論人本治理視角下的內(nèi)部控制機(jī)制構(gòu)建

易　燁

論人本治理視角下的內(nèi)部控制機(jī)制構(gòu)建

易燁

物本型經(jīng)濟(jì)向人本型經(jīng)轉(zhuǎn)化對(duì)內(nèi)部控制機(jī)制提出了重視人本治理和掌控風(fēng)險(xiǎn)基本來(lái)源的要求。本文從分析傳統(tǒng)內(nèi)部控制存在的忽略人力資本所有者的內(nèi)在需求、忽略風(fēng)險(xiǎn)來(lái)源和內(nèi)部控制功能開(kāi)發(fā)不足等缺陷，提出人本治理的視角下，應(yīng)從尊重人、理解人、發(fā)揮人在管理中的能動(dòng)性和創(chuàng)造性出發(fā)，構(gòu)建智慧經(jīng)濟(jì)下的內(nèi)部控制機(jī)制。在目標(biāo)指導(dǎo)和原則引導(dǎo)下，本文提出了構(gòu)建人本治理下內(nèi)部控制機(jī)制的邏輯框架。

人本治理物本治理人本內(nèi)部控制

內(nèi)部控制的效率與效果，不管是注冊(cè)會(huì)計(jì)師，還是內(nèi)部審計(jì)師都非常關(guān)注。傳統(tǒng)上對(duì)內(nèi)部控制的關(guān)注點(diǎn)都聚焦在對(duì)物質(zhì)資產(chǎn)的保全上，而忽視了內(nèi)部控制本身也是價(jià)值管理的重要組成部分，也具有促進(jìn)價(jià)值增值的功能。在工業(yè)經(jīng)濟(jì)形態(tài)里，物質(zhì)資產(chǎn)是企業(yè)的核心生產(chǎn)要素。“物質(zhì)資本決定論”在工業(yè)經(jīng)濟(jì)形態(tài)下是適宜的。但是隨著智慧經(jīng)濟(jì)形態(tài)的出現(xiàn)和發(fā)展，人的知識(shí)和智慧取代物質(zhì)資產(chǎn)成為企業(yè)的核心生產(chǎn)要素。人所具有的主觀能動(dòng)性決定了企業(yè)內(nèi)部控制的機(jī)制安排再也不能無(wú)視人的心理需求。人本治理思想與企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制存在很強(qiáng)的邏輯關(guān)聯(lián)性，從治理科學(xué)的發(fā)展歷史來(lái)看，任何一門(mén)治理科學(xué)的產(chǎn)生都對(duì)應(yīng)一定的歷史條件和社會(huì)條件，當(dāng)前的社會(huì)經(jīng)濟(jì)已經(jīng)發(fā)展到由物本型向人本型轉(zhuǎn)化，從人本治理的視角探究?jī)?nèi)部控制機(jī)制的基礎(chǔ)性問(wèn)題能開(kāi)拓管理者公司治理和內(nèi)部控制的新視野。

一、物本型經(jīng)濟(jì)向人本型經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)化對(duì)內(nèi)部控制機(jī)制的要求

智慧經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)生是社會(huì)發(fā)展的自然歷史過(guò)程，是傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)—信息經(jīng)濟(jì)—知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然結(jié)果。智慧經(jīng)濟(jì)的發(fā)展目標(biāo)是人與自然、人與社會(huì)的和諧與社會(huì)可持續(xù)發(fā)展。物本經(jīng)濟(jì)雖然在提高資源配置效率、加速物質(zhì)財(cái)富創(chuàng)造等方面發(fā)揮了巨大作用，但也帶來(lái)了嚴(yán)重的負(fù)面影響。要從根本上緩解經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)帶來(lái)的一系列社會(huì)與環(huán)境問(wèn)題，就必須在經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的指導(dǎo)思想方面作根本性的轉(zhuǎn)變，使物本經(jīng)濟(jì)向智慧經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變。作為輔助和衡量經(jīng)濟(jì)發(fā)展的內(nèi)部控制機(jī)制，必然隨著經(jīng)濟(jì)形式的轉(zhuǎn)變而進(jìn)行革新，以適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)形式的需求。

