基于COSO（2013）醫(yī)院經(jīng)濟合同管理初探

劉　暢　王起忠　崔世軍　張國君

首都醫(yī)科大學宣武醫(yī)院監(jiān)察審計室，北京100053

基于COSO（2013）醫(yī)院經(jīng)濟合同管理初探

劉暢王起忠崔世軍張國君

首都醫(yī)科大學宣武醫(yī)院監(jiān)察審計室，北京100053

隨著我國醫(yī)療體制改革的不斷深化，公立醫(yī)院的發(fā)展面臨著諸如政策、經(jīng)濟與管理上的多重不確定因素，原來隱藏的一些管理環(huán)境風險、制度體系風險、財產(chǎn)控制風險漸漸暴露，因此內(nèi)部控制在公立醫(yī)院的經(jīng)濟運行過程中就顯得至關(guān)重要。公立醫(yī)院經(jīng)濟合同內(nèi)部控制作為內(nèi)部控制的重要組成部分，已成為醫(yī)院管理中必不可少的措施和手段。綜合公立醫(yī)院的經(jīng)濟運營特點以及經(jīng)濟合同管理中的缺陷，本文將以COSO框架及新框架中的17條原則、《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》中對內(nèi)部控制的相關(guān)要求為理論基礎(chǔ)，從內(nèi)部環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督五方面針對我國公立醫(yī)院經(jīng)濟合同的內(nèi)部控制進行研究，提出關(guān)鍵控制領(lǐng)域及可能的解決辦法，保證國有資金安全使用及公立醫(yī)院的運營平穩(wěn)和高效。

公立醫(yī)院；合同管理；COSO（2013）

［Abstract］With the deepening of the medical system reform in our country，public hospital′s development is facing multi-uncertain factors，such as policy，economy and management.Consequently，the risks of management environment，system and property control are serious than before.Therefore，the internal control is more and more important in the management and operation of the public hospital.As a part of the internal control，business contract control has become an essential measure of the hospital management.Considering the aforementioned features and defects of public hospital′s operation and business contract management，based on the concepts of 17 principles of COSO framework，“The Basic Standard for Internal Control of Enterprise”and“The Standard for Internal Control of Administrative Institutions（Trail Version）”，this article has studied internal control of business contract of public hospital by way of internal environment，risk assessment，control activities，information and communication and supervision，to propose the key areas of internal control and possible solutions，as well as ensure the safe use of stated own capital and efficiency of public hospital.

［Key words］Public hospital；Business Contract management；COSO（2013）

2012年11月，財政部下發(fā)了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》的通知，強調(diào)指出“單位應當梳理各類經(jīng)濟活動的業(yè)務(wù)流程，明確業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，系統(tǒng)分析經(jīng)濟活動風險，確定風險點，選擇風險應對策略，梳理各類經(jīng)濟活動的業(yè)務(wù)流程”［1］，各行政事業(yè)單位需要據(jù)此規(guī)范設(shè)立自己單位內(nèi)部的相應控制制度。這一舉措啟動了我國行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制建設(shè)工程。我國公立醫(yī)院屬于國家事業(yè)單位，在新醫(yī)改的大背景下，我國公立醫(yī)院的審計工作更要及時、合理、合法地調(diào)整戰(zhàn)略，做到與時俱進，并根據(jù)實際情況重新構(gòu)建以審計為主導力量的內(nèi)部控制體系，加強醫(yī)院經(jīng)濟活動的平穩(wěn)程度，保證國有資產(chǎn)的安全和完整，進一步將國有公立醫(yī)院的公益性體現(xiàn)出來。

對于組織機構(gòu)的內(nèi)部控制，可以參照的綱領(lǐng)性文件是美國COSO委員會于20世紀90年代初期發(fā)布的《內(nèi)部控制—整體框架》一書。COSO委員會于2013年更新完善了該框架的內(nèi)容。根據(jù)COSO框架，我國也逐步建立起一套適用于我國企業(yè)的內(nèi)部控制體系框架［2］。2008年，財政部、證監(jiān)會等部委聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，緊接著，又頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》。這一系列規(guī)范的施行標志著我國企業(yè)內(nèi)控體系基本建立完成。

