涉外供貨合同中設(shè)計(jì)分項(xiàng)價(jià)格稅務(wù)問(wèn)題研究

趙明娟+孫一立+羅明忠

摘要：國(guó)際經(jīng)貿(mào)往來(lái)中，設(shè)計(jì)是作為一項(xiàng)服務(wù)按照稅收協(xié)定中的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)條款征稅還是作為一項(xiàng)智力成果（無(wú)形資產(chǎn)）按照特許權(quán)使用費(fèi)條款征收預(yù)提所得稅，是非居民企業(yè)稅收管理的一項(xiàng)重要內(nèi)容，同時(shí)也是稅收管理實(shí)務(wù)的世界性難題。本文旨在通過(guò)對(duì)一個(gè)具體案例的深入分析及稅企爭(zhēng)議的最終解決，研究闡述在中國(guó)稅制下，涉外供貨合同設(shè)計(jì)分項(xiàng)價(jià)格的稅法適用判斷依據(jù)與具體標(biāo)準(zhǔn)，為我國(guó)涉及“特許權(quán)使用費(fèi)”的非居民企業(yè)稅收實(shí)務(wù)管理提供參考。

關(guān)鍵詞：涉外 供貨合同 設(shè)計(jì)分項(xiàng)價(jià)格 稅務(wù)

一、背景與意義

國(guó)際經(jīng)貿(mào)往來(lái)中的“設(shè)計(jì)”一語(yǔ)，在國(guó)際稅收關(guān)系中，通常有兩種語(yǔ)義。一種語(yǔ)義指的是一項(xiàng)勞務(wù)或服務(wù)活動(dòng)。該語(yǔ)義下的“設(shè)計(jì)”對(duì)價(jià)或費(fèi)用報(bào)酬，在所得稅上屬于主動(dòng)所得，對(duì)非居民企業(yè)在我國(guó)稅法管轄范圍內(nèi)提供的設(shè)計(jì)服務(wù)，其稅款的征收管理，應(yīng)遵循我國(guó)與該非居民所屬國(guó)的稅收協(xié)定（如有）中有關(guān)“常設(shè)機(jī)構(gòu)”、“營(yíng)業(yè)利潤(rùn)”條款及我國(guó)企業(yè)所得稅法的相關(guān)規(guī)定。另一種語(yǔ)義指的是一種無(wú)形資產(chǎn)，是已經(jīng)存在的知識(shí)產(chǎn)權(quán)或智力成果，表現(xiàn)為一種方案、圖形、模型以及記載方案、圖形、模型的文件、圖紙等。該語(yǔ)義下的“設(shè)計(jì)”對(duì)價(jià)或費(fèi)用報(bào)酬，在所得稅上屬于被動(dòng)所得，對(duì)非居民企業(yè)在我國(guó)稅法管轄范圍內(nèi)的特許權(quán)使用費(fèi)所得，其稅款的征收管理，應(yīng)遵循我國(guó)與該非居民所屬國(guó)的稅收協(xié)定（如有）中有關(guān)“特許權(quán)使用費(fèi)條款”及我國(guó)企業(yè)所得稅法的相關(guān)規(guī)定。兩種語(yǔ)義上的“設(shè)計(jì)”在稅法適用和稅理上是清晰的。

然而，在稅收實(shí)務(wù)中，近年來(lái)，隨著我國(guó)諸多大型項(xiàng)目的開(kāi)工建設(shè)，與國(guó)外供應(yīng)商簽署了一系列大額成套設(shè)備采購(gòu)合同。在這些涉外設(shè)備采購(gòu)合同中，中方企業(yè)由于成本與支付進(jìn)度控制方面的原因，通常會(huì)要求供貨合同中國(guó)外供應(yīng)商根據(jù)設(shè)備的設(shè)計(jì)生產(chǎn)環(huán)節(jié)、成本構(gòu)成分項(xiàng)報(bào)價(jià)，并最終在合同中列明分項(xiàng)價(jià)格及按照相應(yīng)的里程碑節(jié)點(diǎn)確定支付進(jìn)度。這些價(jià)格分項(xiàng)通常包括成套設(shè)備的設(shè)計(jì)（包括圖紙等文件）、設(shè)備本體、現(xiàn)場(chǎng)服務(wù)等。這里的設(shè)計(jì)，是國(guó)外供應(yīng)商根據(jù)中方企業(yè)對(duì)成套設(shè)備的功能參數(shù)等要求，而進(jìn)行的設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)，是制造該成套設(shè)備的必然過(guò)程。但是，由于“設(shè)計(jì)”、“圖紙”等中文用語(yǔ)，與稅收協(xié)定中“特許權(quán)使用費(fèi)”條款定義中的“設(shè)計(jì)”、“圖紙”在文字上完全雷同，極易導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為供貨合同涉及特許權(quán)使用而征收預(yù)提所得稅，進(jìn)而產(chǎn)生稅務(wù)爭(zhēng)議，成為非居民企業(yè)稅收管理的一個(gè)難點(diǎn)，也極大地增加了稅收管理社會(huì)成本。