（一）智慧經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求內(nèi)部控制治理重視人本治理

隨著工業(yè)經(jīng)濟(jì)形態(tài)的發(fā)展，產(chǎn)品日益豐富，供給與需求關(guān)系發(fā)生了根本性的改變，賣(mài)方市場(chǎng)逐漸轉(zhuǎn)變?yōu)橘I(mǎi)方市場(chǎng)。高品質(zhì)、富含科技創(chuàng)新的產(chǎn)品更能獲得消費(fèi)者的青睞，創(chuàng)新成為企業(yè)發(fā)展的動(dòng)力，由此，知識(shí)和智慧最終成為新經(jīng)濟(jì)形態(tài)下核心生產(chǎn)要素。傳統(tǒng)內(nèi)部控制所遵循的物本化的特性，與知識(shí)和智慧成為企業(yè)生產(chǎn)的核心要素這一客觀事實(shí)是沖突的。與靜態(tài)的物質(zhì)資產(chǎn)不同，人具有主觀能動(dòng)性，具有獨(dú)立的人格和思想意識(shí)。要讓人更努力的創(chuàng)造價(jià)值，從根本上是要尊重人、理解人和關(guān)心人，讓人能發(fā)揮主觀能動(dòng)性和創(chuàng)造積極性，才能讓企業(yè)所有人員自愿地、竭盡所能地去創(chuàng)造價(jià)值。在智慧經(jīng)濟(jì)形態(tài)里，人本治理是企業(yè)治理的適宜的方式。因此，智慧經(jīng)濟(jì)時(shí)代要求內(nèi)部控制的治理方向應(yīng)從物本治理向人本治理轉(zhuǎn)變。

（二）智慧經(jīng)濟(jì)要求人能掌控風(fēng)險(xiǎn)的根本來(lái)源

在我國(guó)，大股東侵占挪用上市公司的資金、上市公司虛假陳述經(jīng)營(yíng)信息等問(wèn)題層出不窮。美國(guó)最大的能源交易商安然公司的破產(chǎn)以及施樂(lè)、世通等大公司財(cái)務(wù)舞弊問(wèn)題的爆發(fā)，推動(dòng)了內(nèi)部控制理論進(jìn)一步上升到風(fēng)險(xiǎn)管理框架的階段。但是不管是COSO發(fā)布的《內(nèi)部控制——基本框架》、《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理——整合框架》，還是會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)實(shí)務(wù)，雖然都將風(fēng)險(xiǎn)的外在表現(xiàn)進(jìn)行了詳細(xì)的梳理與總結(jié)，但是唯獨(dú)沒(méi)有將企業(yè)人員這一內(nèi)在風(fēng)險(xiǎn)作為風(fēng)險(xiǎn)的根本來(lái)源。COSO發(fā)布的《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理——整合框架》中將內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控八個(gè)方面作為風(fēng)險(xiǎn)管理的構(gòu)成要素。但這些風(fēng)險(xiǎn)管理的要素都是由“人”去執(zhí)行。制度是人設(shè)計(jì)的，也是人去執(zhí)行的。因此，對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，人的狀態(tài)才是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的最大也是最根本的來(lái)源。如果忽略了風(fēng)險(xiǎn)這一最根本的來(lái)源，那么內(nèi)部控制機(jī)制的安排都是徒勞的。這一點(diǎn)在智慧經(jīng)濟(jì)時(shí)代顯得更加重要。

