小議“營改增”給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)帶來的影響

周琦

【摘 要】從2012年開始的第一批試點(diǎn)納稅人“營改增”到2016年5月1日，房地產(chǎn)企業(yè)、建筑行業(yè)也納入了“營改增”范圍，這對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，企業(yè)內(nèi)部需要考慮的是該如何快速適應(yīng)調(diào)整將企業(yè)的稅負(fù)從價(jià)外稅轉(zhuǎn)換成價(jià)內(nèi)稅，以及相應(yīng)的稅率變化這一系列的問題。企業(yè)外部則需要考慮隨著全國“營改增”稅收體制改革的逐步深入，對口的建筑業(yè)企業(yè)成為增值稅納稅人也勢在必行。那么房地產(chǎn)企業(yè)在經(jīng)歷“營改增”時(shí)與對口行業(yè)如何銜接發(fā)票問題，以及面對“營改增”所帶來的變化時(shí)，又房地產(chǎn)企業(yè)與建筑行業(yè)企業(yè)之間需要做什么樣的配合調(diào)整呢？本文將就上述方面進(jìn)行論述。

【關(guān)鍵詞】“營改增”；增值稅銷項(xiàng)發(fā)票；增值稅進(jìn)項(xiàng)稅票

一、增值稅和營業(yè)稅的區(qū)別

首先從定義來看：增值稅與營業(yè)稅是兩個(gè)獨(dú)立而不能交叉的稅種，即所說的：交增值稅時(shí)不交營業(yè)稅，交營業(yè)稅時(shí)不交增值稅。同時(shí)，增值稅屬于國稅征收管理范圍，是中央地方共享稅，中央分享75%，地方分享25%，而房地產(chǎn)行業(yè)的營業(yè)稅屬于地方稅。

其次，從計(jì)稅依據(jù)不同來看：營業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅， 它的繳納原則是“納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，按照營業(yè)額和規(guī)定的稅率計(jì)算應(yīng)納稅額。應(yīng)納稅額計(jì)算公式：應(yīng)納稅額=營業(yè)額×稅率。納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。也就是說，營業(yè)稅是以全部營業(yè)額為征收基數(shù)的，不存在“扣除”上一環(huán)節(jié)費(fèi)用的問題。而增值稅是價(jià)外稅，所以在計(jì)算增值稅時(shí)應(yīng)當(dāng)先將含稅收入換算成不含稅收入，即計(jì)算增值稅的收入應(yīng)當(dāng)為不含增值稅的收入。

二、房地產(chǎn)企業(yè)所面臨的五大挑戰(zhàn)

1.在政策過渡階段可能遇到的問題

2012年1月1日起，從上海開始試行“營改增”，到2016年開始全國更多行業(yè)開始實(shí)施“營改增”，特別是建筑業(yè)與房地產(chǎn)行業(yè)的稅制改革的開展，給這兩大行業(yè)的財(cái)務(wù)人員及其配套人員帶來了極大的挑戰(zhàn)。目前佛山地區(qū)的國家稅務(wù)局，規(guī)定在2016年5月1日正式推行房地產(chǎn)行業(yè)的“營改增”，在目前的過渡階段因?yàn)榇嬖谥M(jìn)銷稅票的獲取及抵扣時(shí)間問題，國家稅務(wù)局為了避免之前開發(fā)的一些房地產(chǎn)企業(yè)承擔(dān)過重的稅負(fù)，現(xiàn)推行了一些過渡性政策。政策的內(nèi)容包括在2016年4月30日之前取得建筑許可證的企業(yè)，可以選擇簡易計(jì)稅，即企業(yè)還是按照銷售收入的5%來繳納增值稅，但是不能做任何抵扣。2016年5月1日后取得建筑許可證的房地產(chǎn)企業(yè)必須執(zhí)行新的稅收政策，即按11%繳納增值稅，但是所開發(fā)土地對應(yīng)的土地成本是可以在銷售額中進(jìn)行抵扣的?！盃I改增”之后，因?yàn)樵鲋刀悓儆趦r(jià)外稅，所以需要財(cái)務(wù)人員在計(jì)算稅負(fù)時(shí)要進(jìn)行轉(zhuǎn)換。首先財(cái)稅人員要將含稅價(jià)折算成不含稅的價(jià)格，然后乘上稅率算出實(shí)際應(yīng)繳納的銷項(xiàng)稅額，另一方面進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣環(huán)節(jié)也要注意很多事項(xiàng)。比如對進(jìn)項(xiàng)稅票合法性，有效性的審核以及對應(yīng)可抵扣稅額的計(jì)算。這些都對財(cái)務(wù)人員稅務(wù)方面的業(yè)務(wù)能力有比較大的要求。

