資產(chǎn)質(zhì)量內(nèi)涵的研究綜述

【摘要】資產(chǎn)作為會計六大要素之首，而資產(chǎn)質(zhì)量作為資產(chǎn)的重要方面是會計學(xué)理論研究的一個熱點問題，本文在回顧資產(chǎn)內(nèi)涵和資產(chǎn)質(zhì)量現(xiàn)有文獻的基礎(chǔ)上，從資產(chǎn)質(zhì)量內(nèi)涵方面闡述了現(xiàn)有研究的現(xiàn)狀及特點，并對未來研究的發(fā)展趨勢做出簡要展望。

【關(guān)鍵詞】資產(chǎn) 資產(chǎn)質(zhì)量 研究綜述

一、引言

有些上市公司在連續(xù)幾年收入和利潤持續(xù)、穩(wěn)定增長情況下，會突然出現(xiàn)嚴重的財務(wù)危機，這可能和宏觀及微觀績效考核制度、政策規(guī)定不合理或市場體系不完善等等諸多因素有關(guān)。但站在財務(wù)分析的角度有一點是不容忽視的：看似形勢“良好”的利潤表背后卻隱藏著大量的不良資產(chǎn)，即通常所言的資產(chǎn)質(zhì)量惡化造成的。這一現(xiàn)象與我們長期以來過分、單純的重視利潤、強調(diào)利潤表密切相關(guān)。與實踐中資產(chǎn)質(zhì)量的長期應(yīng)用相比，理論界對資產(chǎn)質(zhì)量問題的研究二十世紀九十年代才出現(xiàn)，目前還沒有形成完整的體系。隨著市場機制的不斷健全和完善，資產(chǎn)質(zhì)量已成為影響公司生存與發(fā)展的重要環(huán)節(jié)，本文對資產(chǎn)質(zhì)量內(nèi)涵的探討有助于促進企業(yè)采取有效措施提高資產(chǎn)質(zhì)量，從而對實現(xiàn)企業(yè)價值最大化這一財務(wù)管理目標。

資產(chǎn)質(zhì)量實質(zhì)上是一個屬性概念，對其的界定和討論必須依附于“資產(chǎn)”這一實體概念，脫離“資產(chǎn)”這一特定對象來討論“質(zhì)量”是沒有意義的。因此，討論資產(chǎn)質(zhì)量首先應(yīng)該明確資產(chǎn)的概念。

二、資產(chǎn)內(nèi)涵的研究現(xiàn)狀

資產(chǎn)作為會計六大要素之首，是會計學(xué)和會計準則的基本概念之一。自1907年會計學(xué)家斯普瑞格討論資產(chǎn)定義開始，會計學(xué)界對資產(chǎn)的定義提出了多種不同的觀點，目前主要有以下四類代表性的觀點：

（一）未來經(jīng)濟利益觀

這是最早出現(xiàn)的關(guān)于資產(chǎn)的觀點，它始于斯普瑞格在《賬戶的哲學(xué)》中認為“資產(chǎn)是未來服務(wù)的現(xiàn)在價值”，“體現(xiàn)為以前得到的服務(wù)和現(xiàn)在繼續(xù)收到的服務(wù)的貯存”。隨著1980年財務(wù)會計準則委員會（FASB）在財務(wù)會計概念公告中認可了這一觀點，不少國家紛紛效仿，成其為當今的主流觀點之一，但也引起了廣泛的爭議。

（二）成本觀

Paton和Littleton于1940年提出資產(chǎn)“是未消耗的收入借項”，即已發(fā)生的、但尚未賺取收入的成本。這與1929至1933年世界性經(jīng)濟危機后防止會計舞弊的時代大背景密切相關(guān)。

（三）權(quán)利觀

該觀點認為資產(chǎn)是財產(chǎn)權(quán)利，實際上是一個法律概念。經(jīng)濟學(xué)家薩繆爾森認為“資產(chǎn)是能夠用于交換的抽象權(quán)利，資產(chǎn)價值是財產(chǎn)權(quán)利的貨幣變現(xiàn)”。1999年英國會計準則理事會（ASB）明確表示雖然資產(chǎn)含有未來經(jīng)濟利益，但資產(chǎn)不等于未來經(jīng)濟利益，而是對未來經(jīng)濟利益的權(quán)利或其他權(quán)益。

