淺析新形勢下的非營利組織的內(nèi)部控制

張穎

摘 要 非營利組織是我國經(jīng)濟(jì)建設(shè)和社會(huì)發(fā)展的重要力量，是支撐政府服務(wù)的主要工作平臺(tái)，是與國際組織合作的重要協(xié)調(diào)者，非營利組織的發(fā)展必須滿足國家戰(zhàn)略、政府監(jiān)管、社會(huì)管理以及組織會(huì)員的工作的需求。所以，在面對(duì)中共中央關(guān)于全面深化改革，政社分開、權(quán)責(zé)明確的精神時(shí)，非營利組織在保證完成與行政機(jī)關(guān)脫鉤工作的同時(shí)，也應(yīng)治理好非營利組織在內(nèi)部控制制度中反映出來的問題。近幾年，在非營利組織檢查中發(fā)現(xiàn)的問題，無不反映了非營利組織內(nèi)部控制制度的缺乏或不健全。因而，非營利組織必須要把內(nèi)部控制制度實(shí)實(shí)在在的建立和應(yīng)用起來，從思想上重視內(nèi)部控制，分析新形勢下影響內(nèi)部控制治理的因素，找出可能存在的問題和將要帶來的沖擊；從制度上嚴(yán)格建立內(nèi)部控制制度，根據(jù)新形勢下非營利組織的特征制定內(nèi)部控制制度，并有效地進(jìn)行正確的引導(dǎo)和實(shí)施；從風(fēng)險(xiǎn)上提出應(yīng)對(duì)策略，改善因政社分開帶來的諸多風(fēng)險(xiǎn)，順利完成過渡期。非營利組織為適應(yīng)新形勢、新發(fā)展的需要，應(yīng)有計(jì)劃、有目標(biāo)、有制度地循序漸進(jìn)，應(yīng)逐步把內(nèi)部控制思想引入非營利組織管理中，促進(jìn)其自律意識(shí)和自身建設(shè)，并保證其健康發(fā)展，從而提高社會(huì)公信力，建立符合社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)規(guī)律的非營利組織。

關(guān)鍵詞 新形勢 非營利組織 內(nèi)部控制

一、前言

非營利組織擔(dān)任了我國經(jīng)濟(jì)建設(shè)和社會(huì)發(fā)展的重要支撐角色。隨著改革開放，社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的穩(wěn)步發(fā)展，非營利組織在此期間得到了較快的發(fā)展，目前已經(jīng)是市場經(jīng)濟(jì)的有機(jī)組織部分，在支撐政府、協(xié)助監(jiān)管、提供政策咨詢、服務(wù)企業(yè)發(fā)展、加強(qiáng)行業(yè)自律、履行社會(huì)責(zé)任等方面發(fā)揮了積極作用?，F(xiàn)為加快轉(zhuǎn)變政府職能，推進(jìn)非營利組織與行政主管機(jī)關(guān)之間的職責(zé)明確，促進(jìn)非營利組織規(guī)范發(fā)展，政府出臺(tái)了相關(guān)的決定和改革方案。例如，對(duì)于脫鉤，非營利組織日后面臨的真正挑戰(zhàn)是全部被推向了市場經(jīng)濟(jì)，迎來的是競爭與挑戰(zhàn)，但對(duì)部分非營利組織還存的內(nèi)部結(jié)構(gòu)設(shè)立不健全、監(jiān)督管理層缺失、組織作用發(fā)揮不夠等問題就有可能被競爭淘汰。所以非營利組織目前最需要的是充分理解脫鉤精神，做好脫鉤過渡工作，為脫鉤后組織的轉(zhuǎn)型做準(zhǔn)備，最終順利地完成各項(xiàng)脫鉤工作的部署，其中一項(xiàng)重要工作就是要提前做好風(fēng)險(xiǎn)防范，特別是對(duì)脫鉤后內(nèi)部控制中存在的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)怎樣防范，風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)了又有怎樣的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)辦法，是不是要必須建立并實(shí)施內(nèi)部控制制度，這些問題都將是對(duì)非營利組織最大的考驗(yàn)，也是非營利組織未來發(fā)展能否立足的重要保證。

