“營改增”是稅制改革的主旋律

鄒璐

摘 要：國務(wù)院總理李克強(qiáng)在2016年政府工作報(bào)告中明確指出，2016年將全面實(shí)施“營改增”。從5月1日起，將試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)，并將所有企業(yè)新增不動(dòng)產(chǎn)所含增值稅納入抵扣范圍，確保所有行業(yè)稅負(fù)只減不增。作為稅制改革的重頭戲，營業(yè)稅改征增值稅是國家優(yōu)化稅制、實(shí)施結(jié)構(gòu)性減稅的重大舉措，對打通增值稅抵扣鏈條，消除重復(fù)征稅，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)分工，提升經(jīng)濟(jì)發(fā)展質(zhì)效具有重大意義。交通運(yùn)輸業(yè)作為首批試點(diǎn)行業(yè)，實(shí)施“營改增”已歷時(shí)三年，分析其行業(yè)特點(diǎn)、運(yùn)行狀況，對全面“營改增”具有重要借鑒意義。鑒于此，以綿陽交通運(yùn)輸業(yè)相關(guān)數(shù)據(jù)作為面板數(shù)據(jù)展開分析。

關(guān)鍵詞：“營改增”；稅制改革；主旋律

中圖分類號：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2016）19-0060-03

一、交通運(yùn)輸業(yè)“營改增”基本情況

交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)作為國家推行“營改增”的先行行業(yè)，按照先試點(diǎn)、再普及的路徑有序推進(jìn)，2012年1月，在上海率先開展了“營改增”試點(diǎn)，8月試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到北京、廣東等12個(gè)省市（直轄市、計(jì)劃單列市），2013年8月試點(diǎn)工作在全國推開。其主要內(nèi)容是：試點(diǎn)行業(yè)取消營業(yè)稅、改征增值稅，以打通增值稅上下游抵扣鏈條，消除重復(fù)納稅。本文探討的是“營改增”對交通運(yùn)輸業(yè)影響，故將與之相關(guān)的物流輔助服務(wù)一并納入研究，若非特殊說明，兩者統(tǒng)稱為交通運(yùn)輸業(yè)，其他現(xiàn)代服務(wù)業(yè)不做探討。交通運(yùn)輸業(yè)“營改增”后，增值稅、營業(yè)稅稅目稅率變化情況（如下頁表所示）。

二、“營改增”后綿陽交通運(yùn)輸業(yè)稅收情況分析①

（一）納稅人變動(dòng)情況

2013年8月“營改增”試點(diǎn)后，綿陽交通運(yùn)輸業(yè)戶數(shù)大幅增長，2014年新辦稅務(wù)登記312戶，較2013年底存量戶數(shù)（926戶）增長33.7%，高于同期納稅人整體增幅23.6個(gè)百分點(diǎn)，其中新辦一般納稅人39戶，增長24.2%，高于一般納稅人整體增幅13.1個(gè)百分點(diǎn)；2015年該行業(yè)繼續(xù)保持了高速增長，新增戶數(shù)328戶，增幅26.5%，高于總體增幅16.7個(gè)百分點(diǎn)，其中新辦一般納稅人37戶，增幅18.5%，高于一般納稅人整體增幅8.5個(gè)百分點(diǎn)。戶數(shù)的大幅增加一方面反映了隨著“營改增”政策落實(shí)，重復(fù)征稅減少，兼營、混營企業(yè)選擇了主輔分離，專業(yè)分工；另一方面也反映了經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來的自然增長。

（二）入庫稅收變化情況

從稅收入庫看，2013年8月“營改增”后，交通運(yùn)輸業(yè)入庫“營改增”增值稅3 142萬元，占當(dāng)年全部“營改增”稅收的52%，2014年該行業(yè)入庫“營改增”增值稅13 517萬元，占當(dāng)年全部“營改增”稅收的47%，2015年入庫“營改增”增值稅12 809萬元，占當(dāng)年全部“營改增”稅收的37%。反映出交通運(yùn)輸業(yè)戶數(shù)基數(shù)大，稅款集中度高，但隨著2014年郵政、電信業(yè)“營改增”的全面推進(jìn)，其比重也逐漸下降。

（三）納稅人稅負(fù)變動(dòng)分析

從交通運(yùn)輸業(yè)具體納稅人情況看，“營改增”后其稅負(fù)有增有減。為更好地反映這種稅負(fù)變動(dòng)情況，筆者選取了2014年銷售收入在1 000萬元以上的46戶一般納稅人作為樣本，對其稅負(fù)情況進(jìn)行分組分析，樣本企業(yè)2014年入庫的“營改增”增值稅達(dá)10 218萬元，占該交通運(yùn)輸業(yè)的76%，具有廣泛的代表性。

