“營改增”過程中建筑業(yè)面臨問題的探討

吳要毛+姚日權

摘要：建筑業(yè)是“營改增”試點工作較為復雜的一個行業(yè)，本文試對建筑業(yè)“營改增”實務工作中涉及的幾個問題進行探討，據此提出應對策略，以期依法合理降低企業(yè)稅負，使國家稅改紅利順利在企業(yè)落地。

關鍵詞：“營改增” 建筑業(yè) 問題

3月5日，李克強總理在政府工作報告中發(fā)布全面實施“營改增”信息。3月23日，財政部、國家稅務總局下發(fā)了《關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號）。自2016年5月1日起，在全國范圍內全面推開營業(yè)稅改征增值稅（以下稱“營改增”）試點，建筑業(yè)、房地產業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人，納入試點范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。

一、建筑業(yè)“營改增”過渡政策簡述

財稅[2016]36號文在《附件2：營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定》對建筑服務做出如下規(guī)定。

（1）一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。以清包工方式提供建筑服務，是指施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料，并收取人工費、管理費或者其他費用的建筑服務。

（2）一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。甲供工程，是指全部或部分設備、材料、動力由工程發(fā)包方自行采購的建筑工程。

（3）一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。

建筑工程老項目，是指：①《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目；②未取得《建筑工程施工許可證》的，建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。

（4）試點納稅人提供建筑服務適用簡易計稅方法的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%的征收率計算應納稅額。

試點納稅人按照上述規(guī)定從全部價款和價外費用中扣除的價款，應當取得符合法律、行政法規(guī)和國家稅務總局規(guī)定的有效憑證。否則，不得扣除。

二、“營改增”后建筑業(yè)面臨的幾個問題及其對策

（一）供應商納稅人身份的選擇問題

“營改增”后，按納稅人身份可以分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。一般納稅人適用一般計稅方法，小規(guī)模納稅人適用簡易計稅方法。在兩種計稅方法下，納稅人的會計核算體系、賬目設置、發(fā)票管理、納稅申報、實際稅負率等均有很大差異。“營改增”后，一般納稅人企業(yè)進項抵扣范圍增大，需關注供應商的納稅人身份，對其報價需要考慮抵扣增值稅后進行重新評估。

工作策略：建立供應商（分包商）準入制度，清理現行不合格的供應商（分包商）。

“營改增”后，應及時建立供應商準入制度，嚴格審核供應商的納稅人身份，所有采購業(yè)務原則上應選擇具備三年未被稅務機關處罰且為一般納稅人資格的公司作為供應商（分包商）。如確需選擇小規(guī)模納稅人、個人作為合作對象，應建立小規(guī)模納稅人、個人供應商的稅務風險評估機制，充分考慮其涉稅風險。

對于可提供增值稅扣稅憑證的供應商，以不含稅價作為招標商務核算依據，且考慮附加稅影響。如屬于增值稅不可抵扣項目，以含稅價作為招標商務核算依據。

（二）老項目過渡期計稅方法的選擇

財稅[2016]36號文規(guī)定了建筑工程老項目可以選擇適用簡易計稅方法計稅。因此，企業(yè)面臨對老項目的稅負測算和計稅方法的選擇、業(yè)主（發(fā)包方）的溝通確認問題。

工作策略：做好“營改增”前老項目過渡期計稅方法的選擇，并得到業(yè)主的確認。根據營改增試點辦法《建筑工程老項目》判斷標準，原則上2016年5月1日前開工的老項目以選擇簡易計稅方法計稅為宜。防止已開工項目尤其是完工未決算、完工已決算項目，按一般計稅方法計稅，可能會出現收入按11%稅率計算銷項稅額，但缺少進項稅額甚至已無進項稅額可抵扣，造成收入銳減、稅負劇增的風險。因此，在“營改增”前應及時對正在執(zhí)行的商務合同進行全面清理和篩選。

（1）2016年5月1日前已開工的項目必須取得《建筑工程施工許可證》或工程承包合同，并確認《建筑工程施工許可證》或工程承包合同的開工日期在2016年4月30日前；未注明開工日期的，盡快與業(yè)主簽訂補充合同明確開工日期。

（2）加強與業(yè)主溝通，協(xié)商處理稅改事項。如：各單位要指定專人，負責與業(yè)主溝通協(xié)商稅改事宜。確認工程項目需提供的發(fā)票類型和適用的增值稅稅率。如果業(yè)主要求我方必須開具11%稅率的增值稅專用發(fā)票，應快速啟動與業(yè)主的談判工作。根據未完工程量、已發(fā)生的成本費用、已采購的設備和物資等情況，充分考慮增值稅對后期成本的影響，進行成本測算工作，在此基礎上確定與業(yè)主的談判底線。在不突破底線的前提下，根據雙方協(xié)商結果調整合同總價，并與業(yè)主簽訂補充合同或協(xié)議。