二、新形勢下強(qiáng)化非營利組織內(nèi)部控制的必要性

（一）非營利組織內(nèi)部控制的特征

非營利組織是一個(gè)相對(duì)特殊的組織，其建立的主要目的并不像企業(yè)那樣以贏利為主要目的，其主要是把各種服務(wù)以平臺(tái)的形式向社會(huì)公眾提供服務(wù)。隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，非營利組織也在不斷地發(fā)展壯大，已成為一個(gè)非常龐大的群體，但其本身的問題引起越來越多學(xué)者的關(guān)注，其中一個(gè)比較重要的問題就是內(nèi)部控制建設(shè)的問題，由于非營利組織是非政府性的，其實(shí)行的是自主管理、自我監(jiān)控的活動(dòng)，由于不受控于外部，導(dǎo)致非營利組織內(nèi)部也存在很多風(fēng)險(xiǎn)。例如，管理偏差風(fēng)險(xiǎn)、舞弊風(fēng)險(xiǎn)等，為了能夠及時(shí)地規(guī)避這些風(fēng)險(xiǎn)，非營利組織需要建立，并強(qiáng)化合理的內(nèi)部控制制度。

（二）新形勢帶來的內(nèi)部控制沖擊

目前，面對(duì)正在進(jìn)行的非營利組織與行政主管機(jī)關(guān)的脫鉤，非營利組織未來將正式進(jìn)入與市場經(jīng)濟(jì)相伴的時(shí)代，在看到發(fā)展新機(jī)遇的同時(shí)，也將面臨各種困難，尤其是非營利組織在由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌的特殊時(shí)期，不得不面對(duì)諸多問題。例如，環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)，一直都是官辦色彩濃厚的非營利組織，怎樣應(yīng)對(duì)政策環(huán)境的改變；內(nèi)部流程風(fēng)險(xiǎn)，由于以往的組織發(fā)展模式導(dǎo)致了自身的發(fā)育不足，很多組織機(jī)構(gòu)內(nèi)部的自身機(jī)制一直存在不健全問題，日后如何健全內(nèi)部管理也是非營利組織發(fā)展的前提；決策風(fēng)險(xiǎn)，組織未來能否成功轉(zhuǎn)型關(guān)鍵在于整體戰(zhàn)略的決策。綜上，由于脫鉤帶來的新形勢有優(yōu)勢，也有考驗(yàn)。

三、新形勢下非營利組織內(nèi)部控制存在的問題

（一）思想意識(shí)上對(duì)內(nèi)部控制不夠重視

目前，非營利組織內(nèi)部人員對(duì)內(nèi)部控制觀念較為淡薄，反映了非營利組織內(nèi)部控制環(huán)境的薄弱，企業(yè)內(nèi)部控制取得的成效對(duì)非營利組織并沒有產(chǎn)生共鳴。其原因是在非營利組織中，管理層是代表上級(jí)主管派來對(duì)非營利組織進(jìn)行管理的，只需要維持原來的運(yùn)營模式就行，不需要結(jié)構(gòu)上有所改變；另外，管理者對(duì)于非營利組織的資產(chǎn)也沒有處分權(quán)和收益權(quán)。因此，對(duì)于提高組織的運(yùn)營管理，建設(shè)內(nèi)部控制制度方面的積極性不高，管理者顯示操作力度不足。

由于非營利組織缺乏市場驅(qū)動(dòng)性，相比企業(yè)而言，非營利組織感受不到破產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)和虧損等壓力，也沒有想過有什么風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)急機(jī)制；另一方面，非營利組織內(nèi)部控制的構(gòu)建缺乏相關(guān)的規(guī)范指引，所以非營利組織缺乏內(nèi)控建設(shè)的緊迫感。因此，非營利組織脫鉤后，在未來市場經(jīng)濟(jì)條件下，能不能應(yīng)對(duì)可能帶來的重大風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)成為當(dāng)前必須解決問題。