在46戶樣本企業(yè)中，有13戶選擇了簡易征收（以簡易征收為主，占銷售收入比例均在75%以上），2014年繳納稅“營改增”增值稅3 925萬元，占樣本企業(yè)總額的40%，主要是鐵路、公交、客運(yùn)和出租車等行業(yè)企業(yè)，這類企業(yè)原營業(yè)稅率和增值稅征收率都為3%，僅涉及增值稅應(yīng)稅收入的價(jià)外換算，其稅負(fù)基本持平，還略有下降，降幅約為3%。

有8戶企業(yè)主體業(yè)務(wù)適用稅率為6%，經(jīng)營范圍是物流輔助服務(wù)，如機(jī)場、車站、快遞和裝卸等，8戶企業(yè)2014年入庫稅款789萬元，占樣本企業(yè)的6%，屬于交通運(yùn)輸行業(yè)中較小的一部分，其算術(shù)平均稅負(fù)為4.5%，較征收營業(yè)稅時(shí)稅負(fù)（均衡點(diǎn)稅負(fù)為3.2%）有較大上升，其原因是此類企業(yè)抵扣項(xiàng)目少，即使是按6%的稅率計(jì)稅，稅負(fù)也上升較大，但如果考慮此類企業(yè)“營改增”后開出的增值稅專用發(fā)票下游企業(yè)可進(jìn)行抵扣，整個(gè)產(chǎn)業(yè)鏈仍有較大的減稅效應(yīng)。

有25戶企業(yè)主體業(yè)務(wù)適用稅率為11%，主要是貨運(yùn)、物流企業(yè)，其2014年入庫“營改增”增值稅5 504萬元，占樣本企業(yè)的54%，是交通運(yùn)輸業(yè)的主體單位，其算術(shù)平均稅負(fù)為3.55%，較征收營業(yè)稅時(shí)稅負(fù)略有上升（換算稅負(fù)平衡點(diǎn)為3.33%）。在25戶企業(yè)中，有13戶企業(yè)稅負(fù)在3.3%以下，有7戶稅負(fù)在3.3%～4.3%之間，有4戶稅負(fù)在4.3%～5.3%之間，有1戶稅負(fù)已達(dá)7.7%?？梢钥闯觯浳镞\(yùn)輸企業(yè)稅負(fù)增減不一，差異較大。

對于小規(guī)模納稅人，“營改增”的稅收影響與簡易征收的一般納稅人的稅收影響基本相同，適用3%營業(yè)稅稅率的小規(guī)模企業(yè)減稅幅度約為3%，適用5%營業(yè)稅稅率的小規(guī)模企業(yè)減稅幅度約為42%。

（四）造成部分納稅人稅負(fù)上升的原因分析

1.適用稅率上升過快。“營改增”后，交通運(yùn)輸企業(yè)從按營業(yè)額全額計(jì)征營業(yè)稅（稅率3%），改為繳納增值稅（稅率為11%），由于增值稅可以抵扣購進(jìn)項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額，這也成為影響稅負(fù)的主要因素，若購進(jìn)項(xiàng)目適用稅率為17%，其稅負(fù)平衡點(diǎn)為占銷售額40%；若購進(jìn)項(xiàng)目的適用稅率為11%，則稅負(fù)平衡點(diǎn)為占銷售額的63%。一般來說，企業(yè)可抵扣購進(jìn)項(xiàng)目加權(quán)扣除率很難達(dá)到17%，在不考慮固定資產(chǎn)抵扣情況下，稅負(fù)平衡點(diǎn)將會達(dá)到45%以上，稅負(fù)增加成為必然，故而11%的適用稅率是造成稅負(fù)增加的主要原因，而物流輔助服務(wù)業(yè)雖然適用稅率為6%，但這類業(yè)務(wù)可抵扣項(xiàng)目極少，相比3%或5%的營業(yè)稅稅率仍然提高了很多。

2.增值稅抵扣鏈條不完整。實(shí)施“營改增”后，企業(yè)稅收壓力的增加與購進(jìn)的來源、品種和數(shù)量有著密切關(guān)系。目前，我國“營改增”尚在試點(diǎn)推進(jìn)中，還未建立完善的增值稅抵扣鏈條，許多購進(jìn)項(xiàng)目無進(jìn)項(xiàng)可扣。如保險(xiǎn)費(fèi)、房屋租金、路橋費(fèi)、人員工資等在運(yùn)輸成本中所占比重達(dá)到40%以上，這些費(fèi)用無法抵扣進(jìn)項(xiàng)，造成了稅負(fù)上升。