“設(shè)計(jì)”是勞務(wù)活動(dòng)還是特許權(quán)使用在稅法上已有清晰定義，但針對(duì)具體的稅收征管實(shí)務(wù)中的劃分標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)務(wù)中非常難以把握，是一個(gè)世界性的難題。目前，國(guó)內(nèi)有關(guān)非居民特許權(quán)使用的研究多站在稅務(wù)機(jī)關(guān)的角度，側(cè)重于相對(duì)抽象的判斷標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)務(wù)中如何識(shí)別判斷“設(shè)計(jì)”征稅的論述文獻(xiàn)并不多見(jiàn)。本文通過(guò)對(duì)具體案例的分析，研究涉外供貨合同設(shè)計(jì)分項(xiàng)價(jià)格的稅法適用判斷依據(jù)與具體標(biāo)準(zhǔn)，以減少稅企之間對(duì)于設(shè)計(jì)征稅的爭(zhēng)議與磨擦，降低國(guó)家稅收征管社會(huì)成本。

二、案例基本情況簡(jiǎn)介

G集團(tuán)下屬4家成員公司，于2008年11月至2011年3月間先后與日本M公司和國(guó)內(nèi)的L公司組成的聯(lián)合體簽訂了數(shù)字控制成套設(shè)備系統(tǒng)（Digital Control System，簡(jiǎn)稱DCS）供貨合同。上述系列合同共涉及14臺(tái)套設(shè)備系統(tǒng)，供貨合同價(jià)格細(xì)分為“設(shè)備、設(shè)計(jì)、工具與配件、現(xiàn)場(chǎng)服務(wù)、培訓(xùn)”等分項(xiàng)，其中，設(shè)計(jì)部分金額較大，約占合同中外幣部分的35%，全部合同金額的22%。

供貨合同中所稱的設(shè)計(jì)，按照交易雙方的真實(shí)意圖，是供應(yīng)方為滿足買方對(duì)DCS系統(tǒng)的功能要求，而開(kāi)展的DCS系統(tǒng)設(shè)備的設(shè)計(jì)工作，是制造DCS設(shè)備系統(tǒng)本身不可或缺的一個(gè)環(huán)節(jié)或業(yè)務(wù)活動(dòng)。整個(gè)業(yè)務(wù)活動(dòng)過(guò)程，可以直觀理解為如圖所示。

從圖中可知，合同中的設(shè)計(jì)分項(xiàng)其實(shí)是設(shè)備價(jià)格的組成部分，屬于稅法中所稱的主動(dòng)所得而非預(yù)提所得稅的征稅對(duì)象被動(dòng)所得。但是，供貨合同價(jià)格分項(xiàng)中的“Design/Engineering（Documentation included））”譯成中文為“設(shè)計(jì)/工程（包括圖紙）”，與中日稅收協(xié)定中第十二條第三款有關(guān)“特許權(quán)使用”定義中的“設(shè)計(jì)、圖紙”等用語(yǔ)完全雷同，導(dǎo)致M公司向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行合同備案時(shí)，當(dāng)?shù)貒?guó)稅提出了DCS供貨合同中包含有M公司特許買方使用M公司技術(shù)或其他知識(shí)產(chǎn)權(quán)，其對(duì)價(jià)為合同中所列設(shè)計(jì)費(fèi)，需按設(shè)計(jì)費(fèi)的10%在中國(guó)征收預(yù)提所得稅的觀點(diǎn)。

