大氣污染型企業(yè)環(huán)境績效審計的探討

吳安平，晁　莉

(長春大學(xué) 管理學(xué)院，長春 130022)

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大氣污染型企業(yè)環(huán)境績效審計的探討

吳安平，晁莉

(長春大學(xué) 管理學(xué)院，長春 130022)

近年來，空氣污染指數(shù)的持續(xù)爆表嚴(yán)重制約了經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，也給人民群眾的身體健康造成了不可估量的影響。環(huán)境績效審計作為一種高效的審計方式運用于治理大氣污染無疑會成為解決環(huán)境污染問題的一把利器。在探討現(xiàn)階段大氣污染產(chǎn)生原因的基礎(chǔ)上，提出了大氣污染型企業(yè)的定義及其3種類型，同時指出了大氣污染型企業(yè)環(huán)境績效審計的主體和目標(biāo)，并探討了環(huán)境績效審計與環(huán)境財務(wù)審計和環(huán)境合規(guī)性審計的差異。

大氣污染型企業(yè)； 環(huán)境績效審計；環(huán)境財務(wù)審計；環(huán)境合規(guī)性審計

2016年3月10日，習(xí)近平總書記在參加十二屆全國人大四次會議青海代表團(tuán)的審議時強(qiáng)調(diào)，要像對待生命一樣對待生態(tài)環(huán)境。生態(tài)環(huán)境的破壞最終會導(dǎo)致人類生活環(huán)境的惡化，因此，要保護(hù)和改善生活環(huán)境，就必須保護(hù)和改善生態(tài)環(huán)境。同樣，人類的生活無法離開大氣環(huán)境，空氣的污染會直接影響人類正常的生命活動，所以，我們必須要保護(hù)和改善大氣環(huán)境。

1　大氣污染現(xiàn)狀及其成因

1.1大氣污染現(xiàn)狀

布萊克史密斯研究所在2008年公布的世界污染最嚴(yán)重地區(qū)報告中，將空氣污染和城市空氣質(zhì)量列為“世界最嚴(yán)重的有毒污染物”問題。根據(jù)世界衛(wèi)生組織2014年3月的報告指出，2012年全世界由于空氣污染問題引起的過早死亡人數(shù)已達(dá)到700萬。

目前，中國城市空氣的質(zhì)量每況愈下，可吸入顆粒物年均濃度逐年上升，二氧化硫的年均濃度也在逐年上升，而這種狀況都是由于企業(yè)在經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的進(jìn)程當(dāng)中忽視環(huán)境污染問題造成的[1]。

2015年，環(huán)保部公布的《中國環(huán)境狀況公報》中提到，目前污染我國大氣環(huán)境的主要污染物為CO2、NO2、O3、 CO 、PM10 、PM2.5，除此之外，還有其他顆粒物質(zhì)、硫氧化物、其他氮氧化物及烴類污染物。

我國大氣污染還具有季節(jié)性特征，即每年的第一、第四季度的污染狀況要比第二、第三季度嚴(yán)重[2]137。這是因為第一、第四季度為春冬兩季，進(jìn)入冬季時，氣溫下降迅速，部分地區(qū)會進(jìn)行集中供暖，供暖的過程需要燃燒大量的煤炭作為能源，故冬季的大氣污染狀況要比其他三季更加嚴(yán)重，同時供暖期居民的身體健康狀況相比非供暖期也會下降2～3個級別。

根據(jù)吉林省年鑒相關(guān)數(shù)據(jù)顯示，吉林省大氣污染治理事件數(shù)目在2014年達(dá)到了最高值(見圖1)，同年也是我國對大氣污染事件嚴(yán)抓嚴(yán)打的一年。由于2013年霧霾事件的影響，吉林省在2013年投入了比前期高約6倍的資金治理大氣污染問題。由此可見，大氣污染問題已經(jīng)受到政府方面的高度重視。

圖1　吉林省大氣污染治理現(xiàn)狀折線圖數(shù)據(jù)來源：2011-2015吉林省統(tǒng)計年鑒

1.2大氣污染產(chǎn)生的原因

大氣污染產(chǎn)生原因主要有兩個方面，一方面是自然因素，另一方面是人為因素。

從自然因素的角度來說，污染主要來自于自然界所產(chǎn)生的沒有植被的土地上的灰塵、動物進(jìn)食后所產(chǎn)生的排放氣體、經(jīng)過放射性衰變的氡、火山活動等。然而，自然因素所造成的污染與人為因素所造成的污染相比產(chǎn)生的影響還是較小的。

