高校內(nèi)部會計控制體系建設(shè)研究

李雄平　毛珮　黃梅　湯曉倩

摘 要：內(nèi)部控制體系建設(shè)是高校財務(wù)制度建設(shè)的重要組成部分。文章通過分析我國高校內(nèi)部會計控制的意義及必要性，針對當(dāng)前一些高校內(nèi)部管理不嚴(yán)、內(nèi)部控制欠缺和財務(wù)管理水平不高的現(xiàn)狀，以云南農(nóng)業(yè)大學(xué)為例進(jìn)行分析，對高校如何構(gòu)建內(nèi)部控制體系進(jìn)行研究，并提出具體高校內(nèi)部控制的方法及措施，完善內(nèi)部控制會計制度，對加快高校內(nèi)部控制體系的建設(shè)、推動高校內(nèi)部控制實踐的發(fā)展均有著重要的意義。

關(guān)鍵詞：高校 內(nèi)部控制 審計 預(yù)算控制

中圖分類號：F234 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1004-4914（2016）01-160-03

一、我國高校內(nèi)部會計控制意義及必要性

“科學(xué)發(fā)展觀，第一要義是發(fā)展，核心是以人為本，基本要求是全面協(xié)調(diào)可持續(xù)，根本方法是統(tǒng)籌兼顧。”按照財政部《內(nèi)部會計控制規(guī)范──基本規(guī)范（試行）》關(guān)于“內(nèi)部會計控制”的描述，從高校財務(wù)管理工作的實際出發(fā)，我們認(rèn)為，高校內(nèi)部會計控制是指高等學(xué)校為了提升會計信息工作質(zhì)量，維護(hù)學(xué)校財產(chǎn)的安全、完整，保證相關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章的有效貫徹執(zhí)行，完善法人治理結(jié)構(gòu)、建立現(xiàn)代大學(xué)制度和實現(xiàn)高校持續(xù)發(fā)展等而制定的方法和措施。《國家中長期教育改革和發(fā)展規(guī)劃綱要（2010-2020年）》提出了“加強(qiáng)學(xué)校財務(wù)會計制度建設(shè)，完善經(jīng)費使用內(nèi)部稽核和內(nèi)部控制制度”、“防范高校財務(wù)風(fēng)險”的要求。學(xué)校如何從科學(xué)發(fā)展的角度和從源頭上預(yù)防腐敗的高度貫徹好《綱要》，完善財務(wù)制度建設(shè)、防范風(fēng)險、確保資金和財產(chǎn)安全、促進(jìn)學(xué)?？沙掷m(xù)發(fā)展，這是新的歷史條件下加強(qiáng)高校內(nèi)部會計控制建設(shè)提出的要求。高校內(nèi)部會計控制的建設(shè)顯得極為迫切，主要表現(xiàn)在以下兩個方面：

1.高校要持續(xù)發(fā)展必須有完善的內(nèi)部會計控制制度作保障。隨著高等教育體制改革的不斷深化，以前那種僅僅依靠財政撥款維持運(yùn)轉(zhuǎn)已不能適應(yīng)當(dāng)今學(xué)校發(fā)展的需要，高校不得不想辦法多渠道、全方位地籌集資金。隨著高校辦學(xué)自主權(quán)的不斷擴(kuò)大，在正常的教學(xué)科研活動外，學(xué)校還參與投資和興辦企業(yè)等經(jīng)濟(jì)活動，但高校內(nèi)控制度的建設(shè)卻不適應(yīng)學(xué)校的發(fā)展。

2.高校要保證財產(chǎn)安全、杜絕營私舞弊，內(nèi)部會計控制建設(shè)是必不可少的。為適應(yīng)高等教育改革不斷深化的需要，近年來，部分高校紛紛向規(guī)模化方向發(fā)展，在辦學(xué)規(guī)模擴(kuò)大的進(jìn)程中，不同程度出現(xiàn)了會計信息失真，財務(wù)收支混亂的情況，一些高校還發(fā)生了一些經(jīng)濟(jì)犯罪問題。這類現(xiàn)象的發(fā)生都是由于單位內(nèi)部會計控制的不健全造成的，因此健全內(nèi)部會計控制制度，對物資的采購、計量、驗收等環(huán)節(jié)進(jìn)行必要的制約，營私舞弊的現(xiàn)象就可能得到有效控制。