按照合同雙方約定及對(duì)DCS合同性質(zhì)的理解，DCS合同主要目的是供貨，除其中的現(xiàn)場(chǎng)服務(wù)應(yīng)按照中日稅收協(xié)定有關(guān)“常設(shè)機(jī)構(gòu)”與“營(yíng)業(yè)利潤(rùn)”條款判定是否在中國(guó)征稅外，其余供貨部分的收入應(yīng)屬于貿(mào)易性質(zhì)，所得應(yīng)在日本征稅，M在中國(guó)的涉稅事務(wù)處理，也均由其自行完成。但如果將合同中的設(shè)計(jì)費(fèi)認(rèn)定為特許權(quán)使用，則合同的買方將負(fù)有在支付款項(xiàng)時(shí)源泉扣繳的法定義務(wù)。M在獲知地方主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的征稅觀點(diǎn)后，表達(dá)了如果錯(cuò)誤征收導(dǎo)致合同履行成本增加將向G集團(tuán)索賠的意見(jiàn)。這意味著，G集團(tuán)在DCS供貨合同上也面臨相應(yīng)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

三、稅企爭(zhēng)議與稅法適用分析

設(shè)計(jì)費(fèi)如何征稅，特別是國(guó)外供貨合同中的設(shè)計(jì)費(fèi)是否需按特許權(quán)使用征收預(yù)提所得稅，是一個(gè)稅務(wù)難題。盡管如此，企業(yè)方面由于業(yè)務(wù)的需要，針對(duì)此問(wèn)題進(jìn)行了相對(duì)深入的研究，在“營(yíng)改增”之前，對(duì)于國(guó)外供貨合同中的設(shè)計(jì)活動(dòng)，按照稅法的規(guī)定應(yīng)當(dāng)區(qū)分三種情況征稅。①如果合同涉及的設(shè)計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立的勞務(wù)活動(dòng)，流轉(zhuǎn)稅的征收應(yīng)按照營(yíng)業(yè)稅的規(guī)定判斷是否征稅；而是否征收所得稅，則應(yīng)當(dāng)根據(jù)國(guó)外供應(yīng)商提供的設(shè)計(jì)勞務(wù)是發(fā)生在境內(nèi)還是境外，依據(jù)所得稅法及稅收協(xié)定中有關(guān)“常設(shè)機(jī)構(gòu)”與“營(yíng)業(yè)利潤(rùn)”條款判斷是否征稅。②如果設(shè)計(jì)活動(dòng)從屬于設(shè)備供貨，是制造設(shè)備的必然過(guò)程，則該類設(shè)計(jì)活動(dòng)應(yīng)當(dāng)計(jì)入設(shè)備價(jià)值中，作為設(shè)備報(bào)關(guān)進(jìn)口的關(guān)稅完稅價(jià)格與增值稅完稅價(jià)格組成部分，按照進(jìn)出口關(guān)稅、增值稅稅則判斷是否征收進(jìn)口環(huán)節(jié)關(guān)稅與增值稅，且不應(yīng)涉及企業(yè)所得稅的問(wèn)題。③如果設(shè)計(jì)是一種方案或其他形式的無(wú)形智力成果，則涉及特許權(quán)使用或技術(shù)轉(zhuǎn)讓的預(yù)提所得稅征稅問(wèn)題。

基于上述結(jié)論，對(duì)于DCS供貨合同中的設(shè)計(jì)，企業(yè)認(rèn)為屬于上述第②種情形，應(yīng)當(dāng)并入設(shè)備價(jià)格中報(bào)關(guān)，按照進(jìn)口環(huán)節(jié)稅處理，而不涉及特許權(quán)使用征收預(yù)提所得稅的問(wèn)題。實(shí)務(wù)操作中，企業(yè)也是按照這種方式進(jìn)行了稅務(wù)方面的處理。

但是，DCS合同在一些條款上的描述，又非常容易導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)誤解為合同存在特許權(quán)使用，這些問(wèn)題，在后續(xù)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通中逐一顯現(xiàn)。

（1）將DCS合同中為制造系統(tǒng)設(shè)備的設(shè)計(jì)活動(dòng)與中日稅收協(xié)定中的設(shè)計(jì)等同，認(rèn)為日方特許中方使用日方專有的控制技術(shù)；但事實(shí)上業(yè)主取得這些圖紙并不能制造出DCS設(shè)備，同時(shí)，實(shí)現(xiàn)對(duì)設(shè)備的控制技術(shù)與邏輯，是由中方設(shè)計(jì)公司完成的。