（3）針對尚未簽訂合同的項目，盡量與業(yè)主溝通，在建筑業(yè)“營改增”試點實施之前簽訂合同；對已完工的建造收入，爭取在建筑業(yè)“營改增”試點實施之前對已完成工程量及時進行驗工計價確認并交納營業(yè)稅；對業(yè)主已確認但尚未開票的工程款，應及時開具營業(yè)稅發(fā)票，并爭取及時收回工程款。如果確實無法開具的，5月1日至12月31日期間向業(yè)主開具增值稅普通發(fā)票，不能滿足開具增值稅專用發(fā)票的要求。

（三）甲供工程項目計稅方法的選擇

甲供工程，是指全部或部分設備、材料、動力由工程發(fā)包方自行采購的建筑工程。在建筑企業(yè)營改增后，根據財稅[2016]36號文的規(guī)定，建筑企業(yè)針對“甲供材”工程，可以選擇增值稅一般計稅方法，也可以選擇簡易計稅方法。對于企業(yè)新的合同項目，施工方選擇一般計稅方法還是簡易計稅方法，使施工方和業(yè)主方合計稅負最優(yōu)，是需要綜合考慮的問題。

工作對策：施工方選擇一般計稅方法還是簡易計稅方法，會涉及到施工方的稅負高低，同時關系到業(yè)主方可以獲得的進項稅額大小。為了節(jié)省稅負，在與業(yè)主方簽訂“甲供材”合同時，必須考慮稅負的影響來確定項目的計稅方法及可以提供的增值稅發(fā)票類型。

按照財稅[2016]36號文附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》的規(guī)定，建筑服務的適用稅率是11%，而設備、材料、動力的適用稅率一般均是17%。據此，可以通過計算，測定“甲供材”合同中建筑企業(yè)選擇哪種計稅方法有利。

案例分析：110KV**輸變電工程，工程發(fā)包方B供電公司（一般納稅人），承包方Y集團公司（一般納稅人）。合同約定開工日期2016年6月30日，完工日期2017年6月30日。工程造價2633萬元，其中：甲供材料562萬元（含稅），施工費2071萬元。Y集團公司發(fā)生總成本1967萬元，其中：材料費206萬元，人工費654萬元，機械費（運輸費）32萬元，其他直接費（政策處理費）238萬元，分包費用750萬元，施工間接費分攤87萬元。

對于Y集團公司：

簡易計稅方法下應繳增值稅=（2071-750）÷（1+3%）×3%=38.48萬元

一般計稅方法下應繳增值稅：

銷項稅額：2071÷（1+11%）×11%=205.23萬元

進項稅額：206÷（1+17%）×17%=29.93萬元

運輸費：32÷（1+11%）×11%=3.17萬元

分包費：750÷（1+11%）×11%=74.32萬元

政策處理費無進項抵扣。施工間接費分攤包括低值易耗品、水電費、審計費等，應有一定的進項可以抵扣，另當期管理費用、固定資產也有進項稅額可以抵扣，本處暫忽略不計。

應繳增值稅=205.23-29.93-3.17-74.32=97.81萬元

稅負比較：施工方用一般計稅方法比簡易計稅方法多繳增值稅97.81-38.48=59.33萬元。

對于B供電公司：

如果Y集團公司用簡易計稅方法獲得可抵扣進項稅為2071÷（1+3%）×3%=60.32萬元；

如果Y集團公司用一般計稅方法獲得可抵扣進項稅為205.23萬元，比簡易計稅方法多獲得可抵扣進項稅205.23-60.32=144.91萬元；

B供電公司甲供材562萬元取得的進項稅額=562萬元÷（1+17%）×17%=82.66萬元。

Y集團公司采用簡易計稅方法計稅B供電公司取得進項稅額=60.32+82.66=142.98萬元。

Y集團公司采用一般計稅方法計稅B供電公司取得進項稅額=205.23+82.66=287.89萬元。

對于B供電公司而言，按一般計稅比簡易計稅的進項稅額多抵扣287.89-142.98=144.91萬元。

綜合Y集團公司和B供電公司一并考慮，Y集團公司采用一般計稅方法，雙方合計繳納增值稅現金流出小于簡易計稅方法現金流出。因此，從雙方共同利益來看，本案例中施工方選擇一般計稅方法為宜，雙方可基于共同獲得的稅收紅利進行造價協(xié)商，實現雙贏。

從案例看出，甲供工程也并非是選擇簡易計稅方法一定有利。實務中，施工方可以根據項目的成本預算進行稅負測算，并系統(tǒng)考慮建設方、施工方雙方的稅金支出，共同協(xié)商后進行計稅方法的選擇，對于維護雙方利益、確保稅改紅利在企業(yè)落地具有現實意義。

（作者單位：國網湖州供電公司）