二、高校內(nèi)部會計控制的特點和存在的問題

在我國高校內(nèi)部會計與企業(yè)內(nèi)部會計有著明顯的區(qū)別，具有自己獨特的一面，我們在研究與制定高校內(nèi)部會計控制體系的基礎(chǔ)上必須先了解高校的特點，做到因地制宜、具體問題具體分析。

高校會計核算流程，以云南農(nóng)業(yè)大學(xué)會計核算流程圖為例可以表述為：

通過上圖可以了解到云南農(nóng)業(yè)大學(xué)會計核算流程，也是大部分高校的會計核算流程最主要的形式，包括預(yù)算管理、資金收支、資產(chǎn)核對以及事后分析。高校會計核算的特點決定了其內(nèi)部控制的主要特點為：

1.內(nèi)控范圍上的廣泛性。隨著學(xué)校辦學(xué)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，學(xué)校的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)除了財務(wù)上的具體收支業(yè)務(wù)以外，還涉及到了預(yù)算編制、基本建設(shè)、物資采購、資產(chǎn)管理等方面，高校內(nèi)部控制的范圍在不斷延伸，涉及到“財”的內(nèi)容，全部應(yīng)當(dāng)包括到高校的內(nèi)部控制的內(nèi)容中去。

2.內(nèi)控內(nèi)容上的復(fù)雜性。首先，高校經(jīng)濟(jì)活動不斷多元化，既有從事教學(xué)、科研活動的單位，又有從事服務(wù)性、經(jīng)營性的實體；其次，高校經(jīng)費來源出現(xiàn)由單一化向多元化方面的發(fā)展，除政府撥款外，還包含提供教育勞務(wù)取得的學(xué)雜費和培訓(xùn)費等教育事業(yè)收入；開展科技服務(wù)、科技咨詢及研發(fā)活動取得的服務(wù)收入；還有的學(xué)校具有經(jīng)營收入、校辦產(chǎn)業(yè)收入、捐贈收入等。高校的經(jīng)濟(jì)活動包括預(yù)算管理、財務(wù)收支、物資采購、后勤保障、籌融資、投資和基建等方面，核算內(nèi)容逐步增多，包含事業(yè)單位會計、基建會計、企業(yè)會計等。因此，高校的內(nèi)部控制有一定的復(fù)雜性。

3.內(nèi)控目標(biāo)的多元趨勢。隨著學(xué)校各項改革的不斷深化，內(nèi)部控制不僅要維護(hù)資產(chǎn)安全、保證會計信息的真實完整，還與物資釆購、籌融資、基本建設(shè)等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動的合法合規(guī)相關(guān)，高校作為非盈利的事業(yè)單位，有非營利性的一面，加之高校具有科研、教學(xué)并重的特點，高校內(nèi)部控制的目標(biāo)還應(yīng)當(dāng)包括結(jié)合自身管理和提供服務(wù)的環(huán)境，加強(qiáng)自身管理的能力，通過建立內(nèi)控機(jī)制，努力提高教學(xué)科研以及管理的成效，通過以上分析，可以看出高校內(nèi)部控制目標(biāo)具有多元化的特點。

結(jié)合現(xiàn)行高校復(fù)雜的會計核算業(yè)務(wù)實際，高校內(nèi)部會計控制的不斷更新變得越來越重要，但現(xiàn)狀卻是不能夠跟上業(yè)務(wù)發(fā)展的需要，以致出現(xiàn)了很多急待解決的問題：