二、傳統(tǒng)內(nèi)部控制機(jī)制的弊端

（一）傳統(tǒng)內(nèi)部控制物本化的治理方式難以與智慧經(jīng)濟(jì)相匹配

傳統(tǒng)內(nèi)部控制制度既忽略了人力資本所有者的內(nèi)在要求，又忽略了企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的根本來(lái)源，同時(shí)對(duì)內(nèi)部控制功能的開(kāi)發(fā)存在缺失。就其原因，即是傳統(tǒng)內(nèi)部控制機(jī)制是一種以“物”為中心、為根本的治理方式，而這種治理方式完全是物本化的。具體來(lái)說(shuō)主要表現(xiàn)為：（1）傳統(tǒng)內(nèi)部控制的目標(biāo)是對(duì)物質(zhì)資本所有者的絕對(duì)尊重，以保護(hù)物質(zhì)資本所有者的剩余所有權(quán)和剩余控制權(quán)。在單個(gè)企業(yè)產(chǎn)生的過(guò)程中，雖然是由物質(zhì)資本所有者和人力資本所有者共同締約組成，但是在工業(yè)經(jīng)濟(jì)形態(tài)下物質(zhì)資本所有者憑借擁有物質(zhì)資產(chǎn)這一核心生產(chǎn)要素取得企業(yè) “實(shí)質(zhì)”所有權(quán)，即擁有了企業(yè)剩余索取權(quán)和剩余控制權(quán)。人力資本所有者只能獲取固定的工資收入。因此，在此情境下內(nèi)部控制的目標(biāo)反映的是對(duì)物質(zhì)資本所有者的絕對(duì)尊重和利益保護(hù)。（2）傳統(tǒng)內(nèi)部控制的控制過(guò)程將企業(yè)員工“工具化”，而忽視了人所具有的豐富而多彩的內(nèi)在需求。傳統(tǒng)內(nèi)部控制的方法主要有職責(zé)分工控制、授權(quán)控制、審核批準(zhǔn)控制、預(yù)算控制、財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制、會(huì)計(jì)控制、內(nèi)部報(bào)告控制、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析控制、績(jī)效考評(píng)控制等（陳維青、胡本源，2013）。但這些控制方法幾乎找不到對(duì)人性的尊重，或者說(shuō)更多地是將人作為一種機(jī)械的、工具性的對(duì)象加以控管（王海兵，2011），驅(qū)使人為物質(zhì)資本所有者創(chuàng)造財(cái)富，而沒(méi)有去理解人與生俱來(lái)的內(nèi)心需求，比如生理需求、安全需求、社交需求、尊重需求和自我實(shí)現(xiàn)需求等。這兩點(diǎn)，用一句話來(lái)說(shuō)就是“人”本來(lái)應(yīng)該是內(nèi)部控制的“手段”，也是內(nèi)部控制的“目的”，但是傳統(tǒng)內(nèi)部控制只是將“人”作為“手段”而不是“目的”。但是這種做法在工業(yè)經(jīng)濟(jì)形態(tài)下卻是一種適宜的制度安排。原因在于工業(yè)經(jīng)濟(jì)形態(tài)下，物質(zhì)資產(chǎn)是核心生產(chǎn)要素，擁有了物質(zhì)資產(chǎn)可以說(shuō)就擁有了財(cái)富增值的鑰匙。在賣(mài)方市場(chǎng)下，產(chǎn)品供給遠(yuǎn)小于需求，因而如何更有效率地產(chǎn)出是工業(yè)經(jīng)濟(jì)形態(tài)下企業(yè)最根本的任務(wù)；企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程大部分都不需要人去發(fā)揮智力，而只是去機(jī)械地完成一些生產(chǎn)動(dòng)作就可以。因此，把人當(dāng)成工具是成本最小，但是產(chǎn)出卻最大的管理控制方式。

（二）傳統(tǒng)內(nèi)部治理忽略了人力資本所有者的內(nèi)在要求

傳統(tǒng)內(nèi)部控制理論主要是在工業(yè)經(jīng)濟(jì)形態(tài)里孕育和發(fā)展起來(lái)的。也因?yàn)檫@樣，其理論內(nèi)涵中幾乎完全體現(xiàn)的是工業(yè)經(jīng)濟(jì)形態(tài)的精神實(shí)質(zhì)。由于工業(yè)經(jīng)濟(jì)形態(tài)的核心生產(chǎn)要素是貨幣資本，因此在工業(yè)經(jīng)濟(jì)形態(tài)里“物質(zhì)資本決定論”是普世價(jià)值。雖然物質(zhì)資本所有者與人力資本所有者共同締約創(chuàng)立企業(yè)，但是物質(zhì)資本所有者享有絕對(duì)的權(quán)利和地位?；诖?，傳統(tǒng)內(nèi)部控制機(jī)制設(shè)計(jì)注重的是對(duì)物質(zhì)資本所有者財(cái)產(chǎn)的保全。如何以比較低的運(yùn)行成本從企業(yè)內(nèi)部解決逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)，從而降低代理成本，成為傳統(tǒng)內(nèi)部控制要解決的關(guān)鍵問(wèn)題（王金鳳等，2015）。內(nèi)部控制制度只是作為物質(zhì)資本所有者“管束”企業(yè)員工的工具。在以貨幣資本為核心生產(chǎn)要素的工業(yè)經(jīng)濟(jì)形態(tài)下，物質(zhì)資本所有者無(wú)意也不用在乎人力資本所有者的內(nèi)在需求。但是當(dāng)智慧經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，買(mǎi)方市場(chǎng)的出現(xiàn)，人的知識(shí)和智慧運(yùn)用的程度決定了企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的多與少（胡春暉、張金昌，2015）。傳統(tǒng)內(nèi)部控制機(jī)制對(duì)人力資本所有者內(nèi)在需求的忽視與智慧經(jīng)濟(jì)形態(tài)的特質(zhì)是相沖突的。