從人為因素的角度來說，可將污染環(huán)境的來源劃分為4個方面。

(1)主觀上：國民在日常生產(chǎn)、生活當(dāng)中缺乏保護(hù)環(huán)境的意識，當(dāng)進(jìn)行有害于大氣環(huán)境的生產(chǎn)活動時，并不會采取保護(hù)措施防治污染的發(fā)生[2]137。同時，極個別政府部門在發(fā)展地方經(jīng)濟(jì)時忽略環(huán)境污染問題，只追求眼前利益和個人業(yè)績[3]99。

(2)客觀上：在我國經(jīng)濟(jì)以驚人的速度飛速向前發(fā)展的同時，發(fā)電廠、制造設(shè)施和廢物焚燒爐等加熱裝置也在不斷地、大量地消耗著自然資源，伴隨而來的就是環(huán)境的嚴(yán)重污染。

(3)機(jī)制上：目前我國環(huán)境保護(hù)相關(guān)政策有待完善，相關(guān)管理機(jī)構(gòu)有待設(shè)立，環(huán)境監(jiān)管水平有待提高。發(fā)現(xiàn)污染問題時，政府應(yīng)當(dāng)加大處罰力度，防止企業(yè)由于處罰力度過小，只注重眼前利益，忽略環(huán)境污染問題。

(4)趨勢上：由于全球化產(chǎn)業(yè)的轉(zhuǎn)移，我國高污染、高能耗產(chǎn)業(yè)正在由東部向中西部轉(zhuǎn)移，那么在產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)移過程當(dāng)中由于環(huán)保機(jī)制不完善，一定會伴隨著環(huán)境污染的轉(zhuǎn)移。

2　大氣污染型企業(yè)的界定及其分類

近年來，大氣污染的加劇不僅給自然環(huán)境和人們的身體健康造成了危害，也嚴(yán)重制約了我國經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。

據(jù)有關(guān)數(shù)據(jù)顯示，80%污染自然環(huán)境的有害物質(zhì)源于企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營活動中所產(chǎn)生的廢棄物[3]99，所以關(guān)于大氣污染問題的治理，應(yīng)以企業(yè)為著力點，引導(dǎo)其關(guān)注環(huán)境問題，走可持續(xù)發(fā)展道路。

2.1大氣污染型企業(yè)的定義

按照國際標(biāo)準(zhǔn)化組織(ISO)對大氣污染的定義，作者對大氣污染型企業(yè)進(jìn)行了界定。

從廣義上來說，大氣污染型企業(yè)是指在日常生產(chǎn)經(jīng)營過程中使得某些物質(zhì)進(jìn)入大氣中，達(dá)到足夠的濃度，持續(xù)足夠的時間，并危害人類的生存與發(fā)展的企業(yè)。換句話說，就是其日常生產(chǎn)經(jīng)營過程中排放到大氣中的污染氣體濃度達(dá)到一定程度，超過環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)并破壞生態(tài)系統(tǒng)，影響人類正常生活環(huán)境，對整個生態(tài)系統(tǒng)的根基造成危害的企業(yè)。

從狹義上來說，大氣污染型企業(yè)是指在日常生產(chǎn)經(jīng)營過程當(dāng)中排放的顆粒物質(zhì)、硫氧化物、氮氧化物、CO和CO2、烴類污染物等，接近或者超過政府相關(guān)法律、法規(guī)所規(guī)定的排放標(biāo)準(zhǔn)，在排放和累積以后危害自然生態(tài)環(huán)境、人類生存和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的企業(yè)。

2.2大氣污染型企業(yè)的分類

2.2.1高耗能、高污染企業(yè)

高耗能、高污染企業(yè)是指以工業(yè)為主的鋼鐵、水泥、有色金屬、石油加工、化工、建材、電力、供暖等類型企業(yè)。這種類型的企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中會消耗大量的煤炭、煤油等能源物質(zhì)，同時排放大量廢氣廢渣，是大氣污染物質(zhì)排放的最主要來源。

2.2.2使用燃煤小鍋爐的企業(yè)

燃煤小鍋爐是燃料為燃煤的鍋爐，是指經(jīng)過燃煤在爐膛中燃燒釋放熱量，把熱媒水或其他有機(jī)熱載體(如導(dǎo)熱油等)加熱到一定溫度(或壓力)的熱能動力設(shè)備。使用這類設(shè)備的企業(yè)一般為小型化工企業(yè)、造紙廠、包裝公司、紡織企業(yè)、服裝制造企業(yè)、印染企業(yè)等。這樣的燃煤小鍋爐通常沒有配備環(huán)保設(shè)備，在生產(chǎn)經(jīng)營過程中會排放不符合國家標(biāo)準(zhǔn)的廢氣。