（四）經(jīng)濟資源觀

2004年10月，IASB與FASB啟動的“概念框架聯(lián)合項目”將資產(chǎn)初步定義為：“主體的一項資產(chǎn)是主體對其擁有排他的權(quán)利或其他權(quán)益的現(xiàn)時經(jīng)濟資源”。這個定義恰當?shù)胤从沉速Y產(chǎn)的本質(zhì)特征、為各種沒有具體實物形態(tài)的權(quán)利的確認提供了基礎(chǔ)，保證了主體對經(jīng)濟資源的占有和支配。

我國企業(yè)會計準則對資產(chǎn)定義經(jīng)過了多次修訂，2006年修訂的《企業(yè)會計準則》中載明：“資產(chǎn)是指過去的交易或事項形成的，由企業(yè)擁有或者控制的，預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源”。我國會計準則對資產(chǎn)的定義一步步完善起來，進一步強調(diào)了資產(chǎn)質(zhì)量，同時更加注重與國際趨同。2015年最新版的企業(yè)會計準則延續(xù)了這一定義?；谏鲜鲇^點，可以看出，無論是FASB、IASB還是我國企業(yè)會計準則，四類資產(chǎn)的定義都強調(diào)了其能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的能力，概念框架聯(lián)合項目的資產(chǎn)定義更體現(xiàn)出資產(chǎn)是一種經(jīng)濟資源?？梢?，資產(chǎn)的本質(zhì)就是要為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益這一觀念已經(jīng)得到廣泛而深入的認可。

三、資產(chǎn)質(zhì)量內(nèi)涵的研究現(xiàn)狀

關(guān)于資產(chǎn)質(zhì)量的研究，可以劃分為信貸資產(chǎn)質(zhì)量研究和企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量研究兩大領(lǐng)域。其中，信貸資產(chǎn)質(zhì)量研究是針對銀行等金融機構(gòu)的資產(chǎn)而言的，其起步早、發(fā)展快，國內(nèi)外的相關(guān)文獻較多，目前已經(jīng)形成了比較成熟的研究體系和研究規(guī)模；比較而言，目前企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量的研究較少，主要集中于國內(nèi)，且研究內(nèi)容較為零散，還未形成一個完整的體系。

自1998年李樹華和陳征宇在理論研究中明確提出資產(chǎn)質(zhì)量的概念，許多學(xué)者研究了資產(chǎn)質(zhì)量的內(nèi)涵。曾凡毅、甘輝（2004）指出分析資產(chǎn)質(zhì)量主要是要找出影響資產(chǎn)質(zhì)量的異常資產(chǎn)，即虛擬資產(chǎn)、不良資產(chǎn)、貶值資產(chǎn)和泡沫資產(chǎn)。這一觀點把資產(chǎn)質(zhì)量的衡量僅僅局限于發(fā)現(xiàn)異常資產(chǎn)，并不能全面衡量資產(chǎn)質(zhì)量。而大多數(shù)學(xué)者認為資產(chǎn)質(zhì)量是多方面特征的綜合。

干勝道、王生兵對企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量的優(yōu)化與評價進行了理論研究，認為資產(chǎn)質(zhì)量是企業(yè)資產(chǎn)盈利性、變現(xiàn)性和周轉(zhuǎn)能力的綜合體現(xiàn)?？疾熨Y產(chǎn)質(zhì)量既可以從總體上進行，也可以分資產(chǎn)項目個別進行，企業(yè)整體資產(chǎn)質(zhì)量可以從上述三方面進行，但是考察個別資產(chǎn)質(zhì)量只能從后兩個方面進行。資產(chǎn)質(zhì)量具有相對性、時效性和層次性的特征。他們認為，凡是符合企業(yè)發(fā)展方向、技術(shù)含量高、獲取收入能力強、周轉(zhuǎn)速度快、利用率高的資產(chǎn)都是企業(yè)的優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)。甘麗凝（2010）基于《企業(yè)會計準則》中資產(chǎn)的定義、ISO9000質(zhì)量體系的規(guī)定，從財務(wù)學(xué)角度對資產(chǎn)質(zhì)量進行了定義，認為資產(chǎn)質(zhì)量是由一組能夠給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的固有特性組成，且這些固有特性是通過企業(yè)在資產(chǎn)的獲得、管理及其銷售過程中形成的。她認為資產(chǎn)質(zhì)量的特征可以從三個維度去衡量：資產(chǎn)的根本特性即收益性、質(zhì)量特性（存在性、結(jié)構(gòu)性和變現(xiàn)性）和時間特性（有效性和先進性）?？梢钥闯鲫P(guān)于資產(chǎn)質(zhì)量特性的研究是一步步豐富、完善起來的。