1　醫(yī)院經(jīng)濟合同內(nèi)部控制改造思路

經(jīng)濟合同的內(nèi)部控制則是組織為防范經(jīng)濟活動中各種潛在風險而采取的一系列必要的管理措施［3］。相對于企業(yè)，我國公立醫(yī)院內(nèi)部控制建設(shè)起步較晚，內(nèi)控機制還不健全，存在內(nèi)控意識淡薄、組織機構(gòu)重疊、信息傳遞溝通不暢等諸多問題［4］。

公立醫(yī)院的內(nèi)部控制研究，可以依照COSO框架中控制環(huán)境、信息與溝通、控制活動、風險評估、監(jiān)督這五大要素展開，也可以借鑒我國已建立的企業(yè)內(nèi)部控制體系，但由于公立醫(yī)院的內(nèi)部控制與企業(yè)的內(nèi)部控制存在有諸多差異，其內(nèi)部控制體系不宜照搬企業(yè)［5］。

我國公立醫(yī)院辦醫(yī)的目標：治病救人、培養(yǎng)醫(yī)學人才、研發(fā)醫(yī)療技術(shù)?；诖耍⑨t(yī)院內(nèi)部控制目標可歸納為以下幾點：①保證辦醫(yī)效果與效率的有效結(jié)合；②確保管理信息和財務(wù)報告的真實有效；③確保經(jīng)營管理活動符合法律、法規(guī)和行業(yè)規(guī)定；④建立有效的法人治理結(jié)構(gòu)，保證國有資產(chǎn)安全。

2　醫(yī)院經(jīng)濟合同內(nèi)部風險控制的核心原則及建議

2.1醫(yī)院控制環(huán)境的核心原則及建議

2.1.1核心原則

根據(jù)COSO新框架內(nèi)容，醫(yī)院控制環(huán)境的核心原則：①組織對正直和道德等價值觀做出承諾。②董事會獨立于管理層，并對內(nèi)部控制的推進與成效加以監(jiān)督控制。③管理層圍繞其目標，在治理層監(jiān)督下，建立健全組織架構(gòu)、匯報條線、合理的授權(quán)與責任等機制［6］。④組織對吸引、開發(fā)和保留與認同組織目標的人才做出承諾。⑤組織根據(jù)其目標，使員工各自擔負起內(nèi)部控制的相關(guān)責任［7］。

2.1.2醫(yī)院控制環(huán)境內(nèi)控框架的構(gòu)建建議

2.1.2.1轉(zhuǎn)變治理結(jié)構(gòu)公立醫(yī)院一直沿用計劃經(jīng)濟時期的治理結(jié)構(gòu)，導致機構(gòu)重疊，同一經(jīng)濟事項幾個平行科室都有管理權(quán)限，職責劃分不清，導致合同履約過程中出現(xiàn)問題反而無人負責。因此要構(gòu)建經(jīng)濟合同內(nèi)控體系首先要在醫(yī)院分別設(shè)定預算管理委員會、經(jīng)濟合同簽訂的主責部門、經(jīng)濟合同審批部門、經(jīng)濟合同監(jiān)督部門。明確各個部門的具體權(quán)限和責任，保證不相容的崗位互相分離［8］。實行重點崗位人員輪換，通過組織結(jié)構(gòu)的設(shè)定有效地控制經(jīng)濟合同簽訂、執(zhí)行過程中的風險，防止舞弊和權(quán)力濫用［9］。

2.1.2.2人力資源政策的改進醫(yī)院應著力建立內(nèi)外結(jié)合的管理人才梯隊即內(nèi)部管理人員通過培訓提升素質(zhì)，外聘審計提供咨詢服務(wù)，并聘請有專業(yè)素養(yǎng)的律師做顧問等。在人事績效管理上，將經(jīng)濟合同內(nèi)部控制的工作效果納入到相關(guān)科室的績效考評當中，對濫用職權(quán)和舞弊行為實行一票否決制度，對在內(nèi)控管理中的優(yōu)秀人才著力表彰宣傳［10］。同時做到考評制度、管理評價及考核獎懲結(jié)果的公開，提高管理人員的工作積極性。