2.建筑企業(yè)實(shí)際稅負(fù)增加，并最終轉(zhuǎn)移給開發(fā)商。

假設(shè)建筑企業(yè)的工程毛利率10%，工程結(jié)算成本中，原材料約占55%，人工成本約占30%，機(jī)械使用費(fèi)5%，其他費(fèi)用占比不超過10%，如果全年的收入10000萬元，成本9000萬元（營業(yè)收入和成本均含增值稅），在“營改增”前，應(yīng)繳納營業(yè)稅為300萬元（10000×3%）?！盃I改增”后，因?yàn)槿斯こ杀就荒艿挚圻M(jìn)項(xiàng)稅額，在原材料等進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣后，根據(jù)相關(guān)稅率計(jì)算得出，銷項(xiàng)稅額為991萬元{10000/（1+11%）*11%}，假設(shè)全部原材料和機(jī)械使用費(fèi)都可以取得相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅票（小規(guī)模納稅人為3%，一般納稅人為17%），若供應(yīng)商為小規(guī)模納稅人，其開出的可抵扣的增值稅票可抵扣金額為：10000*60%/（1+3%）*3%=174.76萬元，若供應(yīng)商為一般納稅人，則其開出的增值稅票可抵扣金額為：10000*60%/（1+17%）*17%=871.79萬元?？梢?，建筑公司與小規(guī)模納稅人合作和與一般納稅人合作，所取得的可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅票金額相差甚遠(yuǎn)。實(shí)際情況是，在建筑行業(yè)由于層層分包，需要的原材料種類較多，供應(yīng)商參差不齊，企業(yè)難以取得所有進(jìn)項(xiàng)的增值稅發(fā)票。再加上人工成本高卻不在抵扣之列，所以建筑公司的稅負(fù)有可能會上升，為了確保企業(yè)自身的利潤，建筑公司肯定會將上升的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁到房地產(chǎn)企業(yè)。

3.增值稅進(jìn)項(xiàng)稅票獲取有難度

材料、勞務(wù)費(fèi)等無法獲得增值稅發(fā)票或發(fā)票抵扣有限，增加抵扣增值稅的重點(diǎn)是要能取得“上家”的進(jìn)項(xiàng)增值稅票，但現(xiàn)實(shí)操作中很多問題根本無法解決

由于營業(yè)稅是不用考慮購進(jìn)貨物發(fā)票的抵扣的，房地產(chǎn)企業(yè)原先對購進(jìn)貨物的票據(jù)管理也相應(yīng)地存在著一定的松懈，但現(xiàn)在“營改增”之后，但是增值稅抵扣卻對增值稅發(fā)票有著嚴(yán)格的要求。這就要求房地產(chǎn)企業(yè)會縮小材料供應(yīng)單位的選擇范圍，只能在可以提供增值稅發(fā)票的供應(yīng)商中選擇，這樣有可能會增加采購成本。另一方面，有些建筑工程人工費(fèi)是無法提供增值稅進(jìn)項(xiàng)稅票的，那這一部分的成本也就不能作為進(jìn)項(xiàng)部分來抵扣。如果將勞務(wù)這一部門轉(zhuǎn)包給勞務(wù)企業(yè)，但是農(nóng)民工提供零星勞務(wù)產(chǎn)生的人工費(fèi)，也提供不了增值稅發(fā)票，這樣勢必會增加勞務(wù)公司的人工費(fèi)。所以，房地產(chǎn)企業(yè)雖然是可以從勞務(wù)公司取得增值稅進(jìn)銷稅票抵扣發(fā)票，但是這樣產(chǎn)生的勞務(wù)費(fèi)也會超出之前的人工費(fèi)。

4.聯(lián)營合作項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)加大。

現(xiàn)在房地產(chǎn)企業(yè)還存在一種聯(lián)營合作項(xiàng)目的情況，但是聯(lián)營合作方會存在自然人，他們沒有健全的會計(jì)核算理念，對于工程成本核算也是形同虛設(shè)，很多預(yù)算做了，但是沒有人去監(jiān)督執(zhí)行，而且在材料采購、分包工程以及機(jī)械設(shè)備的使用或租賃這些方面都沒有取得發(fā)票的習(xí)慣。現(xiàn)在“營改增”了之后，如果聯(lián)營合作項(xiàng)目在采購、租賃、分包等環(huán)節(jié)不能取得足夠的增值稅專用發(fā)票，那么當(dāng)企業(yè)在可以銷售，并取得銷售收入的時(shí)候，就需要按銷售額/（1+11%）折算成應(yīng)納稅額后，再乘以11%的稅率來繳納增值稅額。這樣計(jì)算下來，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額就很小，可抵扣的稅款較少，繳納的稅款較多，工程實(shí)際稅負(fù)有可能達(dá)到6%～11%，超過總包方的管理費(fèi)率，甚至超過項(xiàng)目的利潤率。

