,雖然這種做法表面上來看是相互分離了,實質上他們不管怎么獨立仍然同屬一家會計師事務所,客戶關系、經濟利益方面必然產生各種關系,很難真正做到獨立,所以,可以嘗試將負責不同業(yè)務的部門分離拓展整合為不同的會計師事務所,形成有提供不同業(yè)務的會計師事務所并存的局面,既有提供專業(yè)審計業(yè)務的事務所,也有提供非審計業(yè)務的事務所,客戶按照自己的需求選擇不同的事務所提供服務,大大增強了審計的獨立性。

3.4 完善審計法制化建設,加大處罰力度

目前關于審計方面的法律有很多,包括《注冊會計師法》、《公司法》和《證券法》等,無一例外,這些現(xiàn)有的法律關于事務所民事賠償責任的規(guī)定不夠細化、可操作性較差,使得處罰力度不足,因此要細化相關制度,增強可操作性,同時,應增加關于注冊會計師因過失提供錯誤結論或出具虛假報告等應當承擔民事法律責任的規(guī)定,為追究事務所及審計個人民事賠償責任提供更具體可行的法律依據(jù),改變我國法規(guī)體系中對事務所及注冊會計師以行政處罰為主的局面。同時,不斷修改和完善《獨立審計準則》,以保證審計準則的科學性和有效性,使其成為法院判決的重要依據(jù)。建立注冊會計師法律責任的鑒定機構,明確注冊會計師執(zhí)業(yè)責任鑒定主體,為法院正確審理審計民事責任案件提供技術支持,建立對投資者的民事賠償機制,加大對事務所和注冊會計師經濟處罰力度,讓他們對審計獨立、客觀、公正保持敬畏之心。

3.5 加強職業(yè)道德教育

注重執(zhí)業(yè)人員的職業(yè)道德教育是最重要也是最容易被忽略的,各方面的約束都遠不如培養(yǎng)執(zhí)業(yè)人員的職業(yè)道德重要,只有做到內心真正的獨立,審計的質量才是可靠的,面對各種誘惑,考驗的是審計人員對職業(yè)操守的遵守,中注協(xié)在不斷完善注冊會計師專業(yè)準入門檻考核的基礎上要加大對職業(yè)道德方面的考核,提高審計人員的職業(yè)道德修養(yǎng),其次,對審計要定期組織繼續(xù)教育,加強對職業(yè)道德的宣傳,及時通報違背職業(yè)道德素質的典型案例和人員,對違法違規(guī)人員予以嚴懲,讓注冊會計師真正做到嚴格要求自己,強化審計獨立性。

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