2.1.2.3構(gòu)建高品質(zhì)的醫(yī)院文化目前公立醫(yī)院逐利趨勢嚴重，經(jīng)濟案件和醫(yī)療糾紛時有發(fā)生，醫(yī)患糾紛逐步升級［11］。醫(yī)院應進一步提升員工職業(yè)道德教育，通過文化建設(shè)，廉政宣傳活動，構(gòu)建高品質(zhì)的醫(yī)院文化氛圍，培育“以服務(wù)患者為先”的醫(yī)德醫(yī)風和醫(yī)院精神。

2.2醫(yī)院風險評估的核心原則及建議

2.2.1核心原則

根據(jù)COSO新框架內(nèi)容，醫(yī)院風險評估的核心原則：①就識別和評估與其目標相關(guān)的風險，組織做出清晰的目標設(shè)定。②組織對影響其目標實現(xiàn)的風險進行全范圍的識別和分析，并以此為基礎(chǔ)來決定風險應如何進行管理。③組織在風險評估過程中，考慮潛在的舞弊行為。④組織識別和評估對內(nèi)部控制體系可能造成較大影響的改變。

2.2.2醫(yī)院風險評估內(nèi)控框架的構(gòu)建建議

建立完善的風險評估體系，對可能發(fā)生的風險能采取有效措施加以防控。首先，建立定期風險評估機制，成立風險管理委員會，定期對醫(yī)院中涉及經(jīng)濟合同簽署的經(jīng)濟事項匯總，列示出經(jīng)濟合同簽訂、執(zhí)行過程中的風險點，并進行分析，出具風險評估報告。其次，當醫(yī)院內(nèi)、外部環(huán)境出現(xiàn)明顯改變時，還要對已有的評估報告進行修改。評估報告應上報至醫(yī)院管理層，作為醫(yī)院經(jīng)濟管理工作的重要依據(jù)［12］。

在年度風險評估報告的基礎(chǔ)上，審計、財務(wù)部門要隨時將新的信息進行收集、分析，使得醫(yī)院對有可能產(chǎn)生的風險可以敏銳察覺，及時了解，做出具有前瞻性的風險預備方案。

內(nèi)部審計部門要對風險評估報告中所列示的風險點進行梳理，保證每個環(huán)節(jié)所涉及的關(guān)鍵風險點都心中有數(shù)。還要定量和定性分析風險可能對醫(yī)院造成的影響和后果。財務(wù)部門針對醫(yī)院所涉及的經(jīng)營項目，設(shè)定一系列指標的閾值范圍和警示線，從而形成一套科學有效的預警系統(tǒng)。醫(yī)院要對已有的風險應對事項進行分析總結(jié)，關(guān)注在風險事項發(fā)生時所采取的措施是否行之有效，客觀評價醫(yī)院對于風險的識別能力和應對能力，在此基礎(chǔ)上完善和改進醫(yī)院的風險評估體系，使醫(yī)院能更好地適應環(huán)境和風險的變化。

2.3醫(yī)院控制活動的核心原則及建議

2.3.1核心原則

根據(jù)COSO新框架內(nèi)容，醫(yī)院控制活動的核心原則：①組織選擇并開展控制活動，將風險對其目標實現(xiàn)的影響降到可接受水平。②對（信息）技術(shù)，組織選擇并開展一般控制以支持其目標的實現(xiàn)。③組織通過合理的政策制度和保證這些政策制度切實執(zhí)行的流程程序，來實施控制活動。

2.3.2醫(yī)院風險評估內(nèi)控框架的構(gòu)建建議

醫(yī)院經(jīng)濟合同內(nèi)部控制活動應建立會簽流程，找出簽訂經(jīng)濟合同流程中關(guān)鍵風險控制點，并針對風險關(guān)鍵點設(shè)計控制措施加以控制，從而達到經(jīng)濟合同的有效控制。