2.2.3微型污染企業(yè)

微型污染企業(yè)是指企業(yè)規(guī)模極小，在生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)中會產(chǎn)生污染大氣的廢氣，但這些企業(yè)的污染程度與前兩種類型的企業(yè)相比，占比較少，一般主要指餐館、汽車維修、旅館、洗浴等行業(yè)。這類企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營中普遍存在廢氣“低排”現(xiàn)象，也就是廢氣在排放中高度不高，與我們的生活環(huán)境更接近。

3　大氣污染型企業(yè)環(huán)境績效審計

環(huán)境績效審計是以現(xiàn)代審計學(xué)科為基礎(chǔ)、以提高環(huán)境保護(hù)成果為目的、以一系列特定的技術(shù)方法為手段，對政府或企業(yè)在整個經(jīng)營活動中進(jìn)行的環(huán)境保護(hù)活動的效果進(jìn)行審計的一種管理活動。

大氣污染型企業(yè)環(huán)境績效審計的目的在于審計機(jī)構(gòu)對被審計單位或項目在環(huán)境保護(hù)方面的財政、財務(wù)收支或經(jīng)營管理活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的審查。

為了體現(xiàn)環(huán)境績效審計的特點，同時最大限度地發(fā)揮環(huán)境績效審計在大氣污染治理當(dāng)中的作用，在進(jìn)行審計活動前一定要明確審計主體和審計目標(biāo)。

3.1審計主體

為了更好地開展環(huán)境保護(hù)工作，國家相繼出臺并制定了一系列法律、法規(guī)、政策、制度，所以在進(jìn)行大氣污染型企業(yè)環(huán)境績效審計的過程中，一定要明確審計主體是以國家審計機(jī)關(guān)為主，同時在未來的不斷發(fā)展中逐步加入企業(yè)內(nèi)部審計和社會審計作為補(bǔ)充。

以政府審計為審計主體是由于政府審計所特有的法定性，其法定性規(guī)定審計機(jī)關(guān)在作出審計決定后被審計單位或個人不得拒絕，且必須執(zhí)行。因此，以政府審計為審計主體，可以強(qiáng)制企業(yè)執(zhí)行國家相關(guān)的環(huán)境保護(hù)政策。在未來的發(fā)展中政府在進(jìn)行環(huán)境績效審計時，可以引入企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)以及審計經(jīng)驗豐富的社會審計組織，以使審計過程快速、審計結(jié)果有效，最終實現(xiàn)環(huán)境績效審計的目標(biāo)。

3.2審計目標(biāo)

大氣污染型企業(yè)環(huán)境績效審計的目標(biāo)就是將環(huán)境績效審計運用到大氣污染領(lǐng)域，通過環(huán)境績效審計如實反映環(huán)境現(xiàn)狀，審查企業(yè)在進(jìn)行環(huán)境規(guī)劃當(dāng)中是否達(dá)標(biāo)，并且發(fā)現(xiàn)企業(yè)在污染物處理方面的不足，最終反映出國家和企業(yè)內(nèi)部環(huán)境保護(hù)制度的不完善之處，以及在生產(chǎn)經(jīng)營過程中未能有效落實相關(guān)條例的環(huán)節(jié)。在此基礎(chǔ)上提出建議，引起相關(guān)部門的重視，促使國家立法機(jī)關(guān)不斷完善相關(guān)法律。

通過環(huán)境績效審計活動的開展，能夠整頓市場環(huán)境秩序，清理違規(guī)項目，淘汰落后產(chǎn)能，最終推動環(huán)境保護(hù)工作的有效開展，促進(jìn)環(huán)境審計人員隊伍的建設(shè)以及環(huán)境績效審計制度的健全。

4　環(huán)境績效審計與環(huán)境財務(wù)審計、環(huán)境合規(guī)性審計的差異

4.1發(fā)展過程的差異

環(huán)境財務(wù)審計是由于人們想了解政府環(huán)境保護(hù)工作中的資金運作情況而產(chǎn)生的。環(huán)境合規(guī)性審計則是由于政府想要檢查企業(yè)對各種環(huán)境法規(guī)、制度等的遵守情況而產(chǎn)生的。但是隨著環(huán)保事業(yè)的發(fā)展，人們發(fā)現(xiàn)僅僅進(jìn)行環(huán)境財務(wù)審計和環(huán)境合規(guī)性審計不足以驗證環(huán)境保護(hù)工作是否到位，同時環(huán)境財務(wù)審計也無法體現(xiàn)環(huán)境保護(hù)資金在使用的過程中是否存在浪費的問題，環(huán)境合規(guī)性審計更無法體現(xiàn)審計效果，于是便產(chǎn)生了環(huán)境績效審計。環(huán)境績效審計的開展能使環(huán)保資金等資源在環(huán)保工作中達(dá)到預(yù)期效果。