第一，部分高校管理人員缺乏風(fēng)險意識。大部分高校沒有設(shè)立專門的風(fēng)險評估機(jī)制。但是隨著高校的不斷發(fā)展，資金來源的途徑增多，由于學(xué)生人數(shù)不斷增加，學(xué)校不得不增加基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，很多高校出現(xiàn)向銀行貸款的情況。由于高校領(lǐng)導(dǎo)缺乏風(fēng)險意識，存在依賴政府還款的思想，一旦出現(xiàn)資金鏈斷裂，發(fā)生財務(wù)危機(jī)，會對學(xué)校整體發(fā)展產(chǎn)生不同程度的影響。

第二，領(lǐng)導(dǎo)層缺乏會計控制意識。教育法規(guī)定，高校作為獨立的法人實體，校長應(yīng)當(dāng)對學(xué)校的財務(wù)工作承擔(dān)責(zé)任，對于具備條件的高校，要設(shè)置總會計師，協(xié)助校長管理學(xué)校的財經(jīng)工作。由于大部分高校領(lǐng)導(dǎo)特別是決策層負(fù)責(zé)人，對單位內(nèi)部會計控制的重要性認(rèn)識不夠，雖然建立了校長負(fù)責(zé)財務(wù)的工作機(jī)制，但沒有建立總會計師制度。由于沒有總會計師協(xié)助校長管理財務(wù)，學(xué)校內(nèi)部控制在一定程度上存在隱患，不便于高校財務(wù)工作的開展。

第三，會計基礎(chǔ)工作薄弱。由于各方面的原因，部分高校經(jīng)常更換財務(wù)部門負(fù)責(zé)人、會計主管人員，造成會計主管人員對本單位業(yè)務(wù)不熟悉，尤其是，整體會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)不高，必然導(dǎo)致會計基礎(chǔ)工作的弱化。有的高校人員分工及設(shè)置，沒有按照有行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范的原則進(jìn)行，導(dǎo)致監(jiān)督工作和制約機(jī)制不到位，如：有的高校會計人員既擔(dān)任會計職務(wù)又兼任稽核職務(wù)，不符合會計人員崗位設(shè)置的不相容原則，違背了會計工作的要求，財務(wù)監(jiān)督形同虛設(shè)，進(jìn)而造成會計信息不實。

第四，單位內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理，職能發(fā)揮受限。目前，大部分高校都設(shè)置了內(nèi)審部門，但是由于它是屬于輔助高校內(nèi)部管理的機(jī)構(gòu)，不能很好地發(fā)揮監(jiān)督、保障高校安全運(yùn)行特別是內(nèi)部會計安全運(yùn)行的作用。在行政級別上，高校的審計部門與財務(wù)部門處于平級；部分高校的審計部門隸屬于紀(jì)委管理；也有的高校的審計部門隸屬于財務(wù)部門。審計部門不能獨立開展工作，受到各方因素的制約和影響，而且工作的獨立性不夠，一定程度上不能正常發(fā)揮其審計職能作用。

第五，資金籌集渠道不多，投資意識不強(qiáng)，不重視資產(chǎn)的管理。當(dāng)前，我國高校大部分依靠國家財政撥款的支持，籌資渠道不多，高校擴(kuò)招則要求高校在基本建設(shè)、基礎(chǔ)設(shè)施投入、教學(xué)設(shè)備、引進(jìn)人才等方面有雄厚的資金作為保障，因此加大籌集資金力度，吸收社會資金尤為迫切。一些高校僅重視學(xué)生學(xué)費、住宿費的收取問題，但對于基建投資、創(chuàng)辦企業(yè)等考慮不夠。對資金實際需要量的預(yù)計和控制、不同貨幣資金存放形態(tài)及轉(zhuǎn)換以降低資金成本等方面的管理重視不夠；與此同時，對教科設(shè)備、行政后勤設(shè)備以及購入的辦公家具等管理不到位，損失浪費現(xiàn)象不同程度的存在。

