房產(chǎn)稅改革的方案選擇及財(cái)稅效應(yīng)分析*

陳旭佳，周曉津，2

(1.廣州市社會(huì)科學(xué)院 經(jīng)濟(jì)研究所，廣州 510410；2.中國社會(huì)科學(xué)院 金融研究所，北京 100028)

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房產(chǎn)稅改革的方案選擇及財(cái)稅效應(yīng)分析*

陳旭佳1，周曉津1，2

(1.廣州市社會(huì)科學(xué)院 經(jīng)濟(jì)研究所，廣州 510410；2.中國社會(huì)科學(xué)院 金融研究所，北京 100028)

對(duì)房產(chǎn)持有環(huán)節(jié)開征房產(chǎn)稅具有國際通用的合理性和合法性，房產(chǎn)稅改革是新一輪國家財(cái)稅體制改革的重要內(nèi)容。對(duì)國內(nèi)主要城市的房產(chǎn)稅改革方案及其財(cái)稅效應(yīng)分析表明：采用無差別稅率征稅方案的優(yōu)勢在于減少征管成本、確保居民納稅義務(wù)的公平性，劣勢在于造成納稅人稅負(fù)過重、不利于調(diào)節(jié)財(cái)富分配差距；而按住房面積采用遞進(jìn)稅率征稅方案的優(yōu)勢在于能夠調(diào)節(jié)貧富差距、體現(xiàn)“量能負(fù)擔(dān)”原則，劣勢在于容易被納稅人投機(jī)取巧而逃避高稅率和監(jiān)管。權(quán)衡利弊，“每人享受一定面積的減免，根據(jù)住房面積大小、基于公告價(jià)值或評(píng)估價(jià)值按不同稅率征收”的方案，可作為今后房產(chǎn)稅改革的主要方向。

房產(chǎn)稅改革；房產(chǎn)稅財(cái)稅效應(yīng)；無差別稅率；遞進(jìn)稅率；混合有差別稅率；超額累進(jìn)稅率；量能負(fù)擔(dān)原則；稅收公平原則

一、引言

自2003年十六屆三中全會(huì)提出開征房產(chǎn)稅以來，對(duì)房產(chǎn)稅的爭議始終未曾間斷過。2003年國家先后在各省開展物業(yè)稅空轉(zhuǎn)試點(diǎn)工作，2010年國家“十二五”規(guī)劃提出積極推進(jìn)房產(chǎn)稅改革，2011年上海、重慶兩地開始進(jìn)行房產(chǎn)稅試點(diǎn)改革，十八屆三中全會(huì)更是將房產(chǎn)稅提上新一輪財(cái)稅體制改革的重要議程(安體富，2012)。毋庸置疑，開征房產(chǎn)稅已是大勢所趨，但同樣值得關(guān)注的問題是：世界許多國家的房產(chǎn)稅制度深受財(cái)政聯(lián)邦制理論的影響，而這種制度設(shè)計(jì)根植于西方的財(cái)政分權(quán)理論，與中國的分稅制財(cái)稅體制改革截然不同；若按照財(cái)政聯(lián)邦制理論來設(shè)計(jì)中國的房產(chǎn)稅制度，不根據(jù)中國國情和現(xiàn)實(shí)發(fā)展階段進(jìn)行適時(shí)調(diào)整，其科學(xué)性和適用性則有待商榷。房產(chǎn)稅改革涉及經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、政治、法律等諸多領(lǐng)域，在當(dāng)前深化財(cái)稅體制改革背景下推動(dòng)房產(chǎn)稅的試點(diǎn)改革，需要有一個(gè)符合中國分稅制財(cái)政體制環(huán)境的理論來支撐，而不能完全照搬產(chǎn)生于不同體制環(huán)境的西方理論來指導(dǎo)房產(chǎn)稅改革工作，需要對(duì)房產(chǎn)稅改革的基本思路進(jìn)行頂層設(shè)計(jì)，也需要對(duì)具體問題制定相應(yīng)的對(duì)策。如何選擇符合中國國情的房產(chǎn)稅方案？不同的房產(chǎn)稅改革方案將產(chǎn)生怎樣的財(cái)稅效應(yīng)？方案選擇的現(xiàn)實(shí)依據(jù)、框架思路與實(shí)施路徑究竟如何？這些問題構(gòu)成了本文的研究主題，而在國家提出新一輪財(cái)稅體制改革的背景下對(duì)于這些問題的深入剖析和研究，其現(xiàn)實(shí)意義自然也不言而喻。