（三）傳統(tǒng)內(nèi)部控制機(jī)制下存在功能缺失

工業(yè)經(jīng)濟(jì)形態(tài)下，物質(zhì)資本所有者憑借其擁有物質(zhì)資本這一核心生產(chǎn)要素而將誰(shuí)“雇傭”誰(shuí)作為一種權(quán)利和地位的表現(xiàn)形式。據(jù)此，企業(yè)被認(rèn)為是物質(zhì)資本所有者所擁有的。企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制自然就被物質(zhì)資本所有者用來(lái)“管理和約束”人力資本所有者。可以說(shuō)，內(nèi)部控制機(jī)制安排的目的不是如何讓締約主體的兩方更好地合作創(chuàng)造價(jià)值，而是物質(zhì)資本所有者如何讓人力資本所有者不要侵蝕物質(zhì)資本所有者的物質(zhì)資產(chǎn)，讓他們內(nèi)部互相牽制、更好的識(shí)別和應(yīng)對(duì)企業(yè)外部的風(fēng)險(xiǎn)以保證企業(yè)物質(zhì)資產(chǎn)的安全。因此，內(nèi)部控制的功能就被牢牢地限制在財(cái)務(wù)報(bào)告及其相關(guān)信息的真實(shí)完整、經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全等“物化”的目標(biāo)上，而不能將人的內(nèi)在需求的滿足囊括在內(nèi)，缺失了人力資本所有者的利益訴求。

三、人本治理視角下內(nèi)部控制的目標(biāo)及原則引導(dǎo)下的邏輯框架

（一）人本治理視角下內(nèi)部控制的目標(biāo)及原則

人本治理的目標(biāo)是調(diào)動(dòng)企業(yè)人的積極性、能動(dòng)性和創(chuàng)造性去開(kāi)展一切管理活動(dòng)。要達(dá)到人本內(nèi)部控制的目標(biāo)，就需要確定人本內(nèi)部控制的原則。通過(guò)原則的設(shè)立，可以普遍指導(dǎo)企業(yè)內(nèi)部控制各種具體制度的設(shè)計(jì)。本文認(rèn)為，人本治理視角下內(nèi)部控制主要有四個(gè)原則：

第一，尊重人的原則。這種尊重表現(xiàn)為對(duì)人力資本所有者的敬重和重視，平等地看待他們。如此才有可能讓人更愿意去發(fā)揮自己的聰明才智。

第二，理解人的原則。要讓人努力創(chuàng)造價(jià)值，就必須理解人，只有理解了人的內(nèi)心需求才能真正科學(xué)地促使人更好地實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值。人本內(nèi)部控制機(jī)制安排必須理解人。

第三，風(fēng)險(xiǎn)適度有效控制原則。企業(yè)面臨的任何危險(xiǎn)與狀況，都是由人去戰(zhàn)勝和解決。因此，企業(yè)內(nèi)部“人”的狀態(tài)才是企業(yè)最根本的風(fēng)險(xiǎn)來(lái)源，抓住風(fēng)險(xiǎn)的最大來(lái)源并有效處理，那么就能適度、有效地控制風(fēng)險(xiǎn)。

第四，人力資本行為貢獻(xiàn)最大化原則。充分挖掘人力資本的價(jià)值創(chuàng)造的潛力是企業(yè)在智慧經(jīng)濟(jì)時(shí)代生存的法則（胡春暉等，2016）。因此，它是企業(yè)管理的法則，同樣也就是人本內(nèi)部控制的法則。