（2）合同的第一章定義中，有大量的關(guān)于圖紙、知識(shí)產(chǎn)權(quán)的定義，據(jù)此認(rèn)為交易的標(biāo)的也是知識(shí)產(chǎn)權(quán)，存在特許使用，混淆了合同用語(yǔ)定義與合同交易標(biāo)的區(qū)別。

（3）稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為DCS供貨合同Design/Engineering（設(shè)計(jì)/工程）分項(xiàng)金額巨大，所占比例相當(dāng)高；同時(shí)，如果是設(shè)備生產(chǎn)必不可少的環(huán)節(jié)，就不應(yīng)該作為一個(gè)分項(xiàng)單列，而應(yīng)合并在設(shè)備價(jià)格分項(xiàng)之中。采取將Design/Engineering（設(shè)計(jì)/工程）從設(shè)備中分離進(jìn)行報(bào)價(jià)，事實(shí)上是國(guó)內(nèi)買方G集團(tuán)基于成本控制與支付進(jìn)度要求在國(guó)際投標(biāo)文件中的劃分，M公司本身在國(guó)際上其他類似的供貨合同，并沒(méi)有將Design/Engineering（設(shè)計(jì)/工程）從設(shè)備中予以分離。

（4）在DCS供貨合同中的合同范圍與價(jià)格分項(xiàng)里均有Documentation（文件，包括圖紙、軟件等），部分稅務(wù)機(jī)關(guān)將其與中日稅收協(xié)定中所稱的圖紙等同。事實(shí)上合同約定，M公司應(yīng)向買方提供與合同業(yè)務(wù)有關(guān)的文檔，是基于我國(guó)相關(guān)安全法規(guī)對(duì)設(shè)備制造過(guò)程控制與記錄的要求并僅以驗(yàn)證DCS設(shè)備是否滿足設(shè)計(jì)與質(zhì)量要求及其安裝、試驗(yàn)、運(yùn)行保養(yǎng)與維修為目的，M公司應(yīng)提供DCS設(shè)備有關(guān)的設(shè)計(jì)信息，以及有關(guān)DCS設(shè)備制造信息方面的文檔，包括質(zhì)量保證、制造完工報(bào)告、機(jī)器質(zhì)量證明、機(jī)器包裝、運(yùn)輸、保管等方面的文檔。利用這些圖紙文件，并非技術(shù)許可。

（5）在DCS合同中有軟件的內(nèi)容，但合同中有關(guān)的軟件是嵌入式的，是機(jī)器的組成部分，不是特許權(quán)使用費(fèi)對(duì)象所定義的軟件。

（6）在DCS供貨合同中第2章2.4節(jié)明文記載了在一定條件下，M公司應(yīng)“免費(fèi)授予購(gòu)買方制作或已制作如上所述的備用或更換部件，且僅為該等目的，使用、制作和已制作供應(yīng)方依據(jù)本合同向購(gòu)買方供應(yīng)的所有圖紙副本、模型、技術(shù)要求及其他信息的完全權(quán)利和自由”，因此，DCS合同存在技術(shù)轉(zhuǎn)讓交易。該條款從字面上理解確實(shí)與技術(shù)的特許使用非常相似，但是該條款的設(shè)定，是以國(guó)內(nèi)買方（G集團(tuán)的下屬業(yè)主公司）為了長(zhǎng)期正常運(yùn)行DCS設(shè)備，M公司應(yīng)負(fù)擔(dān)長(zhǎng)期供應(yīng)預(yù)備件的義務(wù)為目的。僅是由于戰(zhàn)爭(zhēng)、破產(chǎn)等不可預(yù)見(jiàn)原因，在M公司無(wú)法履行DCS設(shè)備運(yùn)行后預(yù)備件的供應(yīng)義務(wù)時(shí)，M公司應(yīng)將制造預(yù)備件的技術(shù)免費(fèi)授予買方，以確保DCS正常有效運(yùn)行。該條款是在發(fā)生特別情形下（戰(zhàn)爭(zhēng)、M公司破產(chǎn)等不可預(yù)見(jiàn)情形）才適用的條款。目前，相關(guān)情形并未發(fā)生，在可預(yù)見(jiàn)的將來(lái)，相關(guān)情形發(fā)生的可能性也極為微小。征稅應(yīng)以實(shí)際發(fā)生的交易事實(shí)為依據(jù)，以該條款作為DCS供貨合同需按特許權(quán)使用費(fèi)征稅的依據(jù)，理由并不充分。