（二）組織結(jié)構(gòu)有待建立、健全

非營利組織的內(nèi)部控制是指由組織的領(lǐng)導(dǎo)層制定的、全體組織員工共同執(zhí)行的，最終完成非營利組織愿景的過程。所以，管理層應(yīng)充分認(rèn)識(shí)到非營利組織需建立一套完整內(nèi)部控制體系的重要性。在非營利組織機(jī)構(gòu)設(shè)置的理事會(huì)中，大多數(shù)非營利組織都設(shè)有理事會(huì)，但會(huì)對(duì)理事會(huì)中的角色界定不清晰，理事會(huì)的職責(zé)及執(zhí)行力度不夠，走過場的更為突出，不能充分利用理事會(huì)提高非營利組織有效工作，致使權(quán)力集中產(chǎn)生不良后果的事件屢屢發(fā)生。

在非營利組織結(jié)構(gòu)中最缺少的就是監(jiān)督機(jī)構(gòu)。目前，大多數(shù)非營利組織都建立了會(huì)員大會(huì)、理事會(huì)、秘書處等部門，但幾乎沒有建立類似于監(jiān)事層的部門。其實(shí)監(jiān)事層是組織中的監(jiān)管機(jī)構(gòu)，對(duì)組織活動(dòng)的執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督和控制，早已經(jīng)是企業(yè)的重要組成部分。然而，在大多數(shù)非營利組織中，即使有類似于監(jiān)事會(huì)的機(jī)構(gòu)設(shè)置，其監(jiān)事會(huì)的作用也是微乎其微，只是聽聽匯報(bào)并未真正實(shí)施監(jiān)管，未做到了監(jiān)管層職責(zé)。所以，缺少監(jiān)事機(jī)構(gòu)的非營利組織在工作執(zhí)行時(shí)可能會(huì)出現(xiàn)錯(cuò)誤的選擇。

（三）控制制度不夠合理

非營利組織內(nèi)部控制的監(jiān)督體制不健全。例如，在非營利組織內(nèi)部，有些管理者精通業(yè)務(wù)技術(shù)，但并不懂得經(jīng)營管理技巧；大多數(shù)非營利組織部門負(fù)責(zé)人也沒有較強(qiáng)的專業(yè)知識(shí)配合；還有一些領(lǐng)導(dǎo)對(duì)于組織的運(yùn)作管理缺乏經(jīng)驗(yàn)，但因?yàn)槭穷I(lǐng)導(dǎo)身份就被安排重要崗位；或者是有些高層管理者同時(shí)于幾個(gè)職務(wù)于一身；或者是從決策到審核再到最后的到執(zhí)行身兼數(shù)職，卻毫無內(nèi)控，不善察覺。

再有就是授權(quán)審批制度不完善。非營利組織中由于缺乏內(nèi)外部的監(jiān)管，對(duì)于組織中的授權(quán)審批范圍、責(zé)任、流程等方面沒有嚴(yán)格的授權(quán)批準(zhǔn)體系，從而造成控制執(zhí)行不嚴(yán)，監(jiān)督評(píng)測缺失，其中非營利組織“官本位”思想比較普遍，內(nèi)部控制制定到實(shí)際執(zhí)行過程難度較大，很多重要的控制措施往往流于形式。如授權(quán)批準(zhǔn)，集體決策控制等措施不被重視；或組織領(lǐng)導(dǎo)不強(qiáng)調(diào)和恪守內(nèi)部控制制度，經(jīng)常使用例外原則，使得內(nèi)部控制的執(zhí)行效果下降；還有就是經(jīng)常出現(xiàn)濫用職權(quán)審批的情況。例如，購置固定資產(chǎn)從采購到驗(yàn)收僅由一人辦理全過程。

（四）控制方法與內(nèi)控管理結(jié)合不緊密

非營利組織的具體工作流程存在漏洞。一方面，非營利性組織通常都以發(fā)展業(yè)務(wù)為一線任務(wù)，這就使得內(nèi)部控制系統(tǒng)在組織中處于弱勢地位，因?yàn)楣芾碚哒J(rèn)為業(yè)務(wù)搞好了，內(nèi)部控制制度也就沒什么了，制度僅是針對(duì)行政部門人員的工作職責(zé)，業(yè)務(wù)部門的工作人員可以變通，所以這些現(xiàn)象導(dǎo)致內(nèi)部控制制度被完全忽視。例如，在進(jìn)行小金庫檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)了非財(cái)務(wù)部門自留經(jīng)費(fèi)問題很常見，所以反應(yīng)非營利組織內(nèi)部，從管理者到底層員工，并未將內(nèi)部控制制度作為約束自己行為的準(zhǔn)繩。