最后，管理手段的信息化程度不高。與大中型企業(yè)相比，高校信息化建設(shè)滯后，特別在與其他部門相關(guān)聯(lián)的業(yè)務(wù)上不能很好地實現(xiàn)數(shù)據(jù)資源的共享，各部門僅能用自己的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析使用，使用效率不高，數(shù)據(jù)有誤等情況會時有發(fā)生。根據(jù)會計制度的要求以及提取數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性等方面的考慮，高校會計信息化的建設(shè)顯得十分必要。

三、高校內(nèi)部會計控制現(xiàn)狀

根據(jù)云南農(nóng)業(yè)大學(xué)會計核算流程圖可以得出會計控制是圍繞著這個業(yè)務(wù)流程來操作，目前云南農(nóng)業(yè)大學(xué)的財務(wù)處的職責(zé)是根據(jù)學(xué)校發(fā)展規(guī)劃，統(tǒng)一編制學(xué)校綜合財務(wù)收支預(yù)算和決算，對預(yù)算執(zhí)行過程進(jìn)行控制與管理，并制定全校的財務(wù)、會計工作制度，對學(xué)校經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行財務(wù)監(jiān)督，完成會計核算工作，記錄財務(wù)信息、編制并報送財務(wù)報表。財務(wù)處配備1名處長，2名副處長，同時設(shè)有學(xué)生收費辦公室（4人）、計劃管理科（4人）、會計核算科（10人）和財務(wù)管理科（2人）四個職能科室，主要承擔(dān)著學(xué)校預(yù)算、會計核算、工資、公積金、學(xué)費、個人所得稅、收費項目申報、基建會計、工會會計和投融資等財務(wù)管理工作。現(xiàn)以收支、預(yù)算、籌資與投資三個方面進(jìn)行內(nèi)部控制現(xiàn)狀分析：

1.收支內(nèi)部控制方面。

首先，云南農(nóng)業(yè)大學(xué)（以下簡稱“農(nóng)大”）實行了庫存現(xiàn)金流入及流出的控制，每天現(xiàn)金支出業(yè)務(wù)量平均不超過10筆，庫存現(xiàn)金上10萬及時存入銀行，同時在會計核算科科長的監(jiān)督下安排固定人員每天盤點庫存現(xiàn)金，定期核實學(xué)校的銀行存款余額，將其與銀行存款日記賬核對，并編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表。學(xué)生收費辦公室主要管理學(xué)生學(xué)費、住宿費等收取方式及收繳情況。對校內(nèi)學(xué)費、住宿費等的收取采用銀行卡繳納、網(wǎng)上銀行繳納和現(xiàn)金繳納三種方式，銀行卡繳納及網(wǎng)上銀行繳納以取到銀行對賬單后由會計核算科出賬，而現(xiàn)金繳納則當(dāng)日出賬進(jìn)行結(jié)算，直接控制現(xiàn)金支出情況。

其次，各部門創(chuàng)收、辦班等收費制度及執(zhí)行情況。對于以學(xué)校名義舉辦的培訓(xùn)班、短訓(xùn)班等，一般由舉辦培訓(xùn)的部門進(jìn)行操作，但缺乏相應(yīng)的管理制度進(jìn)行規(guī)范。對收費項目和收費標(biāo)準(zhǔn)是否合規(guī)、票據(jù)的開具是否規(guī)范，培訓(xùn)費是否及時上繳缺乏統(tǒng)一管理，不利于學(xué)校管理以及財務(wù)處對其進(jìn)行賬務(wù)核對。

第三，資金支付的授權(quán)審批控制：

部門預(yù)算經(jīng)費：

科研經(jīng)費：

其他專項經(jīng)費：

以上各類經(jīng)費一次性金額在10萬元以上（含10萬元）的須報分管校領(lǐng)導(dǎo)審批，一次性金額在50萬元以上（含50萬元）的，先報分管校領(lǐng)導(dǎo)審批后，再報校長或分管財務(wù)工作的校領(lǐng)導(dǎo)審批。