醫(yī)院的經(jīng)濟合同所涉及的科室多、業(yè)務(wù)量大，因此采用關(guān)鍵過程控制法，即對一般事項、業(yè)務(wù)一般管理，關(guān)鍵事項、業(yè)務(wù)重點控制的方法。對于一般事項的控制：成立醫(yī)院預算委員會，由醫(yī)院管理層親自負責，與藥事委員會、器材委員會、基建處、總務(wù)處、保衛(wèi)處、財務(wù)、內(nèi)審、監(jiān)察等相關(guān)科室一起討論制訂詳細的年度預算，確定年度總預算，并將總預算細化分解為各季度、各科室的分目標，形成一個完整的預算體系。內(nèi)審部門要根據(jù)醫(yī)院年初預算，對預算內(nèi)將要簽訂的經(jīng)濟合同標注預算編號，在年度工作中有預算編號的經(jīng)濟合同經(jīng)相關(guān)職能部門啟動后，可直接進入合同會簽流程。年末通過對本年度的決算管理，對決算情況進行分析，與年初的預算制訂和執(zhí)行情況進行對比，對預算工作中的疏漏在下一年度改進，進一步完善醫(yī)院的預算管理體系。對于重點事項的控制：按照經(jīng)濟合同的重要程度，確定批準該合同所涉及經(jīng)濟事項的行政級別，一般預算外經(jīng)濟事項按類別由職能科室審批，重大特殊事項需經(jīng)過院長辦公會集體討論通過，可通過政府采購和招標流程監(jiān)控［13］。

2.4醫(yī)院信息與溝通的核心原則及建議

2.4.1核心原則

根據(jù)COSO新框架內(nèi)容，醫(yī)院信息與溝通的核心原則：①組織獲取或生成，并使用相關(guān)、有質(zhì)量的信息來支持內(nèi)部控制發(fā)揮作用。②組織在其內(nèi)部溝通傳遞包括內(nèi)部控制的目標和責任在內(nèi)的必要信息以支持內(nèi)部控制發(fā)揮作用。③組織與外部相關(guān)方就影響內(nèi)部控制發(fā)揮作用的事宜進行溝通。

2.4.2醫(yī)院信息與溝通內(nèi)控框架的構(gòu)建建議

在經(jīng)濟合同管理方面，經(jīng)濟合同應通過信息系統(tǒng)進行傳遞，確保合同在擬定、簽署、執(zhí)行在內(nèi)的每一個環(huán)節(jié)對應的重要控制點都能通過系統(tǒng)加以控制。在醫(yī)院構(gòu)建經(jīng)濟合同內(nèi)部控制體系的過程中，應充分利用醫(yī)院現(xiàn)有的信息系統(tǒng)，建立正式溝通渠道，完善信息流動與溝通。在經(jīng)濟合同控制的過程中運用信息系統(tǒng)，可以保證工作過程中留下痕跡，一方面為了清晰有效的信息傳遞內(nèi)容，另一方面避免了經(jīng)濟事項出問題時，回查過程中無法找到問題點和責任人。

外部信息方面，應將職工培訓建章立制，要求相關(guān)崗位人員定期參加各類專業(yè)培訓，通過培訓獲取學分，將學分納入到每年的個人績效考評中。

2.5醫(yī)院監(jiān)督活動的核心原則及建議

2.5.1核心原則

根據(jù)COSO新框架內(nèi)容，醫(yī)院監(jiān)督活動的核心原則：①組織選擇、推動并實施持續(xù)和/或獨立地評估以確認內(nèi)部控制的要素是存在且正常運轉(zhuǎn)的。②組織在相應的時間范圍內(nèi)，評價內(nèi)部控制的缺陷，并視情況與那些應采取正確行動的相關(guān)方（如：高級管理層，董事會）溝通。

2.5.2醫(yī)院監(jiān)督活動內(nèi)控框架的構(gòu)建建議

完善經(jīng)濟合同的內(nèi)部控制監(jiān)督體系，開展內(nèi)部控制自我評估制度建設(shè)工作。由內(nèi)部審計部門負責，設(shè)計經(jīng)濟合同內(nèi)部控制各個環(huán)節(jié)的職責評估表，并要求參與經(jīng)濟合同內(nèi)部控制的所有科室人員共同參與評價，將自評與互評相結(jié)合，得到較為客觀的評價結(jié)果［14］。內(nèi)部審計部門結(jié)合評價結(jié)果，對醫(yī)院經(jīng)濟合同的內(nèi)部控制活動中較為薄弱的點提出改進建議，并出具評估報告，上報醫(yī)院領(lǐng)導。

