論高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出的會計處理及披露

王莉

摘要：隨著高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的不斷發(fā)展，技術(shù)創(chuàng)新成為了提升高新技術(shù)企業(yè)市場競爭力的重要手段，從而使得科技研發(fā)工作顯得尤為重要，甚至成為高新技術(shù)企業(yè)的命脈，但研發(fā)工作需要投入的資金相對較大，如何合理有效的把控研發(fā)工作的支出呢？這成為了目前高新技術(shù)行業(yè)廣泛關(guān)注的問題，本文將從財務(wù)角度對研發(fā)支出工作進(jìn)行細(xì)化分析，重點關(guān)注高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出的會計處理現(xiàn)狀、原因、應(yīng)對及信息披露等問題。

關(guān)鍵詞：管理高新技術(shù)企業(yè) 研發(fā)費用 會計

一、高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出的會計處理現(xiàn)狀

（一）高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出的會計處理現(xiàn)狀

根據(jù)目前我國最新頒布并實施的會計準(zhǔn)則要求，高新技術(shù)企業(yè)對于研發(fā)支出的費用進(jìn)行會計處理過程中，應(yīng)當(dāng)根據(jù)研發(fā)費用發(fā)生的不同時段，進(jìn)行區(qū)別分類，即調(diào)研階段的費用支出，需要進(jìn)行歸集并計入損益中，而在實際開發(fā)階段中發(fā)生的費用，在滿足特點條件的情況下，可以進(jìn)行資本化處理，最終計入無形資產(chǎn)。但大部分高新技術(shù)企業(yè)在實際操作過程中并沒有按照要求將符合研發(fā)費用資本化條件的費用支出進(jìn)行資本化處理，而是通過將全部的研發(fā)費用支出費用化，這部分企業(yè)一般研發(fā)費用支出較少。

（二）高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出的會計處理現(xiàn)狀的原因

1、研發(fā)項目過多，項目成本歸集困難

研發(fā)項目的成本構(gòu)成主要為人工成本、研發(fā)耗材成本、研發(fā)設(shè)備使用成本，對于高新技術(shù)企業(yè)來講，技術(shù)的先進(jìn)性是企業(yè)發(fā)展的根本，為了提升競爭力，這些企業(yè)往往需要同時進(jìn)行多個研發(fā)項目，為減少研發(fā)成本，很多研發(fā)人員都身兼多個研發(fā)項目，因此很難對每個項目成本進(jìn)行有效的歸集。

2、研發(fā)過程各階段區(qū)分困難

財務(wù)人員在實際研發(fā)費用會計處理過程中，首先需要對研究階段和開發(fā)階段進(jìn)行區(qū)分，否則無法進(jìn)行資本化和費用化的判斷，而一個項目的研發(fā)過程中，從開始到最終獲取成果，需要經(jīng)歷很多階段，且不確定有明顯的先后關(guān)系，這樣，對于沒有任何相關(guān)技術(shù)知識的人員來講，區(qū)分過程確實非常困難。

3、開發(fā)階段資本化條件無量化標(biāo)準(zhǔn)，判斷困難

企業(yè)技術(shù)開發(fā)階段的研發(fā)費用進(jìn)行資本化需要滿足會計準(zhǔn)則提出的五個必要條件，但從這五個條件的具體描述來看，并沒有制定具體的量化標(biāo)準(zhǔn)，而是描述性語言，需要企業(yè)自行進(jìn)行判斷。比如，在技術(shù)層面上完成研發(fā)活動的可行性，這種條件在研發(fā)成果沒有最終投入使用前，無法進(jìn)行有效的判斷，只能靠企業(yè)的主觀判斷，取決于企業(yè)管理者對企業(yè)發(fā)展和市場的判斷和偏好，所以在沒有具體量化標(biāo)準(zhǔn)的情況下，企業(yè)財務(wù)人員很難進(jìn)行準(zhǔn)確的判斷。

4、會計準(zhǔn)則對研發(fā)費用的管理未制定強(qiáng)制性規(guī)定

企業(yè)會計準(zhǔn)則并沒有制定嚴(yán)格的規(guī)定，用以制約研發(fā)費用會計處理過程，使得企業(yè)往往選擇對企業(yè)有利的會計處理方式，而不是依據(jù)實際情況對研發(fā)費用進(jìn)行資本化還是費用化作出客觀的判斷。

5、當(dāng)期可加計扣除的金額受資本化影響

根據(jù)開發(fā)費用稅前加計扣除相關(guān)政策的要求，當(dāng)期費用化的研發(fā)費用在稅前可以按照150%進(jìn)行扣除，如果研發(fā)費用最終形成無形資產(chǎn)，應(yīng)該在不短于10年的期間內(nèi)將無形資產(chǎn)的成本進(jìn)行攤銷，雖然研發(fā)費用最終都能在稅前進(jìn)行抵扣，因為扣除的時間點不同，對于稅收優(yōu)惠的幅度也會存在一定的影響。因此，研發(fā)費用高的企業(yè)為了獲取盡可能大的稅收優(yōu)惠政策，而選擇將研發(fā)支出費用化，以降低資本化對稅收優(yōu)惠政策的影響。