2.預(yù)算內(nèi)部控制方面。財務(wù)處計劃管理科按照“量入為出、收支平衡”的原則編制校級預(yù)算、嚴(yán)格實行預(yù)算執(zhí)行、預(yù)算調(diào)整的內(nèi)部控制制度。每年年終由計劃管理科對學(xué)校的預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行分析，將實際執(zhí)行數(shù)與預(yù)算數(shù)進(jìn)行比較，查找原因，形成書面的報告，報送學(xué)校相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)。

學(xué)校未對預(yù)算制定、執(zhí)行等進(jìn)行考核，部分學(xué)院（部門）從本部門的利益出發(fā)，不能根據(jù)實際情況來編制本部門的預(yù)算，預(yù)算編制不準(zhǔn)確，尤其是建設(shè)項目中維修支出預(yù)算的編制，沒有嚴(yán)格按照工程定額來編制，沒有認(rèn)真細(xì)致的實地考察，在編制預(yù)算前缺乏實際的調(diào)查研究，導(dǎo)致資金使用效率不高。

四、籌資與投資控制方面

1.目前高?；I資主要是通過銀行貸款，用于建設(shè)項目，舉借債務(wù)的流程是：會計核算科把目前舉債情況核實，并通過與預(yù)算經(jīng)費核對后分析計算所需舉借金額，上報學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)同意后，聯(lián)系多家銀行洽談，簽訂借款合同。由會計科進(jìn)行貸款的核算和日常的管理（詳見下表）：

由上表可以看出會計核算科對農(nóng)大的整體資金做出了詳細(xì)的計劃并且計劃好銀行貸款余額以及還貸計劃，但僅僅是把學(xué)校發(fā)生數(shù)列在表上，每個季度或者年終未對整個籌資及投資作投資回報率的計算，并進(jìn)一步對項目進(jìn)行評估以及資金使用率的計算。同時，學(xué)校因為設(shè)立的監(jiān)察審計處未能對資金需求計劃、審批程序、籌資的合同及資金使用情況等進(jìn)行審計，由于依靠政府還款，因而學(xué)校在籌資方面沒有制定相應(yīng)的風(fēng)險防范措施。

2.隨著學(xué)校建設(shè)規(guī)模的不斷發(fā)展，其投資主要是學(xué)校的建設(shè)項目，投資的流程是：基建項目由基建處提出建設(shè)方案，其他項目分別由相應(yīng)的職能部門提出，學(xué)校黨委會研究決定后，實施投資建設(shè)項目，財務(wù)處負(fù)責(zé)資金籌措。由于沒有相關(guān)機(jī)制反映投資后的收益，在投資后的風(fēng)險以及收益未能及時評估。

五、提出操作性強(qiáng)的控制方法，完善內(nèi)控會計制度

通過對云南農(nóng)業(yè)大學(xué)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀分析，我們發(fā)現(xiàn)單位在內(nèi)部控制中存在問題，經(jīng)濟(jì)活動存在一定程度的風(fēng)險，由于學(xué)校屬于事業(yè)單位，應(yīng)根據(jù)2012年財政部頒布的《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》對經(jīng)濟(jì)活動的風(fēng)險進(jìn)行防范，完善單位內(nèi)部控制制度，構(gòu)建學(xué)校內(nèi)部控制框架體系。規(guī)范中明確提出了事業(yè)單位加強(qiáng)內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)從風(fēng)險評估、單位層面內(nèi)部控制、業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制以及監(jiān)督與評價四個方面著手：

1.該規(guī)范中有關(guān)單位層面內(nèi)部控制的規(guī)定，對組織機(jī)構(gòu)設(shè)置和保障措施的完善提出具體的要求。第十三條“單位應(yīng)當(dāng)單獨設(shè)置內(nèi)部控制職能部門或者確定內(nèi)部控制牽頭部門，負(fù)責(zé)組織協(xié)調(diào)內(nèi)部控制工作?！逼浜诵木褪菍C(jī)構(gòu)設(shè)置提出要求，要求單位獨立設(shè)立內(nèi)部控制部門，在現(xiàn)階段，學(xué)校內(nèi)部設(shè)立的紀(jì)委、監(jiān)察審計處是合署辦公，僅僅有4名工作人員，審計部門由于人員編制較緊和工作人員不夠，對學(xué)校各部門監(jiān)督做的不夠，因此應(yīng)該增加審計工作人員，強(qiáng)化審計部門的獨立性及執(zhí)行力度。