在內(nèi)部監(jiān)督中，要求醫(yī)院審計部門對經(jīng)濟合同內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況進行監(jiān)督，確保其貫徹實施，重點是對采購、財務(wù)、合同執(zhí)行等關(guān)鍵崗位、關(guān)鍵環(huán)節(jié)實行不定期抽查，對經(jīng)濟合同執(zhí)行中的瑕疵進行糾正；在審查合同執(zhí)行情況的過程中發(fā)現(xiàn)由于內(nèi)控制度上的不合理導致合同執(zhí)行困難的，也要及時反饋，改進內(nèi)控機制；完善獎懲機制，對嚴格執(zhí)行經(jīng)濟合同內(nèi)部控制工作流程的科室和人員提出表彰，對未按照內(nèi)部控制工作流程履行工作職責的科室和人員提出處理意見，對濫用職權(quán)，涉及舞弊損害醫(yī)院、國家利益的提交醫(yī)院紀委或上級機關(guān)懲處。

高度重視外部監(jiān)督的檢查結(jié)果和審計意見，改進工作流程，完善內(nèi)控制度［15］。

3　醫(yī)院經(jīng)濟合同內(nèi)部風險控制的實施

基于上述已構(gòu)建醫(yī)院經(jīng)濟合同內(nèi)部控制體系，對經(jīng)濟合同控制過程中各環(huán)節(jié)可能存在的風險進行全面的分析梳理，從經(jīng)濟合同訂立階段、授權(quán)審批階段、追蹤管理階段確定關(guān)鍵風險點，并根據(jù)控制目標確定經(jīng)濟合同風險的控制措施。以期達到對醫(yī)院經(jīng)濟合同風險的有效控制。

3.1經(jīng)濟合同訂立階段可能存在的風險及應對措施

經(jīng)濟合同訂立階段可能存在的風險：①合同在訂立過程中不符合相關(guān)法律、政策的規(guī)定。②合同簽訂沒有法人授權(quán)，導致合同失效，嚴重造成國有資產(chǎn)的流失。③未按照標準合同簽訂，合同條款存在瑕疵。④重要票據(jù)信息或相關(guān)資料缺失或泄露，導致舞弊、重大差錯。

經(jīng)濟合同訂立階段應對風險的措施：①由審計部門協(xié)同法律顧問訂立醫(yī)院常規(guī)標準化定式合同。特殊經(jīng)濟業(yè)務(wù)合同，可參照合同對方的定式合同，并提交計，協(xié)同法律顧問審核條款［16］。②訂立經(jīng)濟合同，需求科室提出申請，由主責部門統(tǒng)一負責。③嚴格執(zhí)行年度預算計劃。非預算內(nèi)的經(jīng)濟合同，需要主責部門提交主管院領(lǐng)導審批。④重大經(jīng)濟事項的經(jīng)濟合同。應召集審計、財務(wù)、紀檢監(jiān)察等部門和相關(guān)專家對合同的內(nèi)容進行可行性分析論證，提出修改意見，同時上報院長辦公會由院領(lǐng)導討論通過。⑤為訂立合同所召開的班組會議、職能部門會議、專項討論會議以及院長辦公會議都應有完整的會議記錄，包括會議討論議題、參加人員、會議討論結(jié)果和有關(guān)領(lǐng)導的意見，同時要求參會人員履行簽字手續(xù)。

3.2經(jīng)濟合同授權(quán)審批階段可能存在的風險及應對措施

經(jīng)濟合同授權(quán)審批階段可能存在的風險：①經(jīng)濟合同審批流程不明，缺少審批環(huán)節(jié)或?qū)徟鷻?quán)限模糊，造成合同簽訂審批流程中有遺漏或過于繁瑣。②具有審批權(quán)限的人員由于業(yè)務(wù)知識欠缺導致監(jiān)督不力［17］。③各審批環(huán)節(jié)缺乏溝通，審批時間冗長，交叉職能出現(xiàn)誤差。④問題合同的問責難以確認實施。