（7）將DCS供貨合同分項(xiàng)中的培訓(xùn)，質(zhì)疑是否隱含有“專有操作技術(shù)”轉(zhuǎn)讓或許可。但對(duì)設(shè)備操作的培訓(xùn)，根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2010]19號(hào)文件第6條的規(guī)定，非居民企業(yè)與中國(guó)居民企業(yè)簽訂機(jī)器設(shè)備合同時(shí)，如果同時(shí)提供了培訓(xùn)活動(dòng)，則培訓(xùn)活動(dòng)應(yīng)視為勞務(wù)進(jìn)行稅務(wù)處理。

（8）另外，合同第14章列有保密條款及知識(shí)產(chǎn)權(quán)等方面的條款，符合特許權(quán)使用的諸多相關(guān)特征，因此DCS供貨合同存在特許權(quán)使用。事實(shí)上，保密條款與知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)條款是合同慣例，即使14章的條款符合特許權(quán)使用費(fèi)的特征，但是DCS供貨合同是以向核電站提供DCS設(shè)備并確保核電站運(yùn)行為主要目的，M公司向買方授予背景知識(shí)產(chǎn)權(quán)的非獨(dú)占、不可轉(zhuǎn)讓的許可也是基于電站的建設(shè)運(yùn)行與維護(hù)，并非以轉(zhuǎn)讓此種許可獲得特許權(quán)使用費(fèi)為目的。參考稅收協(xié)定OECD范本解釋特許權(quán)使用費(fèi)條款第11.6“在實(shí)際商務(wù)活動(dòng)中可以看到既包括專有技術(shù)也包括技術(shù)服務(wù)的合同。……對(duì)于這種混合合同，適當(dāng)?shù)奶幚矸绞皆瓌t上是……或按合理的比例進(jìn)行劃分……，然后對(duì)各部分適用相關(guān)的稅收規(guī)定。然而，如果混合合同中的一部分構(gòu)成了合同中最主要的目的，而另一部分僅僅是輔助性的或大部分是不重要的，則可對(duì)報(bào)酬的總額按主要部分所適用的稅收待遇處理”的原則，整個(gè)合同全額按照銷售來(lái)進(jìn)行稅務(wù)處理是符合實(shí)際情況與通行慣例的。

四、案例爭(zhēng)議的處理過(guò)程與結(jié)果

DCS涉稅爭(zhēng)議事項(xiàng)于2010年下半年起初顯端倪，M公司在F省D市進(jìn)行合同備案時(shí)，D市提出了合同中的設(shè)計(jì)費(fèi)屬于特許權(quán)使用費(fèi)應(yīng)予按全額的10%征收預(yù)提所得稅的全額征稅觀點(diǎn)。經(jīng)過(guò)企業(yè)的據(jù)理力爭(zhēng)，及與其他涉及DCS供貨合同的省市主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通并呈報(bào)國(guó)家稅務(wù)總局，國(guó)家稅務(wù)總局組織召開(kāi)各省市研討，稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部爭(zhēng)論也非常激烈，有堅(jiān)持認(rèn)為應(yīng)按設(shè)計(jì)費(fèi)全額征稅的，也有贊同企業(yè)觀點(diǎn)認(rèn)為不屬于征稅范圍的，還有折衷的觀點(diǎn)認(rèn)為部分征稅的。2012年底、2013年初稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部初步形成了傾向于部分征稅的觀點(diǎn)，具體的征稅部分金額比例要求企業(yè)與各主管稅務(wù)機(jī)關(guān)協(xié)商確定。在企業(yè)與各主管稅務(wù)機(jī)關(guān)商討比例的過(guò)程中，對(duì)究竟有多少屬于稅基，與個(gè)別堅(jiān)持征稅的地方稅務(wù)局差異又非常大，最終難以達(dá)成共識(shí)。至2015年底，國(guó)家稅務(wù)總局再次召開(kāi)研討會(huì)議，并邀請(qǐng)企業(yè)參與會(huì)議的企業(yè)調(diào)查答辯，企業(yè)重申了不應(yīng)征稅的觀點(diǎn)，并且認(rèn)為，按照OECD的解釋指引，認(rèn)為征稅的依據(jù)應(yīng)當(dāng)以合同的主要目的為依歸，不能因?yàn)椴糠謳в小氨Ｃ堋钡染哂刑卦S權(quán)使用特點(diǎn)的條款而輕易做出征稅的判斷。2016年4月該稅務(wù)爭(zhēng)議歷經(jīng)五年多時(shí)間，國(guó)家稅務(wù)總局最終認(rèn)為DCS中的設(shè)計(jì)費(fèi)不屬于特許權(quán)使用，并通知各地不予征稅。