眾所周知的是，1994年的分稅制改革雖然明確了中央和地方各自的收入范圍，但在地方層次上，各級(jí)政府的收入來源并沒有形成統(tǒng)一的制度規(guī)范，省以下各級(jí)政府也缺乏相應(yīng)的穩(wěn)定的自主性財(cái)源。事情還不止于此，發(fā)端于2012年“營業(yè)稅改增值稅”試點(diǎn)產(chǎn)生的影響正在擴(kuò)散，伴隨著“營改增”的全面推開，現(xiàn)行地方稅體系受到進(jìn)一步的沖擊：營業(yè)稅屬于地方稅的主體稅種，而增值稅則屬于中央和地方共享稅，地方僅享有增值稅25%的收入分成?？梢灶A(yù)見的是，一旦“營改增”全面完成，地方稅不但失去了主體稅種，而且自有財(cái)政收入來源也將銳減。顯而易見，如何設(shè)計(jì)符合現(xiàn)實(shí)國情的地方稅制度，特別在重新選擇適合于地方的主體稅種方面，自然成為一件迫在眉睫的事情。正是在這樣的背景下，房產(chǎn)稅的開征契合當(dāng)前中央地方稅改革的主題，能夠?yàn)榈胤秸峁┹^為可觀的財(cái)政收入以用于地方性公共服務(wù)的財(cái)政支出，同時(shí)也有利于提高地方政府財(cái)政努力程度(陳旭佳，2015)。十八屆三中全會(huì)報(bào)告提出，要加快房地產(chǎn)稅立法并適時(shí)推進(jìn)改革，不斷完善地方稅體系；2015年全國經(jīng)濟(jì)體制改革工作會(huì)議提出，要積極穩(wěn)妥深化財(cái)稅體制改革，將房產(chǎn)稅列入經(jīng)濟(jì)體制改革的重點(diǎn)。基于以上背景，本文以房產(chǎn)稅的法理基礎(chǔ)作為研究的邏輯起點(diǎn)，在設(shè)計(jì)兩種不同房產(chǎn)稅方案的基礎(chǔ)上，以國內(nèi)主要城市為例分別分析其產(chǎn)生的財(cái)稅效應(yīng)，進(jìn)而為房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)提供方案選擇。

二、文獻(xiàn)綜述

房產(chǎn)稅問題屬于地方稅制體系的范疇。在國外比較早期的研究中，Tiebout(1956)的地方政府模型給出了地方稅制體系存在的理由，即為轄區(qū)內(nèi)公共服務(wù)提供資金來源。應(yīng)該指出的是，Tiebout模型假設(shè)公共服務(wù)是通過一次性稅收來籌資的，但在現(xiàn)實(shí)中，幾乎沒有哪個(gè)國家采取一次性稅收的方式為公共品籌集資金，所以一些學(xué)者對(duì)地方主體稅種的選擇和設(shè)置原則進(jìn)行了探討，得到比較一致的結(jié)論是：具有非流動(dòng)性稅基的房產(chǎn)稅是地方政府理想的收入來源(Musgrave，1959；Otes，1972)。由于房產(chǎn)稅在世界許多國家的地方性稅收中扮演著重要角色，此后學(xué)者們對(duì)地方性稅收問題的研究更多地集中在房產(chǎn)稅領(lǐng)域(Zodrow 2002；Bahletal，2008；Braid,2013)。近些年來，西方主要國家已完成以房產(chǎn)稅為主體稅種的地方稅體制建設(shè)，相應(yīng)的，國外學(xué)者將研究重點(diǎn)轉(zhuǎn)向房產(chǎn)稅對(duì)社會(huì)資源配置和社會(huì)福利產(chǎn)生的影響，不再集中于如何完善地方政府的房產(chǎn)稅制度方面(Edwardetal，2008；Martinez et al，2010；Hatfield,2013)。

雖然中國在1994年進(jìn)行了分稅制財(cái)稅體制改革，但時(shí)至今日也并未形成令人滿意的地方稅體制，特別是在如何選擇地方政府的主體稅種方面。遵循西方學(xué)者對(duì)地方稅的研究思路，國內(nèi)學(xué)者對(duì)地方稅制的研究也開始轉(zhuǎn)向房產(chǎn)稅的方向，特別是集中在房產(chǎn)稅的經(jīng)濟(jì)社會(huì)效用上。概括起來，國內(nèi)學(xué)者們對(duì)房產(chǎn)稅的研究主要集中在三個(gè)方面：一是調(diào)節(jié)居民收入的視角。一些學(xué)者(范子英 等，2015；黃瀟，2014)認(rèn)為房產(chǎn)稅目前在中國尚未能起到有效調(diào)節(jié)收入分配的作用，但不能以此否定房產(chǎn)稅調(diào)節(jié)收入分配的功能，即地方政府通過轉(zhuǎn)移支付的模式將征收房產(chǎn)稅的稅收收入用于改善中低收入群體的住房和公共服務(wù)；以此為前提的政策取向是在充分考慮房產(chǎn)稅價(jià)格效應(yīng)的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步增強(qiáng)房產(chǎn)稅調(diào)節(jié)收入分配的功能。二是抑制房價(jià)上漲的視角。還有學(xué)者(張薇，2016；況偉大 等，2012)認(rèn)為開征房產(chǎn)稅有助于抑制房價(jià)的過快上漲，能夠有效調(diào)控房地產(chǎn)市場的發(fā)展，但房產(chǎn)稅對(duì)房價(jià)的抑制作用具有局限性，地方政府也不能通過大幅提高房產(chǎn)稅率對(duì)房地產(chǎn)市場進(jìn)行調(diào)控；其政策取向是利用限價(jià)令和限購令等政策，抑制房價(jià)增長預(yù)期，以此來調(diào)控房地產(chǎn)市場。三是增加政府收入的視角。賈康(2013)認(rèn)為房產(chǎn)稅改革有利于解決中國地方稅體系不成型的問題，能夠?yàn)榈胤秸峁┲е惙N，并有助于完善省以下分稅制財(cái)政體制。任強(qiáng)(2015)認(rèn)為房產(chǎn)稅可在籌集地方政府財(cái)政收入方面發(fā)揮重要作用，房產(chǎn)稅在美國、加拿大、英國和韓國等國家相應(yīng)占有重要的地位，因此，為地方政府獲取穩(wěn)定的財(cái)政收入也是房產(chǎn)稅的重要經(jīng)濟(jì)社會(huì)功能之一。