6、高新技術(shù)企業(yè)利潤率較高，利潤操縱的動機(jī)小

雖然企業(yè)可以通過研發(fā)支出費用化獲得較高的稅收優(yōu)惠，但由于研發(fā)費用較高，直接計入當(dāng)期損益也會影響企業(yè)的當(dāng)期利潤，使得這部分研發(fā)支出并不能給企業(yè)的當(dāng)期帶來更多的利益。對于企業(yè)管理者來講，其自身的收益與企業(yè)的業(yè)績息息相關(guān)，因此，企業(yè)管理者通過將當(dāng)期損益中的研發(fā)費用減少的方式來提升利潤的動機(jī)較小。

7、資產(chǎn)負(fù)債率受資本化影響

資產(chǎn)負(fù)債率對于不同行業(yè)來講，標(biāo)準(zhǔn)也各有不同，而資產(chǎn)負(fù)債率較高的企業(yè)受到的相關(guān)債務(wù)契約的制約較多，由于企業(yè)研發(fā)費用資本化可以影響企業(yè)的當(dāng)期利潤，從而給企業(yè)帶來無形資產(chǎn)，使得其間接的影響到企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率，因此，這部分企業(yè)具備較強(qiáng)的動機(jī)提高資產(chǎn)總額，降低財務(wù)風(fēng)險，最終達(dá)到降低債務(wù)成本的目的。

8、對無形資產(chǎn)的重要性認(rèn)識不到位，關(guān)注度不夠

無形資產(chǎn)是研發(fā)費用資本化的產(chǎn)物，但從目前我國企業(yè)對無形資產(chǎn)的關(guān)注度來看，其遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于對有形資產(chǎn)的關(guān)注度，主要是由于我國企業(yè)管理者對于知識產(chǎn)權(quán)的了解較晚，保護(hù)意識比較落后，沒有意識到無形資產(chǎn)的發(fā)展?jié)撃?，使得我國企業(yè)管理者對于無形資產(chǎn)的重要性認(rèn)識不足，直接影響對于研發(fā)費用資本化的積極性。

二、高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出的會計處理現(xiàn)狀的應(yīng)對建議

（一）加強(qiáng)對企業(yè)會計準(zhǔn)則實際運用的指導(dǎo)，提高財務(wù)人員的職業(yè)判斷能力

導(dǎo)致企業(yè)會計準(zhǔn)則在實際操作過程中沒有得到充分運用的主要客觀因素有項目成本歸集困難、研發(fā)過程各階段區(qū)分困難、開發(fā)階段資本化條件無量化標(biāo)準(zhǔn)判斷困難。因此，會計準(zhǔn)則委員會應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)實際面臨的問題，對企業(yè)會計準(zhǔn)則進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，對于常見的情況作出明確的規(guī)定，具體執(zhí)行條件進(jìn)行量化，同時，相關(guān)部門應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)會計準(zhǔn)則的宣傳工作，到企業(yè)進(jìn)行實地的考察和指導(dǎo)，協(xié)助企業(yè)財務(wù)人員提升自主判斷能力。

對于成本歸集困難的問題，企業(yè)可以通過事先立項的方式，根據(jù)研發(fā)人員在每個項目花費的工作時間來分配成本，也可以通過分配制造費用的方式對研發(fā)費用進(jìn)行分配，這樣都能夠在一定程度上降低成本歸集難度。另外，由于很大一部分企業(yè)的財務(wù)人員并沒有進(jìn)行復(fù)雜歸集成本和費用的能力，因此，相關(guān)部門的培訓(xùn)和指導(dǎo)顯得更加重要了。

（二）加強(qiáng)稅收優(yōu)惠的管控，做出一定的調(diào)整

從稅負(fù)公平的角度來講，在研發(fā)費用相同的情況下，研發(fā)費用資本化的企業(yè)和費用化的企業(yè)應(yīng)當(dāng)獲得相同的稅收優(yōu)惠，但從實際的運行過程中，研發(fā)支出費用化的企業(yè)，可以更多地獲得稅收優(yōu)惠，而研發(fā)費用資本化的企業(yè)卻不能，顯然，這樣并不符合稅負(fù)公平原則，會使企業(yè)將所有的研發(fā)支出或很大一部分研發(fā)支出進(jìn)行費用化，而并不是按照準(zhǔn)則要求滿足條件的進(jìn)行資本化。因此，進(jìn)行稅收優(yōu)惠的調(diào)整工作，是引導(dǎo)企業(yè)按照會計準(zhǔn)則要求進(jìn)行執(zhí)行的必要措施，相關(guān)政策的調(diào)整，應(yīng)當(dāng)充分考慮到時間價值對于企業(yè)稅收優(yōu)惠的影響。

（三）企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)研發(fā)費用的管理核算

高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)自身的管理特點，制定完善的財務(wù)管理制度，建立研發(fā)支出費用核算管理體系，做到從預(yù)算的編制、執(zhí)行到驗收的整個環(huán)節(jié)的實時把控，加大企業(yè)內(nèi)部財務(wù)人員培訓(xùn)力度，從而提升財務(wù)人員業(yè)務(wù)能力，保證研發(fā)費用會計核算質(zhì)量。