本文將價(jià)值創(chuàng)造過(guò)程分為三個(gè)環(huán)節(jié)：第一個(gè)環(huán)節(jié)是將靜態(tài)的物質(zhì)資產(chǎn)與相應(yīng)崗位的人員匹配；第二個(gè)環(huán)節(jié)是相應(yīng)崗位的人員運(yùn)用自己的智慧作用于與其匹配的物質(zhì)資產(chǎn)進(jìn)行產(chǎn)品（服務(wù)）的生產(chǎn)并銷(xiāo)售出去；第三個(gè)環(huán)節(jié)是顧客所給予的價(jià)值評(píng)價(jià)所帶來(lái)的價(jià)值增值的結(jié)果在物質(zhì)資本所有者和人力資本所有者之間進(jìn)行分配。人本內(nèi)部控制的邏輯框架可以依據(jù)此分環(huán)節(jié)分別展開(kāi)構(gòu)建，然后根據(jù)各環(huán)節(jié)之間的先后秩序進(jìn)行銜接。

基于這些原則，才能保證人本內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，也是智慧經(jīng)濟(jì)形態(tài)下價(jià)值形成邏輯本身的內(nèi)在要求。

（二）人本治理視角下內(nèi)部控制的邏輯框架

傳統(tǒng)內(nèi)部控制系統(tǒng)的邏輯框架是以要素論進(jìn)行建構(gòu)的。影響比較大的主要有兩個(gè)：五要素論和八要素論。五要素論是1992年COSO在《內(nèi)部控制——基本框架》中提出的觀點(diǎn)。該內(nèi)部控制系統(tǒng)由五個(gè)相互聯(lián)系的要素組成金字塔型，分別是控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和監(jiān)督?？刂骗h(huán)境是整個(gè)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)，除了信息與溝通貫穿于其他四個(gè)要素之中，其他三個(gè)要素都是水平向上排列，監(jiān)督處于金字塔上方（池國(guó)華、朱榮，2015）。八要素論是COSO在2004年新報(bào)告《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理——整合框架》中提出的觀點(diǎn)。在該框架中包含了內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)制定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督八個(gè)要素。八要素并沒(méi)有否定五要素，它們結(jié)構(gòu)的安排都是圍繞“控制”展開(kāi)的。體現(xiàn)的是如何盡可能控制風(fēng)險(xiǎn)，而對(duì)企業(yè)在市場(chǎng)中生存的法則或者說(shuō)最終目的“創(chuàng)造價(jià)值”并沒(méi)有加以考慮。本文認(rèn)為，內(nèi)部控制要服從、服務(wù)于企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的過(guò)程。因此，人本內(nèi)部控制機(jī)制應(yīng)圍繞“價(jià)值創(chuàng)造”展開(kāi)構(gòu)建。本文將價(jià)值創(chuàng)造過(guò)程分為三個(gè)環(huán)節(jié)：第一個(gè)環(huán)節(jié)是將靜態(tài)的物質(zhì)資產(chǎn)與相應(yīng)崗位的人員匹配；第二個(gè)環(huán)節(jié)是相應(yīng)崗位的人員運(yùn)用自己的智慧作用于與其匹配的物質(zhì)資產(chǎn)進(jìn)行產(chǎn)品（服務(wù)）的生產(chǎn)并銷(xiāo)售出去；第三個(gè)環(huán)節(jié)是顧客所給予的價(jià)值評(píng)價(jià)所帶來(lái)的價(jià)值增值的結(jié)果在物質(zhì)資本所有者和人力資本所有者之間進(jìn)行分配。人本內(nèi)部控制的邏輯框架可以依據(jù)此分環(huán)節(jié)分別展開(kāi)構(gòu)建，然后根據(jù)各環(huán)節(jié)之間的先后秩序進(jìn)行銜接。

如前所述，人本內(nèi)部控制目標(biāo)是一個(gè)方向性的指引，人本內(nèi)部控制的原則是為了保證人本內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而推衍出來(lái)的可以普遍具體指導(dǎo)企業(yè)內(nèi)部控制中各種制度設(shè)計(jì)的結(jié)構(gòu)要素。因此，按照價(jià)值創(chuàng)造過(guò)程分環(huán)節(jié)進(jìn)行人本內(nèi)部控制邏輯框架的設(shè)計(jì)應(yīng)遵循人本內(nèi)部控制的原則。