學(xué)者們以中國的分稅制財(cái)政體制改革為基礎(chǔ)，在借鑒國際上開征房產(chǎn)稅的原則基礎(chǔ)上，提出了很多有價(jià)值的政策主張。但已有的大多數(shù)研究忽略了以下幾個(gè)方面的問題：一是現(xiàn)有文獻(xiàn)傾向于分析房產(chǎn)稅對(duì)資源配置和社會(huì)福利產(chǎn)生的社會(huì)經(jīng)濟(jì)影響，但對(duì)房產(chǎn)稅改革可能導(dǎo)致的財(cái)稅效應(yīng)缺乏深入剖析，分析層面有待拓展和深化。二是已有研究往往集中于對(duì)單一的房產(chǎn)稅方案的設(shè)計(jì)，而對(duì)于不同房產(chǎn)稅方案可能產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)社會(huì)效應(yīng)缺乏嚴(yán)謹(jǐn)?shù)谋容^研究，因而其對(duì)改革方案選擇的解釋力度和說服力不強(qiáng)。三是現(xiàn)有文獻(xiàn)缺乏對(duì)各種房產(chǎn)稅改革方案優(yōu)劣勢的綜合權(quán)衡與取舍，從而未能確定未來房產(chǎn)稅改革的主要方向。應(yīng)該指出的是，房產(chǎn)稅改革是在新一輪財(cái)稅體制改革的背景下進(jìn)行的,必然會(huì)被賦予解決當(dāng)前社會(huì)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中一些體制性矛盾的重要使命，因此對(duì)房產(chǎn)稅改革的方案設(shè)計(jì)及其財(cái)稅效應(yīng)分析，應(yīng)該充分體現(xiàn)新一輪財(cái)稅體制改革的基本思路?；诖耍疚牧⒆阌谛乱惠嗀?cái)稅體制改革的趨勢與背景，通過分析開征房產(chǎn)稅的法理基礎(chǔ)，設(shè)計(jì)了兩種不同的房產(chǎn)稅改革方案，并分析其財(cái)稅效應(yīng)，進(jìn)而為今后的房產(chǎn)稅改革指明主要的方向。

三、房產(chǎn)稅改革的法理基礎(chǔ)與方案設(shè)計(jì)

1.房產(chǎn)稅改革的法理基礎(chǔ)

從本質(zhì)上講房產(chǎn)稅是一種受益稅，這種判斷的依據(jù)在于：地方政府為房地產(chǎn)所有者提供財(cái)產(chǎn)權(quán)力的安全保護(hù)，從而保證了房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的順利實(shí)現(xiàn)，同時(shí)也為財(cái)產(chǎn)所有者提供社區(qū)教育、公共基礎(chǔ)設(shè)施、社會(huì)治安、環(huán)境保護(hù)等公共服務(wù)，而受到財(cái)產(chǎn)保護(hù)與享受公共服務(wù)的居民為此支付一定的報(bào)酬，地方政府實(shí)現(xiàn)了公共產(chǎn)品與服務(wù)投資的“溢價(jià)回收”(陳旭佳，2016)。國際實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)表明，對(duì)承認(rèn)私有產(chǎn)權(quán)且產(chǎn)權(quán)明晰的市場經(jīng)濟(jì)國家而言，無論是采用聯(lián)邦制政治行政體制，還是采用單一制政治行政體制，都毫無例外地對(duì)房產(chǎn)的持有環(huán)節(jié)課征稅收，房產(chǎn)稅的開征具有一般意義上的國際通用合法性。針對(duì)中國具體國情來說，中國的土地雖然只有70年產(chǎn)權(quán)，但《物權(quán)法》規(guī)定70年后到期的房產(chǎn)會(huì)自動(dòng)續(xù)期，開征房產(chǎn)稅在中國客觀上存在現(xiàn)實(shí)依據(jù)。在這里需要強(qiáng)調(diào)的是，土地出讓金與房產(chǎn)稅兩者之間存在本質(zhì)差異，對(duì)此應(yīng)該分別考慮：土地出讓金是在購房時(shí)一次性發(fā)生的，由取得土地使用權(quán)者支付，繳納行為發(fā)生在房產(chǎn)或土地所有權(quán)的出讓環(huán)節(jié)；而房產(chǎn)稅是長期、連續(xù)的稅種，由不動(dòng)產(chǎn)業(yè)主繳納，繳納行為主要針對(duì)房產(chǎn)的持有環(huán)節(jié)(徐滇慶，2013)。在土地出讓金不變的情況下開征房產(chǎn)稅并不是重復(fù)征稅，這也是國際上通行的做法，在實(shí)際操作中具有充分的理論依據(jù)。