（四）企業(yè)應(yīng)對根據(jù)具體研發(fā)項目進(jìn)行單獨核算

研發(fā)項目較多的高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)當(dāng)制定明確財務(wù)核算制度，在研發(fā)項目立項前期，針對各具體研發(fā)項目單獨進(jìn)行財務(wù)核算，確保各研發(fā)項目的研發(fā)費用會計處理合理、清晰。尤其對于有國家資金補助的研發(fā)項目，更應(yīng)做到?？顚Ｓ茫凑铡镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第16號——政府補助》中規(guī)定內(nèi)容進(jìn)行細(xì)化管理，處理過程可選擇按照資本發(fā)和收益法兩種會計核算方法之一進(jìn)行處理。

三、高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出信息披露過程中存在的問題和應(yīng)對建議

（一）高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出的會計處理信息披露過程中的問題

1、存在準(zhǔn)則執(zhí)行不到位，披露形式不規(guī)范的情況

在我國會計法和會計準(zhǔn)則的要求中，對于會計信息披露的格式、信息披露的層次性、結(jié)構(gòu)性等內(nèi)容均作了詳細(xì)的說明，但從企業(yè)的實際執(zhí)行情況來看，大部分高新技術(shù)企業(yè)公示的財務(wù)報告內(nèi)容差異較大，尤其是對研發(fā)支出費用的披露內(nèi)容更是沒有按照要求執(zhí)行，即沒有對 “當(dāng)期損益”和“無形資產(chǎn)”的研發(fā)支出費用進(jìn)行分別披露。

2、存在信息披露不完整的情況

從目前高新技術(shù)企業(yè)的財務(wù)報告來看，大部分企業(yè)由于對無形資產(chǎn)的認(rèn)識和關(guān)注度不夠，導(dǎo)致對無形資產(chǎn)的確認(rèn)方式不完整，進(jìn)而出現(xiàn)財務(wù)報表對無形資產(chǎn)的信息披露不完整的情況。

3、信息披露內(nèi)容比較隨意

根據(jù)對高新技術(shù)企業(yè)財務(wù)報告的研究發(fā)現(xiàn)，部分企業(yè)并沒有按照準(zhǔn)則的要求對研發(fā)費用進(jìn)行資本化和費用化的區(qū)分，而是將不滿足資本化條件的開發(fā)階段支出直接計入了“研發(fā)費用”，使得企業(yè)在進(jìn)行信息披露時，嚴(yán)謹(jǐn)性不足，隨意性很強(qiáng)。

（二）高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出信息披露問題的應(yīng)對建議

1、加強(qiáng)研發(fā)支出信息披露管理工作

從現(xiàn)階段的實際情況來看，高新技術(shù)企業(yè)并不愿意對公司研發(fā)的相關(guān)信息進(jìn)行披露，主要是從商業(yè)信息泄密的角度考慮，但研發(fā)信息具有其特殊性，一部分信息內(nèi)容從性質(zhì)講屬于商業(yè)秘密，在信息披露過程中進(jìn)行控制是正常的，但企業(yè)也應(yīng)當(dāng)考慮研發(fā)信息披露的有益價值，如可以向企業(yè)投資者或合作伙伴展示企業(yè)在行業(yè)中的競爭優(yōu)勢，獲得更多的外部融資，因此企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)研發(fā)支出信息披露的管理工作，合理有效的控制披露的內(nèi)容和數(shù)量，使信息披露發(fā)揮最大的價值。

2、增加研發(fā)項目非財務(wù)信息的披露，增加信息的傳遞性

目前我國高新技術(shù)企業(yè)通常只對當(dāng)年發(fā)生的研發(fā)費用信息進(jìn)行披露，對于未來的信息預(yù)測并沒有進(jìn)行任何工作，對外傳遞的信息量也不夠充分和全面。這樣外界就很難通過披露信息了解項目的進(jìn)展程度及在未來可能面對的潛在變化和風(fēng)險，對企業(yè)融資及未來的發(fā)展不利，因此我們在進(jìn)行研發(fā)項目信息披露的過程中，應(yīng)當(dāng)增加非財務(wù)信息的相關(guān)披露，從而增加信息的傳遞性，這樣，在一定程度上可以降低投資風(fēng)險。

3、相關(guān)部門應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)法律法規(guī)的完善與監(jiān)管

由于高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)信息的披露存在商業(yè)秘密泄露的可能性，使得大部分高新技術(shù)企業(yè)對研發(fā)信息披露的積極性不高，因此需要相關(guān)監(jiān)管部門完善相關(guān)的法律法規(guī)，并加強(qiáng)監(jiān)管力度，協(xié)助企業(yè)正確認(rèn)識研發(fā)信息披露的積極意義，高新技術(shù)企業(yè)內(nèi)部也應(yīng)當(dāng)完善內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，建立內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制，對于披露信息進(jìn)行嚴(yán)格把控，確保使研發(fā)信息披露工作發(fā)揮最大的價值。

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