4.2要素的差異

環(huán)境績效審計在審計過程中更加注重效率、效益、效果的審計；環(huán)境財務(wù)審計更注重的則是財務(wù)活動的真實合法性[4]252；環(huán)境合規(guī)性審計注重的則是日?；顒拥暮戏ㄐ?，故三者的審計要素存在差異。

首先是審計技術(shù)與方法不同。環(huán)境績效審計在工作中主要采取調(diào)查、統(tǒng)計、分析、采訪等方法進(jìn)行審計活動；環(huán)境財務(wù)審計一般采取審閱、觀察、查詢、函證等方法；環(huán)境合規(guī)性審計的工作方法主要是識別、鑒定。

其次是功能不同。環(huán)境績效審計在審計活動中所起到的是一個建設(shè)性作用，也就是不斷地查漏補(bǔ)缺，完善環(huán)境審計體系，使現(xiàn)存環(huán)境審計體系不斷向前推進(jìn)。環(huán)境財務(wù)審計主要起防護(hù)作用，也就是防止財政資金運用不合理，對現(xiàn)階段的審計體系不能提出有效的改善意見。環(huán)境合規(guī)性審計在審計活動中主要起到的是揭示作用，也就是發(fā)現(xiàn)企業(yè)的違法違規(guī)行為，并促使其經(jīng)濟(jì)活動能夠符合法律、法規(guī)及企業(yè)內(nèi)部準(zhǔn)則的要求。

第三是程序不同。環(huán)境績效審計通常要經(jīng)過準(zhǔn)備階段、實施階段、報告階段和后續(xù)階段，是一個不斷循環(huán)、不斷完善的工作程序；而環(huán)境財務(wù)審計和環(huán)境合規(guī)性審計只有前3個階段，不存在一個循環(huán)的過程。

最后是審計標(biāo)準(zhǔn)不同。環(huán)境績效審計的標(biāo)準(zhǔn)主要是國家的法律法規(guī)、相關(guān)政策、相關(guān)條例和審計準(zhǔn)則規(guī)定的相關(guān)事宜。環(huán)境財務(wù)審計的標(biāo)準(zhǔn)主要是被審計單位內(nèi)部的規(guī)章制度和相關(guān)財務(wù)準(zhǔn)則。環(huán)境合規(guī)性審計主要以國家法律、法規(guī)、方針政策及內(nèi)部控制制度為審計標(biāo)準(zhǔn)。

由此可見，環(huán)境績效審計是建立在環(huán)境財務(wù)審計和環(huán)境合規(guī)性審計基礎(chǔ)之上的一種審計類別，雖然三者均是環(huán)境審計的重要組成部分，但是在研究大氣污染問題上，我們還是應(yīng)當(dāng)采用環(huán)境績效審計來解決。

4.3理念的差異

環(huán)境績效審計主要體現(xiàn)的是審計目標(biāo)和審計結(jié)果之間的差異性問題，反映的是國家在環(huán)境管理上的不足和制度上的差異。環(huán)境財務(wù)審計主要體現(xiàn)在過程和問題上，也就是在環(huán)保資金的運用上是否存在違規(guī)問題，主要為了維護(hù)現(xiàn)存條例或規(guī)則的權(quán)威性。環(huán)境合規(guī)性審計主要是目的是揭露和發(fā)現(xiàn)違法事實，在審計過程當(dāng)中可以由管理人員自行提出被審計，以確認(rèn)被審計單位在經(jīng)營活動中確實符合法律法規(guī)的相關(guān)要求。三者當(dāng)中，環(huán)境績效審計在環(huán)境審計活動中更突出了對審計效果的展示，相比其他兩種審計方式更具有建設(shè)性意義。

4.4切入點的差異

環(huán)境績效審計主要是對政策、制度、環(huán)境進(jìn)行審查，主要切入點是業(yè)務(wù)流程；而環(huán)境財務(wù)審計主要針對會計賬簿、報表、憑證進(jìn)行審查，切入點為資金流[4]252；環(huán)境合規(guī)性審計則是針對企業(yè)活動的合法合規(guī)程度進(jìn)行審查，主要切入點是日常經(jīng)營活動。對于大氣污染型企業(yè)來說，環(huán)境績效審計應(yīng)當(dāng)作為最主要的審計方式，相比其他兩種審計類型更具有針對性和主觀能動性。