5.增值稅專用發(fā)票認(rèn)證抵扣存在難度

即使可以取得增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，但在稅法規(guī)定時(shí)間180天內(nèi)完成認(rèn)證工作也存在很大的難度。在企業(yè)可以取得“上家”的進(jìn)項(xiàng)稅票的情況下，因?yàn)樵鲋刀愡M(jìn)項(xiàng)發(fā)票的流程需要經(jīng)歷采購部門、施工部門、財(cái)務(wù)部門、公司管理層的層層審核，要在現(xiàn)行制度規(guī)定的180天內(nèi)完成增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票的認(rèn)證工作，這就要求房地產(chǎn)企業(yè)在發(fā)票報(bào)銷的流程上進(jìn)行相應(yīng)的流程或制度的調(diào)整，以便給財(cái)務(wù)人員留有充分的時(shí)間去完成發(fā)票的認(rèn)證工作。

三、“營改增”可能對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)帶來的影響

1.對于房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)管理以及會計(jì)處理帶來的影響。

因?yàn)樯婕斑M(jìn)項(xiàng)稅票抵扣的問題，所以對房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)人員的專業(yè)性要求就更加嚴(yán)格了。首先，在過渡期，要區(qū)分好企業(yè)是應(yīng)該選擇簡易計(jì)稅還是一般計(jì)稅。如果選擇的是一般計(jì)稅，要在產(chǎn)生銷售收入的時(shí)候?qū)?yīng)的上繳政府部門的土地價(jià)款扣除，再換算不含稅的銷售額，進(jìn)行銷項(xiàng)稅額的計(jì)算。另外，財(cái)務(wù)人員需要在進(jìn)項(xiàng)稅票開出后的180天內(nèi)完成認(rèn)證期工作。這不僅要求企業(yè)的財(cái)務(wù)人員提高自身的專業(yè)水平，也需要包括采購、后勤等一系列會接觸到進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票的部門，要積極配合工作，不要因?yàn)閭€(gè)人工作安排或其他人為原因，使得手上的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅票在本門滯留時(shí)間過久，占用了財(cái)務(wù)人員發(fā)票認(rèn)證的時(shí)間。因?yàn)槿绻M(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票超過180天認(rèn)證期后，企業(yè)財(cái)務(wù)人員需要填寫大量的申請表格以及解釋說明，遞交給國稅，否則就會導(dǎo)致過期的進(jìn)項(xiàng)稅票無法進(jìn)項(xiàng)抵扣。

2.對于房地產(chǎn)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)與經(jīng)營成本的影響。

房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)成本多涉及到建筑材料采購，機(jī)械設(shè)備的租賃以及勞務(wù)人員的薪酬等幾方面，“營改增”之后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要從這三大塊來獲得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅票。但是因?yàn)榻ㄖ牧嫌幸徊糠质怯赡切o法提供正規(guī)發(fā)票的自然人提供，比如泥沙，碎石等，現(xiàn)在如果需要獲得進(jìn)項(xiàng)稅票，就需要考慮有開票資格的正規(guī)公司進(jìn)行原材料的采購，這無疑對企業(yè)的原材料采購的篩選方面提出了更高的要求，需要在審核供應(yīng)商價(jià)格合理性的同時(shí)，還要注意供應(yīng)商提供進(jìn)項(xiàng)稅票的能力。這些要求提高了對企業(yè)的采購人員的要求。

3.對于房地產(chǎn)企業(yè)的其他影響。

根據(jù)佛山稅局的要求，要安裝增值稅的開票系統(tǒng)，電腦系統(tǒng)必須配備WINDOW7系統(tǒng)，可是，對于一些更新沒有那么快的房地產(chǎn)企業(yè)來說，因?yàn)樵缙谪?cái)務(wù)系統(tǒng)的一些要求，無法適應(yīng)太新的電腦系統(tǒng)，之前的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)都無法正常反映，這樣，就需要開票人員另外配備一臺適合開票系統(tǒng)的主機(jī)，這無疑給企業(yè)的資產(chǎn)配置及資源管理也帶來了新的考驗(yàn)。

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