3.存量固定資產(chǎn)無法抵扣。對于“營改增”前已完成大部分固定資產(chǎn)投入的企業(yè)，其當(dāng)期購進(jìn)的運(yùn)輸設(shè)備等固定資產(chǎn)較少，實(shí)際可抵扣固定資產(chǎn)所含進(jìn)項(xiàng)稅額更少，將導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)上升。

4.部分專用發(fā)票取得困難?，F(xiàn)階段，我國小規(guī)模納稅占總戶數(shù)的比重達(dá)90%以上，一般納稅人在向其購進(jìn)時(shí)，最多只能取得稅務(wù)代開的3%征收率的專用發(fā)票，抵扣率低，抵扣不完全，難以減輕稅收壓力。另外，交運(yùn)企業(yè)在跨省營運(yùn)時(shí)，省際間如加油、維修專用發(fā)票取得也存在困難，這也會減少可抵扣項(xiàng)目，增大稅收壓力。

三、“營改增”對交通運(yùn)輸業(yè)的影響評價(jià)

（一）積極影響

1.打通增值稅抵扣鏈條，結(jié)構(gòu)性減稅效應(yīng)明顯。就交通運(yùn)輸行業(yè)自身來看，“營改增”將以前不能抵扣的生產(chǎn)消耗、修理和固定資產(chǎn)購置等納入了抵扣范圍，打通了抵扣鏈條，消除了重復(fù)征稅，雖然短期內(nèi)稅負(fù)有增有減，但隨著今年全面“營改增”的實(shí)施，抵扣范圍全面擴(kuò)大，將帶來明顯減稅效應(yīng)。對下游環(huán)節(jié)來講，“營改增”也擴(kuò)大了他們抵扣范圍，如先前的物流輔助服務(wù)業(yè)等現(xiàn)代服務(wù)行業(yè)，下游企業(yè)購進(jìn)服務(wù)后原營業(yè)稅不能進(jìn)行抵扣，“營改增”后變?yōu)榭梢缘挚?，在產(chǎn)業(yè)鏈上實(shí)現(xiàn)了減稅。再如小規(guī)模納稅人，其稅負(fù)普遍下降，支持了小型微利企業(yè)的發(fā)展。

2.優(yōu)化市場競爭環(huán)境、促進(jìn)交運(yùn)行業(yè)發(fā)展。從產(chǎn)業(yè)發(fā)展角度看，“營改增”將不同類型納稅人置于一個(gè)更加公平的競爭環(huán)境當(dāng)中，推動(dòng)了企業(yè)競爭模式轉(zhuǎn)變，由價(jià)格競爭逐步轉(zhuǎn)變?yōu)榉?wù)質(zhì)量競爭，使行業(yè)整體服務(wù)水平得到提升。由于交通運(yùn)輸企業(yè)大都是資本密集型企業(yè)，其購買的固定資產(chǎn)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，對鼓勵(lì)企業(yè)及時(shí)更新?lián)Q代，對淘汰落后產(chǎn)能，促進(jìn)新技術(shù)應(yīng)用有巨大的推動(dòng)作用。

3.推動(dòng)社會專業(yè)化分工，提升整體市場效率。增值稅有利于消除因?qū)I(yè)分工而引起的稅收障礙，可推動(dòng)企業(yè)實(shí)行更專業(yè)的分工來為客戶提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)，引導(dǎo)企業(yè)把自己的核心業(yè)務(wù)做大做強(qiáng)，提高自己的市場競爭力。如自有運(yùn)輸部門的集團(tuán)企業(yè)，通過將運(yùn)輸業(yè)務(wù)切割開來，注冊成立子公司、分公司，從而以購買來獲得運(yùn)輸服務(wù)，達(dá)到整個(gè)企業(yè)增值稅環(huán)環(huán)抵扣的效果。在全面“營改增”后，各行業(yè)間、企業(yè)間的重復(fù)征稅將不復(fù)存在，必將更進(jìn)一步提升社會專業(yè)化分工水平，推動(dòng)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革，提升經(jīng)濟(jì)發(fā)展質(zhì)量。