事實(shí)上，房產(chǎn)稅是許多國家地方稅的重要收入來源，而開征房產(chǎn)稅本身也有利于提高地方政府的財(cái)政能力。這是由于：房產(chǎn)稅作為居民從當(dāng)?shù)卣@得公共服務(wù)的付費(fèi)，能夠根據(jù)自身偏好選擇地方公共服務(wù)的規(guī)模、范圍和質(zhì)量，而基層政府相對(duì)于高級(jí)次的政府也更能了解當(dāng)?shù)鼐用竦男枨笃?，由基層政府征收房產(chǎn)稅體現(xiàn)了稅收的效率原則?；仡欀袊呢?cái)政體制變遷歷程，1994年財(cái)政體制改革確立了中央與地方之間的總體財(cái)政分權(quán)格局，但省以下各級(jí)政府間的分稅制改革時(shí)至今日并沒有完成，導(dǎo)致基層政府在各級(jí)政府財(cái)力分配中處于不利地位。中央政府在集中財(cái)政收入權(quán)力的同時(shí)，增加對(duì)地方的轉(zhuǎn)移支付力度，但由于政府級(jí)次過多導(dǎo)致轉(zhuǎn)移支付鏈條過長，地方各級(jí)政府間很難形成完善的轉(zhuǎn)移支付機(jī)制，所以絕大多數(shù)的地方基層財(cái)政困難依舊，甚至難以履行基本的公共服務(wù)職責(zé)。為緩解地方基層財(cái)政困難，減少基層政府對(duì)轉(zhuǎn)移支付的財(cái)政依賴，為基層政府提供穩(wěn)定的財(cái)源具有現(xiàn)實(shí)必要性。由于房產(chǎn)稅的稅基具有非流動(dòng)性的特征，決定了房產(chǎn)稅能夠?yàn)榛鶎诱峁┓€(wěn)定的稅源。隨著中國城鎮(zhèn)化進(jìn)程的不斷推進(jìn)和房地產(chǎn)市場的快速發(fā)展，房產(chǎn)稅的開征對(duì)于解決基層政府的財(cái)政收入來源無疑具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

許多國家地方政府在制定房產(chǎn)稅征收政策時(shí)，規(guī)定房產(chǎn)稅稅收收入只能專項(xiàng)用于政府對(duì)中低收入階層的購房或租房補(bǔ)貼，同時(shí)也對(duì)中低收入階層施行稅收減免和優(yōu)惠政策，體現(xiàn)了房產(chǎn)稅縮小貧富差距的社會(huì)經(jīng)濟(jì)功能。從中國近年來的現(xiàn)實(shí)情況看，由于城市房價(jià)持續(xù)快速上漲，一些地方的房屋價(jià)格已超過了絕大多數(shù)老百姓的購買能力，而極少數(shù)富有者則持有大量房產(chǎn)。顯而易見，房屋不僅是傳統(tǒng)意義上的生活必需消費(fèi)品，同時(shí)也成為人們熱衷的投資商品甚至是投機(jī)商品。高企的房產(chǎn)價(jià)格將占人口絕大多數(shù)的中低收入者排除在購買行列之外，而開征房產(chǎn)稅則可以發(fā)揮其調(diào)節(jié)收入分配的功能，主要原因在于：對(duì)私人擁有房產(chǎn)征收財(cái)產(chǎn)稅就是對(duì)資本征稅，而對(duì)保有環(huán)節(jié)的房產(chǎn)征稅并不會(huì)改變資本的供給，房產(chǎn)的所有者將會(huì)承擔(dān)全部稅收負(fù)擔(dān)。可以預(yù)見的是，開征房產(chǎn)稅有助于抑制社會(huì)財(cái)富分配的不均，同時(shí)也有助于維護(hù)社會(huì)的安定和諧，進(jìn)而有助于實(shí)現(xiàn)社會(huì)的公平與正義。

2.房產(chǎn)稅改革的兩種方案

從已開征房產(chǎn)稅的試點(diǎn)城市來看，滬、渝兩地均主張對(duì)新購住房征收房產(chǎn)稅，并沒有涉及居民已有存量住房。這種做法縮小了房產(chǎn)稅的征稅范圍，而從稅法公平原則出發(fā)，所有擁有住房的個(gè)體均應(yīng)繳納房產(chǎn)稅，既要包括居民原有的存量住房，也要包括新購的住房，既要包括普通居民住宅，也要包括別墅和公寓等高檔住宅?；趯⒋媪糠亢驮隽烤鳛檎n稅對(duì)象的判斷，房產(chǎn)稅改革可考慮如下兩個(gè)方案：

(1)統(tǒng)一無減免稅率(方案一)：對(duì)全部房產(chǎn)采用無差別稅率征稅，按公告價(jià)值或評(píng)估價(jià)值的1.5%統(tǒng)一稅率征收，不施行任何減免。