依據(jù)人本內(nèi)部控制尊重人、理解人、風(fēng)險(xiǎn)適度有效控制、人力資本行為貢獻(xiàn)最大化四個(gè)原則，本文認(rèn)為價(jià)值創(chuàng)造過(guò)程的第一個(gè)環(huán)節(jié)“將靜態(tài)的物質(zhì)資產(chǎn)與相應(yīng)崗位的人員匹配”應(yīng)構(gòu)建為“以人為本的資源配置機(jī)制”。其內(nèi)涵是改變將人匹配給相應(yīng)的物質(zhì)資產(chǎn)的傳統(tǒng)做法，換之為將物質(zhì)資產(chǎn)配置給相應(yīng)的人員。這種轉(zhuǎn)變，確定了企業(yè)員工的主體地位，體現(xiàn)了對(duì)人的尊重。何為相應(yīng)的人員？本人認(rèn)為應(yīng)該是最能有效使用該物質(zhì)資產(chǎn)的人員才是該物質(zhì)資產(chǎn)配置的對(duì)象。如此才能夠體現(xiàn)公平、風(fēng)險(xiǎn)適度有效控制和人力資本行為貢獻(xiàn)最大化等原則要求?；诖?，本文認(rèn)為應(yīng)該在該階段再引入兩項(xiàng)內(nèi)部控制機(jī)制，一個(gè)是“以人為本的競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制”，一個(gè)是“以人為本的決策機(jī)制”。兩項(xiàng)機(jī)制的具體做法是：通過(guò)公平、民主的方式由企業(yè)員工自己或組成團(tuán)隊(duì)向物質(zhì)資本所有者提出價(jià)值創(chuàng)造方案并做出承諾；然后，以民主決策的方式遵循優(yōu)中選優(yōu)的原則下確定中標(biāo)的團(tuán)隊(duì)。如此不僅充分理解了人對(duì)公平的內(nèi)心需求，而且能夠從頂層設(shè)計(jì)上達(dá)到對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的適度有效控制和盡可能挖掘人力資本價(jià)值創(chuàng)造的潛力。當(dāng)然要讓人力資本行為貢獻(xiàn)最大化原則發(fā)揮得淋漓盡致則需要在價(jià)值分享的方式上進(jìn)行與資源配置方式邏輯一致的設(shè)計(jì)。本文認(rèn)為讓物質(zhì)資本所有者獲取相對(duì)固定的收益（比如物質(zhì)資產(chǎn)使用費(fèi)和損耗費(fèi)），而將動(dòng)態(tài)的與智慧能力發(fā)揮程度直接相關(guān)的剩余價(jià)值留給人力資本所有者。這樣的制度安排就可以保證人力資本所有者為了自己的利益竭盡所能地工作。這也就是第三個(gè)環(huán)節(jié)中的“以人為本的價(jià)值分享機(jī)制”。

第二個(gè)環(huán)節(jié)“相應(yīng)崗位的人員運(yùn)用自己的智慧作用于與其匹配的物質(zhì)資產(chǎn)進(jìn)行產(chǎn)品（服務(wù)）的生產(chǎn)并銷(xiāo)售出去”，這個(gè)環(huán)節(jié)對(duì)于企業(yè)員工來(lái)說(shuō)就是如何實(shí)現(xiàn)自己在第一個(gè)環(huán)節(jié)時(shí)所做的承諾的過(guò)程；對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)就是員工創(chuàng)造價(jià)值的過(guò)程。該過(guò)程中，傳統(tǒng)內(nèi)部控制機(jī)制主要是進(jìn)行監(jiān)督。但是在人本內(nèi)部控制原則下，該環(huán)節(jié)內(nèi)部控制的內(nèi)容應(yīng)以幫助企業(yè)員工（團(tuán)隊(duì)）實(shí)現(xiàn)自己的目標(biāo)為主要內(nèi)容，監(jiān)督只是次要事項(xiàng)。這一點(diǎn)與傳統(tǒng)內(nèi)部控制機(jī)制安排有顯著差異。本文將該環(huán)節(jié)的人本內(nèi)部控制機(jī)制設(shè)計(jì)為“以人為本的監(jiān)督與幫助機(jī)制”。