另一方面，職務(wù)設(shè)置存在沖突。由于非營利組織規(guī)模大小不一，在職位的設(shè)置上對(duì)于獨(dú)立性缺乏考慮。如有些工作人員身兼數(shù)職、一手操辦，其中不相容的職務(wù)集中于一人辦理，都是突出的職務(wù)設(shè)置存在問題的重要現(xiàn)象，由此造成的錯(cuò)誤或舞弊的發(fā)生可能性也會(huì)很大程度增加。所以，非營利組織在正常的組織活動(dòng)中，若每個(gè)流程都有相對(duì)獨(dú)立的部門實(shí)施，或者不獨(dú)立但已經(jīng)形成相互制衡機(jī)制，這樣會(huì)推動(dòng)內(nèi)控制度有效執(zhí)行，避免滋生舞弊行為。

四、影響新形勢下非營利組織內(nèi)部控制的因素分析

（一）控制制度

控制制度的建設(shè)關(guān)系著自身的生存和發(fā)展，提高非營利組織的服務(wù)效率和管理水平，首先離不開內(nèi)部控制制度建設(shè)，否則無法應(yīng)對(duì)市場經(jīng)濟(jì)帶來的風(fēng)險(xiǎn)。而非營利組織首先應(yīng)按照不同的行業(yè)、不同進(jìn)行區(qū)域劃分，再根據(jù)不同類型的非營利組織的差異，最后針對(duì)不同的組織完成具其特色的內(nèi)部控制制度的建設(shè)。對(duì)于控制制度建設(shè)要體現(xiàn)全面性、制衡性、適應(yīng)性和成本效益的原則，關(guān)注管理控制、會(huì)計(jì)控制、業(yè)務(wù)控制。非營利組織以其章程為核心建立、健全管理制度，以會(huì)計(jì)資產(chǎn)活動(dòng)為目標(biāo)建立、健全財(cái)務(wù)管理制度，以職務(wù)約束活動(dòng)為指導(dǎo)建立、健全的業(yè)務(wù)控制制度?？傊?，非營利組織內(nèi)部控制要素需要在吸收借鑒的基礎(chǔ)上，結(jié)合非營利組織的特點(diǎn)進(jìn)行改革創(chuàng)新。

（二）控制方法

進(jìn)行控制制度建設(shè)時(shí)選擇好控制方法是重要的步驟，對(duì)新形勢下的非營利組織而言想要適應(yīng)未來發(fā)展，設(shè)計(jì)合理的控制方法尤為重要。

第一，應(yīng)進(jìn)行職責(zé)控制。在分工過程中應(yīng)當(dāng)充分考慮不兼容職務(wù)相互分離的制衡要求，按照科學(xué)、精簡、高效的原則，合理設(shè)置各部門和工作崗位，明確各部門、各崗位的職責(zé)權(quán)限，形成各司其職、各負(fù)其責(zé)、便于考核、形成相互制約的工作機(jī)制，盡可能的防范舞弊的發(fā)生。

第二，審批權(quán)限控制。包括界定審批權(quán)限和審批范圍，在控制制度中應(yīng)明確審批權(quán)限及審批范圍，相關(guān)負(fù)責(zé)人既然行使職權(quán)也應(yīng)承擔(dān)責(zé)任，脫鉤后的組織與企業(yè)性質(zhì)區(qū)別不大，反映出審批的過程更加重要，一不小心犯的錯(cuò)將威脅組織的生存，不能只停留在形式上的審批手續(xù)完整，而應(yīng)保證事項(xiàng)的真實(shí)性、合規(guī)性、合理性。

第三，預(yù)算控制。說到預(yù)算，大家都不陌生，但管理層必須先在思想上重視預(yù)算，才能在預(yù)算編制和執(zhí)行時(shí)規(guī)范，審批預(yù)算時(shí)要依據(jù)清楚，項(xiàng)目的設(shè)立、標(biāo)準(zhǔn)也要經(jīng)得起檢查，才能確保預(yù)算的執(zhí)行。

第四，績效考評(píng)控制。以按照真實(shí)性和可操作性合理的設(shè)置業(yè)績考核指標(biāo)體系為前提，宣貫考評(píng)制度，其中管理層應(yīng)該起示范作用。