在方案一的整體設(shè)計(jì)中，首先需要考慮的重點(diǎn)問題是納稅房產(chǎn)公告價(jià)值的確定。根據(jù)國外的經(jīng)驗(yàn)，在房產(chǎn)稅的征收過程中，房產(chǎn)價(jià)值很大程度上依賴于對(duì)公告房價(jià)的選擇，如加拿大、美國等國家在確定應(yīng)稅住宅價(jià)值時(shí)參考估計(jì)的房產(chǎn)價(jià)格，而中國臺(tái)灣、新加坡和中國香港等地在確定應(yīng)稅個(gè)人住宅價(jià)值時(shí)均采用公告房價(jià)。這種公告房價(jià)并不是真實(shí)意義上的交易房價(jià)，僅作為繳納房產(chǎn)稅的參照體系。例如，按照交易房價(jià)的70%或80%作為公告房價(jià)。一般情況下，公告房價(jià)低于真正的市場交易價(jià)格，只是作為地區(qū)繳納房產(chǎn)稅的參考基礎(chǔ)。在房產(chǎn)稅改革的方案中，可參考各地區(qū)一手住宅市場平均房價(jià)，將各個(gè)地區(qū)的平均房價(jià)總體上劃分為幾個(gè)等級(jí)，在此基礎(chǔ)上降低一定比例，公布用于計(jì)算房產(chǎn)稅的公告房價(jià)。

另外需要考慮的問題是房產(chǎn)稅稅率的確定。從稅率設(shè)計(jì)來看，單一稅率具有操作方便、計(jì)算簡單的特點(diǎn)，便于政府對(duì)房產(chǎn)稅的征收和管理，也有利于納稅人的理解與接受，可以在很大程度上降低房產(chǎn)稅的征管成本和阻力。更為重要的是，單一稅率涵蓋所有的房產(chǎn)，既包括家庭擁有的住宅，也包括個(gè)人擁有的住宅，無須考慮住宅戶型差別和具體用途，具有一視同仁的特點(diǎn)?？梢哉f，單一稅率可以避免差別稅率所導(dǎo)致的納稅人稅負(fù)加重，確保所有納稅人在納稅義務(wù)上的公平，在實(shí)際操作中沒有例外和附加條件，稅率一目了然，透明度高，具有典型的稅收中性特征。從納稅人的心理承受度上考慮，單一稅率有利于納稅人在短時(shí)間內(nèi)接納房產(chǎn)稅的開征，容易得到納稅人的理解與支持。反而言之，如果制定過于復(fù)雜的稅率，會(huì)造成納稅人的誤解和疑問，甚至讓納稅人產(chǎn)生抵制情緒，而這種情況在房產(chǎn)稅的普及推廣期無疑會(huì)產(chǎn)生負(fù)面的影響。

(2)混合有差別稅率(方案二)：對(duì)全部房產(chǎn)征稅，每人享受一定面積的減免，根據(jù)住房面積大小、基于公告價(jià)值或評(píng)估價(jià)值按不同稅率征收。

由于住房建筑面積具有可觀察性和可度量性，只要稅務(wù)部門測算住房面積采用同一口徑，無論采用何種方法均能保證住宅面積測算的公平性。然而，從社會(huì)貧富差距的現(xiàn)實(shí)考慮，如果簡單地將住宅建筑面積作為房產(chǎn)稅的計(jì)算依據(jù)，不同收入階層的家庭對(duì)同樣面積的住宅支付相同的稅收，這對(duì)低收入家庭而言顯然是不公平的?？紤]到現(xiàn)實(shí)社會(huì)的貧富差距，方案二對(duì)每個(gè)家庭規(guī)定一定的免稅面積，讓人均住房面積超過平均值的家庭承擔(dān)房產(chǎn)稅，且超得越多稅收越高(即采用遞進(jìn)稅率)，既可以保障低收入家庭的利益，也有利于房產(chǎn)稅的推廣和普及。

按住房面積采用遞進(jìn)稅率的征收模式，在稅率的選擇上需要按照住宅面積加以區(qū)分并在此基礎(chǔ)上確定不同類型的稅率，計(jì)算過程較為復(fù)雜繁瑣，容易被納稅人投機(jī)取巧，逃避高稅率和監(jiān)管。但是這種遞進(jìn)稅率能夠最大限度地抑制房地產(chǎn)市場的投機(jī)傾向，達(dá)到調(diào)節(jié)高端住房消費(fèi)的目的。根據(jù)方案二的設(shè)計(jì)，按住房面積制定不同檔次的稅率，考慮到了對(duì)中低收入群體的稅收減免，體現(xiàn)了稅收“量能負(fù)擔(dān)”的原則，發(fā)揮了稅收調(diào)節(jié)貧富差距的功效，減輕了居民負(fù)擔(dān)。更為重要的是，利用房產(chǎn)稅征稅收入來補(bǔ)貼中低收入群體的購房或租房支出和解決保障性住房建設(shè)資金不足的問題，可以通過增加保障性住房供給量滿足低收入群體的住房需求，從而在整體上減少商品房的市場需求，使商品房價(jià)格下降到合理水平，進(jìn)而有效抑制房地產(chǎn)市場的投機(jī)需求。

四、房產(chǎn)稅改革的財(cái)稅效應(yīng)分析

如果將存量房產(chǎn)納入房產(chǎn)稅征稅范圍，以房產(chǎn)的公告價(jià)值或評(píng)估價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)稅，遵循“寬稅基、低稅率”的原則，房產(chǎn)稅的稅基無疑具有較強(qiáng)的穩(wěn)定性，這種特征也決定了房產(chǎn)稅作為地方主體稅種的可行性(蔣震 等，2014)。為更好地認(rèn)識(shí)對(duì)所有房產(chǎn)全面開征房產(chǎn)稅可能帶來的影響，我們以國內(nèi)主要城市為例，對(duì)上述兩種方案的財(cái)稅效應(yīng)進(jìn)行初步分析。