上述研究是將資產(chǎn)質(zhì)量作為一個整體來看待，而有些學(xué)者則從作為單獨的個體和作為整體資產(chǎn)中的一部分這兩個角度對企業(yè)的資產(chǎn)進行考慮，進而對資產(chǎn)質(zhì)量進行研究。張新民、王秀麗認為資產(chǎn)質(zhì)量是特定資產(chǎn)在企業(yè)管理系統(tǒng)中發(fā)揮作用的質(zhì)量，具體表現(xiàn)為變現(xiàn)質(zhì)量、被利用質(zhì)量、與其他資產(chǎn)組合增值的質(zhì)量，以及為企業(yè)發(fā)展目標作出貢獻的質(zhì)量等。他們強調(diào)，資產(chǎn)質(zhì)量的側(cè)重點不是特定資產(chǎn)的物理質(zhì)量，因為相同物理質(zhì)量的資產(chǎn)對不同的企業(yè)而言具有相對有用性。同時指出，不同的資產(chǎn)有不同的功用，因而其質(zhì)量特征也各不相同，所以他們把資產(chǎn)按類別（經(jīng)營性流動資產(chǎn)、對外投資、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)）進行了質(zhì)量特質(zhì)的分析。余新培（2003）則認為物理質(zhì)量也是資產(chǎn)質(zhì)量的重要方面，其應(yīng)包括資產(chǎn)的物理質(zhì)量、結(jié)構(gòu)質(zhì)量、資產(chǎn)的“自由”度和有名無實資產(chǎn)的比例。張麥利、徐文學(xué)（2004）在前人研究的基礎(chǔ)上明確、系統(tǒng)的提出資產(chǎn)質(zhì)量包括物理質(zhì)量和系統(tǒng)質(zhì)量兩方面。物理質(zhì)量主要通過資產(chǎn)的質(zhì)地、結(jié)構(gòu)、性能、耐用性、新舊程度等表現(xiàn)出來。資產(chǎn)的系統(tǒng)質(zhì)量是指在企業(yè)管理系統(tǒng)中發(fā)揮的質(zhì)量，具體表現(xiàn)為變現(xiàn)質(zhì)量、被利用質(zhì)量、與其他資產(chǎn)組合增值的質(zhì)量以及為企業(yè)發(fā)展目標做出貢獻的質(zhì)量等方面。在比較一項具體資產(chǎn)時，物理質(zhì)量更為重要；對企業(yè)整體評估時，應(yīng)更側(cè)重于系統(tǒng)質(zhì)量。同時，他們指出資產(chǎn)質(zhì)量的特征包括存在性、有效性、變現(xiàn)性和收益性，且它們之間是相互聯(lián)系、相互影響的，并基于此提出了資產(chǎn)質(zhì)量的評價指標。陳仲威、朱小平、婁欣軒從低層次和高層次兩個層面，界定了資產(chǎn)質(zhì)量概念的內(nèi)涵。低層次的資產(chǎn)質(zhì)量是指資產(chǎn)為企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟利益的大?。桓邔哟蔚馁Y產(chǎn)質(zhì)量是指資產(chǎn)所帶來的超過投資者期望的那部分未來經(jīng)濟利益的大小。同時，他們認為資產(chǎn)的流動性、周轉(zhuǎn)能力、風(fēng)險、結(jié)構(gòu)等因素對資產(chǎn)質(zhì)量有重要影響，必須納入資產(chǎn)質(zhì)量概念的外延。在界定概念的基礎(chǔ)上，他們把資產(chǎn)質(zhì)量分為物理質(zhì)量和財務(wù)質(zhì)量，財務(wù)質(zhì)量又分為單項資產(chǎn)質(zhì)量和整體資產(chǎn)質(zhì)量。這一觀點認為與物理質(zhì)量并列的不是系統(tǒng)質(zhì)量而應(yīng)是財務(wù)質(zhì)量，和前人觀點不同，但是這些研究的最終落腳點都兼顧了單項資產(chǎn)和作為一個有機整體這兩方面，把資產(chǎn)質(zhì)量看做二者的集合。