（三）控制人員素質(zhì)

控制制度離不開人員去執(zhí)行，控制人員的素質(zhì)與控制制度建設(shè)密切相關(guān)，是做好控制制度的必要條件，更是內(nèi)控實(shí)施的重要保證。而控制人員素質(zhì)除了要重視思想道德方面，還要重視其能不能承擔(dān)所在的崗位工作，最重要的是要考慮其不是有工作責(zé)任心，因?yàn)樵俸玫闹贫?，歸根結(jié)底都是要有人來執(zhí)行的，即使設(shè)計(jì)完整的內(nèi)部控制制度，也可能因執(zhí)行人員的職業(yè)道德的偏差或者專業(yè)技術(shù)能力不具備任而失去作用。所以，必須要求控制人員要有職業(yè)操守和工作責(zé)任心，愛崗敬業(yè)是基本，努力完成工作是職責(zé)。

五、改善新形勢下非營利組織內(nèi)部控制的對(duì)策

（一）強(qiáng)化控制主體選取和權(quán)限設(shè)置

非營利組織的最高管理者是內(nèi)部控制建設(shè)的第一責(zé)任人，樹立內(nèi)部控制意識(shí)必須先有最高領(lǐng)導(dǎo)率先垂范，重視內(nèi)部控制建設(shè)，建立監(jiān)事層對(duì)非營利組織相關(guān)責(zé)任人建立經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度。這樣，既可起到落實(shí)內(nèi)部控制制度的作用，也能為本組織成員自覺接受控制系統(tǒng)監(jiān)控起到示范作用，最終成為督促全體員工將內(nèi)部控制作為行動(dòng)指南，自覺遵守和貫徹執(zhí)行內(nèi)部控制制度。

要有明確的授權(quán)批準(zhǔn)制度，包括明確授權(quán)批準(zhǔn)范圍、權(quán)限、責(zé)任和流程，要按照相關(guān)專業(yè)性進(jìn)行職務(wù)分工和崗位分離，對(duì)特定崗位和職務(wù)上要建立相互牽制原則。

（二）加強(qiáng)控制制度建設(shè)

制定組織的近期發(fā)展目標(biāo)和長遠(yuǎn)發(fā)展的規(guī)劃，建立和實(shí)施監(jiān)督機(jī)制、內(nèi)部審計(jì)制度，規(guī)范經(jīng)營行為，提高風(fēng)險(xiǎn)管理水平，確保內(nèi)部控制制度能夠真正有效地實(shí)施。

（三）優(yōu)化控制方法

從內(nèi)部控制動(dòng)因角度出發(fā)，由于制度是動(dòng)態(tài)的過程，不是靜態(tài)的，所以我們應(yīng)該刪除不必要的制度，對(duì)內(nèi)控制度進(jìn)行改進(jìn)和優(yōu)化，在嚴(yán)格執(zhí)行法律、法規(guī)要求前提下，根據(jù)組織自身需要進(jìn)行剛性約束，制定明確、合理性的內(nèi)控體系，完善法人治理促進(jìn)健全制度化管理體系，從而實(shí)現(xiàn)共同防范組織風(fēng)險(xiǎn)的目的。

六、結(jié)論

非營利組織與行政主管部門脫鉤是管理行業(yè)和社會(huì)發(fā)展的必然趨勢，脫鉤后其生存和發(fā)展的大環(huán)境發(fā)生了重大的變化，其面臨的既是挑戰(zhàn)，也是機(jī)遇。此時(shí)，非營利組織應(yīng)該認(rèn)清自己的位置，明確努力方向，增強(qiáng)全面發(fā)展的壓力感和緊迫感。因此，非營利組織為適應(yīng)新形勢、新發(fā)展的需要，應(yīng)有計(jì)劃、有目標(biāo)、有制度地循序漸進(jìn)，應(yīng)逐步把內(nèi)部控制思想引入非營利組織管理中，促進(jìn)其自律意識(shí)和自身建設(shè)，并保證其健康發(fā)展，提高社會(huì)公信力，建立符合社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)規(guī)律的非營利組織。

（作者單位為中國通信標(biāo)準(zhǔn)化協(xié)會(huì)）

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