需要說明的是：房產(chǎn)稅改革涉及經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、政治、法律等諸多方面，對(duì)整個(gè)社會(huì)所造成的影響是多層次和寬領(lǐng)域的，所產(chǎn)生的財(cái)稅效應(yīng)往往錯(cuò)綜復(fù)雜(賈康，2012)。我們?cè)趯?shí)際分析過程中僅就房產(chǎn)稅改革預(yù)期產(chǎn)生的稅收收入進(jìn)行測算，未能綜合考慮各種復(fù)雜因素進(jìn)行全方位的考量，與實(shí)際產(chǎn)生的結(jié)果不是完全相符，但考慮到相關(guān)預(yù)測數(shù)據(jù)獲取的局限性，我們只能退而求其次了。

1.統(tǒng)一無減免稅率方案的財(cái)稅效應(yīng)

方案一對(duì)不同類型的房產(chǎn)均統(tǒng)一征收房產(chǎn)稅,同時(shí)假定暫不涉及其他土地和房屋相關(guān)稅費(fèi)的配套改革。在稅率設(shè)定方面，目前我國房產(chǎn)稅適用稅率為1.2%，以房產(chǎn)原值一次減除10%至30%后的余值作為房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)。在考慮居民承受能力的情況下，本文暫且按照1.5%稅率測算房產(chǎn)稅改革方案一的財(cái)稅效應(yīng)。一般而言，測量存量房房產(chǎn)稅的稅收收入由應(yīng)稅個(gè)人住宅價(jià)值乘以相應(yīng)稅率得出，具體測算過程如下：首先，根據(jù)主要城市《政府工作報(bào)告》及《國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展統(tǒng)計(jì)公報(bào)》公布的數(shù)據(jù)，得到城鎮(zhèn)居民人均居住面積和城鎮(zhèn)人口數(shù)據(jù)，兩者相乘得到城鎮(zhèn)居民住房總面積；其次，根據(jù)《中國房地產(chǎn)統(tǒng)計(jì)年鑒》公布的數(shù)據(jù)，得到商品房的平均銷售價(jià)格，按照該價(jià)格的80%確定商品房的公告價(jià)格，再乘以城鎮(zhèn)居民住房總面積，得到應(yīng)稅城鎮(zhèn)居民住房總價(jià)值；最后，在不考慮征收率、房產(chǎn)評(píng)估率的情況下，按l.5%的房產(chǎn)稅稅率可以得到房產(chǎn)稅收入，進(jìn)而得到房產(chǎn)稅收入在公共財(cái)政收入和土地出讓金中所占比重。

表1報(bào)告了國內(nèi)主要城市按照方案一進(jìn)行房產(chǎn)稅改革預(yù)期產(chǎn)生的財(cái)稅效應(yīng)。從測算的結(jié)果看，房產(chǎn)稅稅收收入最高的城市依次為上海、北京、深圳，屬于第一方陣，上述城市的房產(chǎn)稅稅收收入均突破900億元，最高的城市上海甚至達(dá)到1 467億元，主要原因在于其居高不下的房價(jià)和規(guī)模龐大的城市人口；廣州、天津、杭州等城市的房產(chǎn)稅稅收收入超過400億元，位于第二方陣，這與這些城市在商品房平均售價(jià)、居民人均居住面積、城市人口規(guī)模等方面的差異存在較大聯(lián)系；重慶、成都、武漢等城市房產(chǎn)稅稅收收入都超過了260億元，位于第三方陣，主要原因在于其房價(jià)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于北、上、廣、深等一線城市的房價(jià)。從房產(chǎn)稅稅收收入占公共財(cái)政收入比重看，深圳、杭州、廣州等城市超過了40%，上海、北京、成都等城市超過30%，而武漢、重慶、天津等城市也都超過20%。從房產(chǎn)稅稅收收入占土地出讓金的比重看，北京、天津、上海、廣州、深圳和成都等城市超過50%，最高的城市深圳甚至達(dá)到193.41%，而杭州、武漢、重慶等城市也都超過20%。從分析結(jié)果可以判斷，房產(chǎn)稅改革能夠降低地方政府對(duì)土地出讓金的依賴，為地方性公共物品供給提供穩(wěn)定的財(cái)政來源，有利于完善省級(jí)以下地方政府財(cái)政體系建設(shè)。

表1　國內(nèi)主要城市房產(chǎn)稅改革方案一的財(cái)稅效應(yīng)(2013年)

注：城市商品房平均售價(jià)來源于2014年《中國房地產(chǎn)統(tǒng)計(jì)年鑒》，城市城鎮(zhèn)居民住房面積、城市公共財(cái)政收入、城市土地出讓金等來源于各主要城市2013年度《政府工作報(bào)告》及《國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展統(tǒng)計(jì)公報(bào)》。

2.混合有差別稅率方案的財(cái)稅效應(yīng)