2.按照《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》中的規(guī)定“單位應(yīng)當(dāng)建立經(jīng)濟(jì)活動風(fēng)險評估機(jī)制”，“開展風(fēng)險評估應(yīng)當(dāng)成立風(fēng)險評估工作小組”，還提出了風(fēng)險評估分為單位層面和業(yè)務(wù)層面的風(fēng)險評估。因此農(nóng)大在風(fēng)險評估方面也應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定，成立學(xué)校的風(fēng)險評估工作領(lǐng)導(dǎo)小組，分別對學(xué)校組織機(jī)構(gòu)與保障措施、控制活動進(jìn)行定期或不定期的風(fēng)險評估。

3.農(nóng)大應(yīng)當(dāng)按照規(guī)范要求，建立健全內(nèi)部控制監(jiān)督與評價制度，明確各相關(guān)部門或崗位在內(nèi)部控制監(jiān)督中的職責(zé)權(quán)限，規(guī)定內(nèi)部控制監(jiān)督的程序和要求，對內(nèi)部控制建立與實施情況進(jìn)行監(jiān)督檢查和評價。根據(jù)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》和農(nóng)大內(nèi)部控制的實際情況，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)活動的風(fēng)險防范，應(yīng)當(dāng)從風(fēng)險評估、組織機(jī)構(gòu)與保障措施、控制活動、監(jiān)督與評價四個方面構(gòu)建學(xué)校的內(nèi)部控制的框架體系。

4.必須提高各級領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部會計控制意識。《內(nèi)部會計控制規(guī)范——基本規(guī)范》規(guī)定：“本單位內(nèi)部會計控制的建立健全及有效實施由本單位負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)”。因此，我們可以得出結(jié)論：校長是學(xué)校內(nèi)部會計控制的責(zé)任主體。校長必須落實好這一責(zé)任，就需要各級領(lǐng)導(dǎo)同心協(xié)力、共同遵守。因此，提高高校領(lǐng)導(dǎo)人員，包括各中層部門負(fù)責(zé)人對內(nèi)部會計控制重要性的認(rèn)識，顯得非常重要。學(xué)校要對各級干部開展法律法規(guī)、財經(jīng)制度等方面的學(xué)習(xí)培訓(xùn)，加強(qiáng)對個人道德觀、價值觀、人生觀或世界觀等方面的教育，讓他們體會到加強(qiáng)內(nèi)部會計控制工作的好處，從而自覺貫徹落實好內(nèi)部會計控制制度。

5.強(qiáng)化預(yù)算執(zhí)行控制，在制定出合理的經(jīng)費預(yù)算后，要重點監(jiān)控財務(wù)預(yù)算執(zhí)行情況。各部門應(yīng)在下達(dá)預(yù)算指標(biāo)的基礎(chǔ)上，積極組織收入、合理安排支出，在預(yù)算規(guī)定的范圍內(nèi)開展業(yè)務(wù)活動。財務(wù)人員辦理業(yè)務(wù)時，要及時了解預(yù)算執(zhí)行情況，對于不按預(yù)算支出進(jìn)度花錢的行為，要及時提醒；發(fā)現(xiàn)超預(yù)算執(zhí)行的事項，要拒絕辦理。追加部門經(jīng)費時，必須嚴(yán)格按照有關(guān)程序進(jìn)行報批。此外，高校還應(yīng)該賦予各個部門的負(fù)責(zé)人相應(yīng)的權(quán)利和義務(wù)，保證對他們各自應(yīng)當(dāng)負(fù)責(zé)的經(jīng)濟(jì)活動能夠按照合理的程序進(jìn)行辦理。

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（作者單位：云南農(nóng)業(yè)大學(xué) 云南昆明 650201）

（責(zé)編：呂尚）