4.5人員的差異

環(huán)境績效審計要求審計人員了解基本的財務(wù)知識，具備豐富的相關(guān)領(lǐng)域知識，并且熟悉政府工作；同時還要求審計人員具有開闊的思維及視野，有能力在日常工作中發(fā)現(xiàn)并提出政府政策及制度方面的不足[4]252。環(huán)境財務(wù)審計要求審計人員擁有豐富的財會知識，熟悉財會知識的運用，了解財經(jīng)法規(guī)的相關(guān)內(nèi)容，思維細(xì)密且工作嚴(yán)謹(jǐn)。環(huán)境合規(guī)性審計要求審計人員法律知識豐富，熟悉被審計行業(yè)的法律法規(guī)及政策，同時了解被審計行業(yè)的日常經(jīng)營活動流程。由此可見，環(huán)境績效審計對審計人員的要求更高，目的就是要使審計活動的效果更容易被體現(xiàn)。

綜上所述，通過對環(huán)境績效審計、環(huán)境財務(wù)審計和環(huán)境合規(guī)性審計差異性的分析可以看出，環(huán)境績效審計是解決大氣污染問題最有效的一個武器。

5　未來展望

目前大氣污染問題已經(jīng)與我們的生活息息相關(guān)，隨著人民群眾環(huán)境保護(hù)意識的不斷增強(qiáng)，我國對環(huán)保工作的重視程度也在不斷提高。與此同時，世界各國在經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的進(jìn)程中，也在不斷提高對環(huán)境污染進(jìn)行評價和分析的能力，試圖找出符合各國經(jīng)濟(jì)發(fā)展特點的改善生態(tài)環(huán)境的辦法，從而使環(huán)境和經(jīng)濟(jì)都能達(dá)到一個可持續(xù)均衡發(fā)展的新高度。然而，環(huán)境績效審計在實際運用當(dāng)中仍然缺乏成熟的理論架構(gòu)、技術(shù)、方法、評價指標(biāo)和體系。因此，在未來的研究過程中，我們要致力于建立一套大氣污染型企業(yè)環(huán)境績效審計的理論構(gòu)架，以審計目標(biāo)、審計主體、審計依據(jù)、審計評價標(biāo)準(zhǔn)、審計人員和審計報告為基本要素，同時探索適合大氣污染型企業(yè)環(huán)境績效審計的技術(shù)方法，建立合理的評價指標(biāo)，從而構(gòu)建完整的大氣污染型企業(yè)環(huán)境績效審計體系。以此來提高我國環(huán)保工作的實效性，切實解決大氣污染問題。

[1]謝揚(yáng)雄. 當(dāng)前我國的環(huán)境現(xiàn)狀以及保護(hù)措施探討[J]. 智富時代, 2016(4): 195-197.

[2]劉燕, ?；? 大氣污染現(xiàn)狀及治理措施分析[J]. 資源節(jié)約與環(huán)保, 2016 (3).

[3]孔龍, 譚瑩霞. 從北京霧霾看中國企業(yè)環(huán)境社會責(zé)任[J]. 石家莊經(jīng)濟(jì)學(xué)院學(xué)報, 2016, 39(1).

[4]王潔. 關(guān)于績效審計與財務(wù)審計的比較研究[J]. 財經(jīng)界(學(xué)術(shù)版), 2014(1).

責(zé)任編輯：沈玲

Discussion on Environment Performance Auditing for Air Pollution-type Enterprises

WU Anping, CHAO Li

(Management College, Changchun University, Changchun 130022, China)

In recent years, the air pollution index that is beyond the limit restricts the sustainable development of economy, bringing immensurable effects to people's health. As an effective way of auditing, environmental performance auditing which is used to solve the problem of environmental pollution is an undoubtedly powerful weapon to control air pollution. Based on discussing the causes of air pollution at present stage, this paper puts forward the definition and three types of atmospheric pollution-type enterprises, gives the subject and goal of environmental performance auditing for atmospheric pollution-type enterprises and explores the differences between environmental performance auditing and environmental financial auditing and environmental compliance auditing.

atmospheric pollution enterprise; environmental performance auditing; environmental financial auditing; environmental compliance auditing

2016-05-20

吳安平(1960-)，男，黑龍江林口人，教授，碩士研究生導(dǎo)師，主要從事財務(wù)和審計領(lǐng)域的研究。

F239.6

A

1009-3907(2016)09-0038-04