五、案例啟示與征管建議

DCS合同預(yù)提所得稅爭(zhēng)議的處理，耗費(fèi)了企業(yè)與征管機(jī)關(guān)的大量人力、物力，極大地增加了國(guó)家稅收征管成本。這個(gè)案例的許多經(jīng)驗(yàn)值得總結(jié)，也給稅收征管帶來(lái)一些啟示和建議。

（一）關(guān)于涉外供貨合同中的設(shè)計(jì)費(fèi)稅法適用的標(biāo)準(zhǔn)

涉外供貨合同中的設(shè)計(jì)費(fèi)，通常是為供貨而進(jìn)行的設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)，這類業(yè)務(wù)活動(dòng)是供貨合同交易標(biāo)的“設(shè)備”制造生產(chǎn)的必然環(huán)節(jié)，應(yīng)是設(shè)備價(jià)格的組成部分，應(yīng)按照進(jìn)口貨物進(jìn)行稅務(wù)處理，不應(yīng)涉及“無(wú)形資產(chǎn)”的特許權(quán)使用。

（二）稅收征管中判斷稅法的適用，應(yīng)關(guān)注合同的主要目的

涉外合同對(duì)非居民的征稅，涉及我國(guó)與非居民所在國(guó)的稅收征收權(quán)的劃分，而我國(guó)稅收協(xié)定，基本上也接受并執(zhí)行OECD范本的解釋。對(duì)于涉外供貨合同中的設(shè)計(jì)費(fèi)，應(yīng)該充分考慮并接受OECD有關(guān)“如果混合合同中的一部分構(gòu)成了合同中最主要的目的，而另一部分僅僅是輔助性的或大部分是不重要的，則可對(duì)報(bào)酬的總額按主要部分所適用的稅收待遇處理”的原則，在DCS合同中，成套供應(yīng)DCS設(shè)備是合同的主要目的，這種觀點(diǎn)如果能在稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)達(dá)成共識(shí)，則本案的爭(zhēng)議也不至于拖延如此之久。

（三）稅收征管中對(duì)合同條款的分析，更應(yīng)關(guān)注其實(shí)質(zhì)而非形式

在DCS合同的稅務(wù)爭(zhēng)議中，合同中有保密條款、知識(shí)產(chǎn)權(quán)等方面的條款，這些條款的存在，與特許權(quán)使用費(fèi)或技術(shù)使用轉(zhuǎn)讓合同的若干特征相符，成為部分稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅的依據(jù)與理由。事實(shí)上，在金額較大的涉外供貨合同中，保密條款、知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)條款通常是必備的，例如，雙方都會(huì)約定雙方有義務(wù)為在合同履行中知悉對(duì)方的商業(yè)秘密而具有保密的義務(wù)，雙方也不得侵犯對(duì)方的知識(shí)產(chǎn)權(quán)。因此，不是看合同中是否存在這些條款，而是要去看這些條款約束的對(duì)象是什么，如果保密義務(wù)與合同的交易標(biāo)的并無(wú)直接關(guān)聯(lián)，則類似的條款不應(yīng)成為征稅判斷的依據(jù)。

（四）稅收征管中應(yīng)遵循信賴原則

稅收征管實(shí)務(wù)中，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)遵循信賴原則，充分相信納稅人誠(chéng)信經(jīng)營(yíng)，照章納稅，有利于降低稅收征管成本。以本案有關(guān)“配件”在特定情況下（戰(zhàn)爭(zhēng)、M公司破產(chǎn)）M公司將免費(fèi)授權(quán)G集團(tuán)使用的條款，質(zhì)疑這樣的合同條款對(duì)價(jià)已安排在合同的設(shè)計(jì)分項(xiàng)價(jià)格里，就是對(duì)企業(yè)的不信任而產(chǎn)生的爭(zhēng)議。因此，應(yīng)充分相信合同條款就是雙方的真實(shí)意思表示，尚未發(fā)生的條款以及約定特別條款沒(méi)有對(duì)價(jià)，不應(yīng)成為征稅的依據(jù)與理由。

（作者單位：孫一立，中國(guó)廣核集團(tuán)有限公司；趙明娟、羅明忠，中廣核工程有限公司）