資產減值視角下的我國上市公司盈余管理

韓瑞紅+董丹丹+李艷艷

摘 要：本文主要介紹了資產減值盈余管理的現狀以及動因，并提出了加強上市公司管理的一些方法，希望能為有關監(jiān)管部門、上市公司內部管理提供一些具有可行性的參考意見，從根本上有助于解決上市公司利用資產減值準備進行盈余管理。

關鍵詞：資產減值準備；資產減值會計；盈余管理

近年來，隨著市場經濟環(huán)境的日趨復雜和技術條件的飛速變化，越來越多的會計信息使用者要求會計報告者向他們盡可能提供有關可能發(fā)生的風險損失信息，在這些風險損失信息中，資產減值占據了主要地位。因此，資產減值問題受到了國內外會計領域的普遍關注。利用資產減值準備進行盈余管理的行為比比皆是，這不僅影響報表使用者的決策，而且業(yè)損害了股東的權益。因此，必須通過對利用的各種方法進行分析，提出針對性的建議，規(guī)范上市公司利用資產減值進行盈余管理行為。

一、資產減值盈余管理的現狀

在我國，證券法規(guī)定，如果上市公司出現三年連續(xù)虧損，就會被停牌，面臨著暫停上市的處理。因為新會計準則禁止了長期資產減值準備的轉回，為了避免被退市，上市公司往往會選擇利用應收款項、預收款項以及存貨等短期資產減值準備進行轉回。通常情況下，高管薪酬與經營業(yè)績掛鉤，對高管進行激勵就是為了提高公司績效，因此高管的收益就會與公司的長期利益息息相關。如果這時候對高管進行變更，新上任的高管人員就會采取各種方式提高公司的利潤，也就有了計提資產減值準備的動機。把通過計提大量資產減值準備導致的利潤下降歸咎于前任管理層，并且為今后的盈利做好準備。過度的盈余管理會造成嚴重后果，提供的信息不真實可靠，破壞正常的金融市場環(huán)境。對于如何規(guī)范上市公司過度盈余管理，我國許多學者也給出了有效的建議。但是，隨著相關內容的不斷完善，研究還有提升的空間。

二、資產減值盈余管理的動因分析

通過研究發(fā)現，利用資產減值進行盈余管理的動因主要有以下三種：

（一）夸大虧損動機

監(jiān)管機構沒有對虧損的數額進行規(guī)定，上市公司會在盈利無望的情況下增加資產減值準備的范圍及計提比例，例如計提大量原本不需計提壞賬準備，讓當年一次虧個夠，而且一次性的巨額虧損可以使下一年度該減值項目少計提減值準備，減少虧損，來年只需要做好減值準備的轉回工作，實現盈利。

（二）扭虧動機

上市公司出現三年連續(xù)虧損，就會被停牌，面臨著暫停上市的處理，公司管理層都會采取各種方法使公司扭虧為盈。將以前年度的資產減值準備予以轉回或是轉銷，通過這種方法來粉飾報表，實現盈利，掩蓋公司可能繼續(xù)虧損的事實，所以上市公司在前一年度通過計提大量減值準備，在本期實現扭虧為盈，從而達到其盈余管理的目的。

（三）高管變更動機

高管薪酬與經營業(yè)績掛鉤，新上任的高管為了提高自己的經營業(yè)績，做好以后年度盈利的打算，通常對上市公司的短期資產大規(guī)模計提減值準備。在以后年度如果出現虧損的情況，可以通過轉回計提的減值準備，實現公司盈利，將上市公司的利潤保持在一個穩(wěn)定的水平，實現自身利益最大化。

三、抑制資產減值進行盈余管理的對策

事實上，計提資產減值準備具有兩面性。一方面，一些信譽好的公司能夠清楚了解其真實客觀的一面。不僅能夠遵循歷史成本原則反映資產原始成本，而且能夠依據穩(wěn)健性原則反映資產現實成本，使信息使用者了解真實的財務狀況和經營成果。另一方面，在一些信譽不好的公司會利用準則漏洞，濫用資產減值準備，導致信息失真，造成重大損失。因此，我們應當采取一系列措施加強上市公司的管理。

（一）完善健全公司治理結構

加強公司治理結構能夠有效減少盈余管理行為的發(fā)生。上市公司應當建立科學、完善的董事機制強化董事會的監(jiān)管職能，因為小股東不能進入董事會，小股東的權利容易受到大股東的侵犯。選用經驗豐富的注冊會計師對特殊的資產減值項目進行判斷，提高公司的抗風險能力和發(fā)展?jié)摿?。完善內部控制制度，將不相容職務進行分離，建立健全資產減值內部審計監(jiān)督機制。建立一套科學的績效考評體系，從根本上緩解盈余管理問題，成為公司高管的重要工作目標，有助于上市公司的健康發(fā)展。

（二）進一步完善會計制度

資產減值準備地計提盡可能地具有可操縱性，真實、明晰。首先，禁止轉回資產減值準備可能是抑制上市公司利用資產減值進行盈余管理最有效的方法，但是資產減值轉回可以體現出資產的真實情況，因此只能在資產減值準則中對相關政策加以規(guī)范，加強資產減值的管理。其次，對于應收賬款的賬齡和風險不同應當明確規(guī)定提取比例，防止一些公司的不合理應用。第三，存貨跌價準備可以依據行業(yè)特點和行業(yè)類型，適當明確計提比例。

（三）提高會計人員的綜合素質

資產減值跡象地判斷、壞賬準備的計提比例、可收回金額和可變現凈值的確定需要會計人員經驗，除了需要以準則的要求加以規(guī)范，還需要對會計人員進行專業(yè)培訓，提高他們的思想覺悟。應當通過培訓，熟練各項會計業(yè)務的處理，準確把握謹慎性原則，提高自身專業(yè)判斷能力，從而保證會計信息的真實可靠；借鑒國際上先進的管理理念，引入各種可行的方法，使會計人員通過培訓學習能夠提高他們的綜合素質。

（四）加強外部監(jiān)督系統

通過制定獨立審計準則，對各項資產減值的審計程序進行詳細的規(guī)定，明確每一步程序的步驟，這樣可以通過注冊會計師來抑制上市公司利用資產減值準備實現盈余管理。資產減值準備涉及到很多主觀判斷，人為影響因素大，因此，注冊會計師應當保持嚴謹的工作態(tài)度，不要因為個人原因影響其客觀性，當在檢查過程中發(fā)現可疑情況時，準確進行職業(yè)判斷，出具審計意見，在會計報告中進行披露。

（五）轉變對資產減值的認識

許多上市公司對計提資產減值準備的學習不夠深入，實際操作中會存在資產減值錯誤應用，而且這種現象還普遍存在。有的將已經有確鑿證據表明應經無法收回的壞賬、閑置很多年的設備還在資產負債表中作為盈利能力指標進行核算，還有的將計提折舊來代替資產減值準備。因此，轉變這些不正確的認識非常重要。

新準則在資產減值跡象判斷上要求明確、可收回金額的計量更有可操作性，從而很大程度上縮小了利用資產減值進行盈余管理的空間，規(guī)范了上市公司行為，提高了其會計信息披露的質量，但是在實際應用中仍然存在著不足。壞賬準備、存貨跌價準備等四項資產的計提與轉回沒有明顯不同，因此，資產減值會計仍然需要不斷發(fā)展。（作者單位：云南民族大學）

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