方案二將房產(chǎn)稅免征范圍設(shè)定為人均30平方米，實(shí)行超額累進(jìn)稅率，這里同樣假定暫不涉及其他土地和房屋相關(guān)稅費(fèi)的配套改革。根據(jù)《中國統(tǒng)計(jì)年鑒》公布的數(shù)據(jù)，2008—2012年全國城鎮(zhèn)居民平均居住面積分別為30.6平方米、31.3平方米、31.6平方米、32.7平方米和32.9平方米?？紤]到今后城市規(guī)模的不斷拓展以及城鎮(zhèn)居民居住條件的不斷改善，房產(chǎn)稅的免稅住房面積按照人均30平方米的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行扣除，具有較強(qiáng)的科學(xué)性與合理性。以一家三口為例，住房面積為144平方米以上，按2%的稅率征收房產(chǎn)稅；住房面積為90～144平方米，按1%的稅率征收房產(chǎn)稅；住房面積為90平方米以下，免征房產(chǎn)稅。

根據(jù)《中國房地產(chǎn)統(tǒng)計(jì)年鑒》(2014)的數(shù)據(jù)，2013年全國房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)商品住宅銷售面積結(jié)構(gòu)情況如下：90平方米以下商品住宅銷售面積為3.4萬億平方米，占總銷售面積的29.38%；90～144平方米商品住宅銷售面積為6.52萬億平方米，占總銷售面積的56.25%；144平方米以上商品住宅銷售面積為1.65萬億平方米，占總銷售面積的14.26%?？紤]到住房制度改革以來，城市住房建筑面積與平均人均居住面積呈現(xiàn)日益提高的趨勢，我們估計(jì)90平方米以下、90～144平方米、144平方米以上住房的比例約為3∶ 5∶ 2。方案二采用與方案一相同的方法測算城市城鎮(zhèn)居民住房總面積，同時(shí)對(duì)不同面積的住房采用不同的稅率征稅：90平方米以下的住房不征收房產(chǎn)稅，90～144平方米的住房按1%的稅率征收，144平方米以上的住房按2%征收，進(jìn)而在考慮不同面積住房所占比例的基礎(chǔ)上得到房產(chǎn)稅的稅收收入。

表2報(bào)告了國內(nèi)主要城市按照方案二進(jìn)行房產(chǎn)稅改革預(yù)期產(chǎn)生的財(cái)稅效應(yīng)。從測算的結(jié)果看，方案二的房產(chǎn)稅稅收收入整體上低于方案一，但是城市排名與方案一基本保持一致：上海、北京、深圳等城市的房產(chǎn)稅稅收收入超過690億元，最高的城市上海達(dá)到了1 125億元，位于第一方陣；廣州、天津、杭州等城市的房產(chǎn)稅稅收收入位于第二方陣；重慶、成都、武漢等城市房產(chǎn)稅稅收收入也超過200億元，位于第三方陣。之所以出現(xiàn)這樣的結(jié)果，主要是由于不同城市商品房平均售價(jià)、居民人均居住面積及城市人口規(guī)模的差異造成的。從房產(chǎn)稅稅收收入在公共財(cái)政收入和土地出讓金中所占的比重來看，方案二的測算結(jié)果相對(duì)于方案一略有下降，但結(jié)論基本保持不變：作為地方重要的財(cái)政收入來源，開征房產(chǎn)稅可以減少地方政府對(duì)土地財(cái)政的依賴，提高地方政府的財(cái)政努力程度。更為重要的是，考慮到目前許多城鎮(zhèn)居民擁有的人均住房面積大多都在30平方米之下，而一部分城鎮(zhèn)居民擁有多套住房，按照方案二的設(shè)計(jì)，將有近80%的居民不用承擔(dān)或象征性承擔(dān)少許房產(chǎn)稅，而那些擁有多套房產(chǎn)的房地產(chǎn)市場投資者和投機(jī)者將成為房產(chǎn)稅的主要稅負(fù)承擔(dān)人(這一部分的人群大概占總?cè)丝诘?0%左右)，即交納房產(chǎn)稅人群多為社會(huì)富裕階層，表明房產(chǎn)稅能夠起到調(diào)節(jié)社會(huì)貧富差距的作用。

表2　國內(nèi)主要城市房產(chǎn)稅改革方案二的財(cái)稅效應(yīng)(2013年)

注：同表1。

五、結(jié)論與政策建議

對(duì)上述兩種方案進(jìn)行比較，方案一的優(yōu)勢在于計(jì)算簡單，操作方便，減少征管成本，確保居民納稅義務(wù)的公平性；但劣勢在于造成納稅人稅負(fù)過重，不利于房產(chǎn)稅對(duì)社會(huì)各階層財(cái)富差距的調(diào)節(jié)，不容易獲得社會(huì)民眾的廣泛性支持與普遍認(rèn)可，也不利于整個(gè)社會(huì)公平正義的最終實(shí)現(xiàn)。方案二的優(yōu)勢在于能夠體現(xiàn)“量能負(fù)擔(dān)”的原則，縮小社會(huì)各階層的財(cái)富差距，能夠體現(xiàn)房產(chǎn)稅調(diào)節(jié)貧富差距的功能；但劣勢在于計(jì)算過程較為煩瑣，而采用差別稅率的征收方式也容易被納稅人投機(jī)取巧，逃避高稅率和社會(huì)監(jiān)管，不易保證居民納稅義務(wù)的公平性。簡而言之，房產(chǎn)稅的改革方案，既不能選擇上海、重慶的方案，也不能參照方案一“統(tǒng)一稅率征收，不享受任何減免”的做法。綜合權(quán)衡各方利弊，在完善房產(chǎn)稅各項(xiàng)配套措施、避免納稅人偷稅漏稅的基礎(chǔ)上，方案二“每人享受一定面積的減免，根據(jù)住房面積大小、基于公告價(jià)值或評(píng)估價(jià)值按不同稅率征收”的做法，可作為今后房產(chǎn)稅改革的主要方向，具體政策建議如下：