最后一個(gè)環(huán)節(jié)價(jià)值分享。該環(huán)節(jié)的機(jī)制設(shè)計(jì)，本文在第一環(huán)節(jié)內(nèi)部控制機(jī)制設(shè)計(jì)時(shí)提出了“以人為本的價(jià)值分享機(jī)制”，在此不再贅述。但是該環(huán)節(jié)除了“以人為本的價(jià)值分享機(jī)制”外，還必須增加考評(píng)機(jī)制，只有這樣才能讓價(jià)值分配有可靠的依據(jù)。因此在“以人為本的價(jià)值分享機(jī)制”之前，應(yīng)設(shè)計(jì)“以人為本的考評(píng)機(jī)制”?？荚u(píng)決定最后利益分享的具體數(shù)額，因此以人為本在此處的核心內(nèi)涵應(yīng)是“公平”和“科學(xué)”。

五、人本治理內(nèi)部控制機(jī)制的構(gòu)建

社會(huì)發(fā)展到智慧經(jīng)濟(jì)形態(tài)的轉(zhuǎn)變是一個(gè)不可逆的過(guò)程。傳統(tǒng)內(nèi)部控制理論在工業(yè)經(jīng)濟(jì)里孕育并發(fā)展起來(lái)，其所表現(xiàn)出來(lái)的不足都共同的指向一點(diǎn)，那就是傳統(tǒng)內(nèi)部控制機(jī)制是一種以“物”為中心、為根本的治理方式。這種治理方式完全是物本化的。它所表現(xiàn)出來(lái)的最主要的特征有兩個(gè)：一個(gè)是傳統(tǒng)內(nèi)部控制的目標(biāo)是對(duì)物質(zhì)資本所有者的絕對(duì)尊重，以保護(hù)物質(zhì)資本所有者的剩余所有權(quán)和剩余控制權(quán)為目標(biāo)的；另一個(gè)是傳統(tǒng)內(nèi)部控制的控制過(guò)程將企業(yè)員工“工具化”，而忽視了人所具有的內(nèi)在需求及自我價(jià)值的實(shí)現(xiàn)。這兩個(gè)特征與以知識(shí)和智慧為核心生產(chǎn)要素的智慧經(jīng)濟(jì)形態(tài)是相沖突的。因此，在智慧經(jīng)濟(jì)時(shí)代要求內(nèi)部控制機(jī)制的治理方向應(yīng)從物本治理轉(zhuǎn)向人本治理。在人本治理視角下內(nèi)部控制的目標(biāo)應(yīng)為在尊重人、理解人的基礎(chǔ)上將風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受的范圍內(nèi)的同時(shí)，充分挖掘人力資本價(jià)值增值的潛力，最終實(shí)現(xiàn)物質(zhì)資本所有者和人力資本所有者物質(zhì)財(cái)富和精神需求的滿足。在該目標(biāo)下，“人”既是內(nèi)部控制的“手段”，也是內(nèi)部控制的“目的”。兩者是和諧統(tǒng)一的關(guān)系。在此目標(biāo)下，人本內(nèi)部控制機(jī)制設(shè)計(jì)必須遵循尊重人、理解人、風(fēng)險(xiǎn)適度有效控制和人力資本行為貢獻(xiàn)最大化四項(xiàng)原則。創(chuàng)造價(jià)值是企業(yè)在市場(chǎng)中的根本任務(wù)，也是能夠存在于市場(chǎng)的基本法則。因此，人本內(nèi)部控制機(jī)制的邏輯框架應(yīng)圍繞“價(jià)值創(chuàng)造”展開(kāi)構(gòu)建，依序?yàn)椋骸耙匀藶楸镜馁Y源配置機(jī)制”（包含“以人為本的競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制”和“以人為本的決策機(jī)制”）、“以人為本的監(jiān)督與幫助機(jī)制”、“以人為本的考評(píng)機(jī)制”和“以人為本的價(jià)值分享機(jī)制”。各個(gè)機(jī)制在具體制度的設(shè)計(jì)時(shí)除了在理念上要遵循人本內(nèi)部控制原則外，在制度完善的方式上應(yīng)秉持風(fēng)險(xiǎn)處理的邏輯順序，即對(duì)每一個(gè)機(jī)制都應(yīng)該進(jìn)行“風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別”、“風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估”和“風(fēng)險(xiǎn)控制（即制度完善）”，從而保證具體制度能夠不斷適應(yīng)企業(yè)內(nèi)外部動(dòng)態(tài)的環(huán)境。

作者單位：湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院

主要參考文獻(xiàn)

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