經(jīng)濟合同授權(quán)審批階段應對風險的措施：①建立經(jīng)濟合同審批制度和審批會簽流程（圖1），將經(jīng)濟合同劃分為預算內(nèi)合同和預算外合同，按流程進行合同會簽工作。會簽工作明確審批人的審批時限、責任及對經(jīng)濟合同所能采取的控制措施，對經(jīng)辦人的工作要求和職責范圍加以規(guī)定。②啟用醫(yī)院OA信息系統(tǒng)，使合同會簽信息化，提高工作效能。③主責部門負責專業(yè)條款審批，財務(wù)審批確保預算執(zhí)行合理合規(guī)以及會計信息的真實可靠，審計部門負責法律條款以及全過程監(jiān)督。會簽各流程各司其職，簽署審批意見，經(jīng)辦人按審批意見修改、執(zhí)行經(jīng)濟合同。涉及到權(quán)限交叉的條款內(nèi)容?？山M織相關(guān)部門集體討論，并對會議內(nèi)容進行記錄，簽字確認。④建立經(jīng)濟合同問責制度，對于醫(yī)院經(jīng)濟合同簽訂過程中徇私舞弊行為，醫(yī)院將追究其行政和法律責任。

圖1　醫(yī)院合同會簽流程

3.3經(jīng)濟合同追蹤管理階段可能存在的風險及應對措施

經(jīng)濟合同追蹤管理階段可能存在的風險：①經(jīng)濟合同執(zhí)行與合同訂立的經(jīng)辦人員重合現(xiàn)象。②經(jīng)濟合同執(zhí)行過程中付款瑕疵，不按照進度付款，不扣取質(zhì)保金。③未經(jīng)審批，任意調(diào)整經(jīng)濟合同標的或履行方式。④合同內(nèi)容發(fā)生糾紛，導致合同無法執(zhí)行。

經(jīng)濟合同追蹤管理階段應對風險措施：①經(jīng)濟合同相關(guān)崗位人員設(shè)置要求科學合理，保證不相容職務(wù)分離［18］。②經(jīng)濟合同在執(zhí)行中出現(xiàn)困難，可以上報調(diào)整方案，必須經(jīng)過授權(quán)審批。③財務(wù)付款要嚴格按照所簽署經(jīng)濟合同的付款進度執(zhí)行。④審計部門定期抽查醫(yī)院經(jīng)濟合同的執(zhí)行情況，對于違反合同規(guī)定，對醫(yī)院造成重大損失的，應追究其行政、法律責任。⑤合同發(fā)生糾紛，應啟動經(jīng)濟合同風險應急措施，在規(guī)定時限內(nèi)與對方協(xié)商談判，修改合同或者簽署補充協(xié)議。否則按照合同條款進入訴訟程序。

4　小結(jié)

公立醫(yī)院經(jīng)濟合同內(nèi)部控制是一個涉及醫(yī)院運營目標、經(jīng)濟合同管理、審計管理、財務(wù)管理、治理結(jié)構(gòu)、人力資源管理等多方面的復雜問題［19］。相信隨著內(nèi)部控制理論和技術(shù)的不斷發(fā)展，公立醫(yī)院管理水平的不斷提高，公立醫(yī)院管理者將越來越重視醫(yī)院內(nèi)部控制系統(tǒng)的構(gòu)建，從而推動公立醫(yī)院內(nèi)部控制系統(tǒng)的不斷發(fā)展和完善。

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Study of hospital business contract management base on COSO（2013）

LIU Chang WANG Qizhong CUI Shijun ZHANG Guojun
Office of Supervision and Audit，Xuanwu Hospital，Capital Medical University，Beijing100053，China

R197

A

1674-4721（2016）09（c）-0175-05

2016-06-20本文編輯：任念）

北京市思想政治工作研究會課題項目（jckt2016-04）。