其一，為避免征收過程中納稅人投機(jī)取巧的避稅行為，需要對(duì)征稅房產(chǎn)價(jià)值進(jìn)行周期性評(píng)估，必要時(shí)引入先進(jìn)的房產(chǎn)批量評(píng)估技術(shù)，形成一套科學(xué)的房產(chǎn)估價(jià)方法。同時(shí)，聯(lián)合公安、稅務(wù)、銀行、房屋主管部門等機(jī)構(gòu)，完善房屋持有情況數(shù)據(jù)庫，建立統(tǒng)一信息查詢系統(tǒng)，提高房產(chǎn)稅征收的監(jiān)管力度。

其二，為充分發(fā)揮房產(chǎn)稅調(diào)節(jié)社會(huì)貧富差距的社會(huì)功能，征收房產(chǎn)稅獲得的稅收收入要用于廉租房、保障房建設(shè)等方面，以滿足社會(huì)低收入階層的住房需求。同時(shí)，要充分發(fā)揮社會(huì)輿論、群眾監(jiān)督的作用，確保運(yùn)作過程的公開與透明，保證房產(chǎn)稅改革順利推行。

其三，房產(chǎn)稅改革的實(shí)施必須保障社會(huì)民眾的財(cái)產(chǎn)利益，才能夠得到廣大民眾的認(rèn)可。因此房產(chǎn)改革不但要明確土地使用權(quán)期滿后如何延續(xù)，還必須厘清各種類型房產(chǎn)與土地產(chǎn)權(quán)的關(guān)系，如城市拆遷改造的回遷房、小產(chǎn)權(quán)房以及政策福利保障房等，針對(duì)產(chǎn)權(quán)殘缺房產(chǎn)的特點(diǎn)進(jìn)一步完善和規(guī)范房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)。

其四，房產(chǎn)稅的征收需要一個(gè)從建立到完善的過程，因此選擇開征的時(shí)機(jī)尤為重要。一方面，要進(jìn)行充分的前期準(zhǔn)備工作，在預(yù)期管理、價(jià)值評(píng)估、試點(diǎn)工作、管理基礎(chǔ)等方面落實(shí)到位，并科學(xué)制定相配套、可落地的操作措施；另一方面，還要正確把握社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的基本態(tài)勢，防止改革導(dǎo)致房價(jià)大幅下跌對(duì)經(jīng)濟(jì)社會(huì)產(chǎn)生系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)，防止引發(fā)市場波動(dòng)和經(jīng)濟(jì)波動(dòng)。

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(編輯：朱德東；段文娟)

Study on the Real Estate Taxation Reform：Taxation Effects and Blue Print Option

CHEN Xu-jia1，ZHOU Xiao-jin1,2

(1.Economic Research Institute, Guangzhou Academy of Social Science, Guangzhou 510410, China;2.Finance Institute, Chinese Academy of Social Science, Beijing 100028,China)

The real estate taxation reform is an important part of the country’s new round of taxation reform because the taxation on the real estate property has its international universal rationality and legitimacy. The real estate taxation reform program of domestic major cities and its tax effect analysis shows that the advantage of discriminatory tax rate scheme is to reduce collection costs, ensuring the fairness of resident taxpayers, but the disadvantage is making the taxpayer burden heavily and is adverse to adjust the gap between the poor and the rich. The advantage of scheme with progressive tax by housing area is able to adjust the gap between the rich and the poor, reflecting "the amount of energy burden" principle, but the disadvantage is likely to be opportunistic taxpayers to evade high taxes and supervision. It should be noted that the scheme of "per person to enjoy a certain area of relief, according to housing size, based on the value or assessed value bulletin at different tax rate" would be the main direction of the future property tax reform.

real estate taxation reform; financial effect of real estate tax; tax rate without difference; progressive tax rate; mixed different tax rates; progressive tax rate in excess of specific amount; the principle of amount of energy burden; taxation fairness principle

F812.42 Document code：AArticle ID：1674-8131(2016)03-0086-08

10.3969/j.issn.1674-8131.2016.03.011

2016-03-04；

2016-04-19

國家社會(huì)科學(xué)基金青年項(xiàng)目(14CJY061)

陳旭佳(1983—)，男，廣東揭陽人；副研究員，博士，在廣州市社會(huì)科學(xué)院經(jīng)濟(jì)研究所工作，主要從事財(cái)政理論與實(shí)踐、公共經(jīng)濟(jì)學(xué)研究；Tel：020-86464127，E-mail：chenxujia@gzass.net周曉津(1971—)，男，湖南隆回人；研究員，博士，中國社會(huì)科學(xué)院金融研究所博士后，在廣州市社會(huì)科學(xué)院經(jīng)濟(jì)研究所工作，主要從事人口、城市和區(qū)域發(fā)展等經(jīng)濟(jì)學(xué)領(lǐng)域研究；Tel：020-86464247，E-mail：zhxjin@gzass.net。

F812.42

A

1674-8131(2016)03-0086-08