還有一些學(xué)者基于質(zhì)量大師Philip B.Crosby在“零缺陷管理”理論中提出的“質(zhì)量即是符合要求”的觀點，從另一個角度界定資產(chǎn)質(zhì)量的概念。錢愛民，張新民基于上述觀點，提出資產(chǎn)質(zhì)量就是用于描述資產(chǎn)在特定的企業(yè)內(nèi)部實際發(fā)揮的效用與其預(yù)期效用之間的吻合程度。他們指出，相對性、時效性和層次性是資產(chǎn)質(zhì)量本身所具有的屬性，并不是資產(chǎn)質(zhì)量特征。在對資產(chǎn)質(zhì)量的概念和屬性重新加以界定的基礎(chǔ)上，他們對資產(chǎn)質(zhì)量特征分總體質(zhì)量特征、結(jié)構(gòu)質(zhì)量特征和個體質(zhì)量特征三個層次進行了較為全面的構(gòu)建。曾人杰、謝志華則運用系統(tǒng)論，從價值和結(jié)構(gòu)的全新角度分析了企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量。他們認為資產(chǎn)有實體價值和功能價值之分，它們分別是指資產(chǎn)在市場上出售所獲得的價款和資產(chǎn)的功能被反復(fù)使用所產(chǎn)生的結(jié)果在市場上被出售所獲得的價款。如何實現(xiàn)資產(chǎn)功能價值的最大化是企業(yè)提高資產(chǎn)質(zhì)量和實現(xiàn)保值增值目標的關(guān)鍵。資產(chǎn)的價值和結(jié)構(gòu)是決定資產(chǎn)質(zhì)量的終極因素。

四、研究評述與啟示

企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量研究起步雖然較晚，但許多學(xué)者從眾多新穎的視點和角度對資產(chǎn)質(zhì)量進行了研究。理論研究主要集中在企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量概念及其特征的研究和企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量評價指標體系的研究上。關(guān)于評價指標體系的研究，大多數(shù)學(xué)者都是從整體上去把握。而本文認為資質(zhì)量的研究還應(yīng)區(qū)分不同行業(yè)、不同類型，從而制定不同的資產(chǎn)質(zhì)量評價指標，以更好地把握不同行業(yè)資產(chǎn)的側(cè)重點。一般意義上對資產(chǎn)質(zhì)量的測度，應(yīng)從企業(yè)整體角度進行，且實證分析中以較重視資產(chǎn)質(zhì)量或資產(chǎn)質(zhì)量所占比重較大的同行業(yè)上市公司為樣本，以避免不同行業(yè)所引起的系統(tǒng)差異。

綜上所述，資產(chǎn)質(zhì)量的研究已經(jīng)取得了一定的成果，為后續(xù)研究奠定了基礎(chǔ)。企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量能夠反映企業(yè)經(jīng)營績效、成長性、企業(yè)價值等方面，使得資產(chǎn)質(zhì)量可以作為信號向會計信息使用者和利益相關(guān)方傳遞需要的信息，從而在經(jīng)濟活動過程中發(fā)揮重要的作用。但總體而言，資產(chǎn)質(zhì)量的研究內(nèi)容呈零散的分布，沒有形成一個完整的體系。本文認為，未來關(guān)于資產(chǎn)質(zhì)量的研究應(yīng)進一步挖掘資產(chǎn)質(zhì)量的經(jīng)濟后果，通過對企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量的全面分析，深入研究資產(chǎn)質(zhì)量各個特征對企業(yè)的影響，以促進企業(yè)管理者對資產(chǎn)質(zhì)量的重視，并為其進行資產(chǎn)管理提供較為客觀的依據(jù)，同時為利益相關(guān)者如何通過企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量信息來了解企業(yè)的成長與發(fā)展提供參考。

參考文獻

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作者簡介：王宇平（1988-），女，河南信陽人，信陽農(nóng)林學(xué)院教師，碩士研究生，研究方向：財務(wù)管理、農(nóng)村經(jīng)濟。