4.堵塞稅收征管漏洞，提升企業(yè)內(nèi)控水平?！盃I改增”后，運(yùn)輸發(fā)票低征高扣現(xiàn)象將成為歷史，從制度上堵塞了稅收征管漏洞，切斷了運(yùn)輸企業(yè)違規(guī)開票的利益鏈條，防范和化解了稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。另一方面，增值稅的征收也對交通運(yùn)輸企業(yè)的會計(jì)核算提出了更高要求，有利于企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)控，提升財(cái)務(wù)管理水平。

5.促進(jìn)市場公平競爭，實(shí)現(xiàn)了賦稅公平。以營業(yè)額為課稅對象的營業(yè)稅在普遍征收上有余，縱向公平上不足，不同納稅能力的企業(yè)稅負(fù)相同，未考慮企業(yè)實(shí)際經(jīng)營狀況，加重了增加值低，效益較差企業(yè)的負(fù)擔(dān)，不利于其提質(zhì)增效走出困境。“營改增”后，以增值額為課稅對象的增值稅與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營狀況密切相關(guān)，經(jīng)營狀況好，增值率高的企業(yè)稅負(fù)就較高，就多納稅；增值率低的企業(yè)稅負(fù)就較低，就少納稅，實(shí)現(xiàn)了稅收在賦稅能力上的公平。

（二）存在的問題

1.增值稅抵扣鏈條尚不完整。未全面“營改增”時(shí)，交通運(yùn)輸企業(yè)的運(yùn)輸成本中有很多項(xiàng)目不能進(jìn)行抵扣，如占到運(yùn)輸總成本很大一部分人員、路橋費(fèi)、房租以及保險(xiǎn)等；此外，“營改增”前企業(yè)投入的交通運(yùn)輸設(shè)備沉淀成本高，更新周期長，“營改增”后造成了抵扣沉沒；另外，企業(yè)并不是所有能抵扣項(xiàng)目都能順利地獲得專用發(fā)票，其抵扣仍不充分。全面“營改增”后，這一現(xiàn)象將大為緩解，物化勞動(dòng)將得到充分抵扣，但占相當(dāng)比重的人力成本仍是推高稅負(fù)的重要因素。

2.稅負(fù)上升不利于勞動(dòng)密集型企業(yè)發(fā)展?！盃I改增”的實(shí)施對于勞動(dòng)密集型企業(yè)沖擊不小，許多企業(yè)會用機(jī)器來代替人力勞動(dòng)，對社會就業(yè)帶來較大的壓力，特別是諸如快遞、裝卸、配送等勞動(dòng)密集型產(chǎn)業(yè)來說，稅負(fù)的提高會妨礙了企業(yè)進(jìn)行一般納稅人認(rèn)定，不利于其做大做強(qiáng)。

3.稅收征收管理難度加大。交通運(yùn)輸業(yè)是一個(gè)充分競爭的行業(yè)，其稅負(fù)提價(jià)轉(zhuǎn)嫁可能性較小，加上交通運(yùn)輸業(yè)稅率與物流輔助服務(wù)稅率相差近一倍，混業(yè)經(jīng)營的物流企業(yè)很容易把業(yè)務(wù)人為劃定為稅率較低的物流輔助服務(wù)，加大了稅收管理難度。對于大多數(shù)個(gè)體經(jīng)營者，掛靠、承租經(jīng)營較為普遍，納稅人和實(shí)際經(jīng)營者不一致，導(dǎo)致稅收征管上較為薄弱，甚至?xí)霈F(xiàn)征管遺漏現(xiàn)象。

四、加強(qiáng)交通運(yùn)輸業(yè)稅收管理建議

（一）完善制度設(shè)計(jì)

1.減少增值稅稅率層級?，F(xiàn)行增值稅率有17%、13%、11%、6%四檔基本稅率，加上3%的征收率和出口0%稅率，稅率層級過多，計(jì)算復(fù)雜，可考慮簡并基本稅率檔次，結(jié)合結(jié)構(gòu)性減稅調(diào)整為13%（或11%）、6%兩檔。

2.降低一般納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。根據(jù)稅法規(guī)定，原增值稅納稅人營業(yè)額達(dá)到80萬（或100萬）以上應(yīng)認(rèn)定為一般納稅人，而“營改增”又確定了500萬的標(biāo)準(zhǔn)，不利于增加一般納稅人比例，也不利于公平稅負(fù)。對此應(yīng)降低“營改增”一般納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)擴(kuò)大一般納稅人范圍，實(shí)現(xiàn)增值稅的全鏈條管理。

3.擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣范圍。加快全面“營改增”步伐，擴(kuò)大抵扣廣度和深度，橫向到邊，縱向到底，將不能抵扣的項(xiàng)目降到最低。要根據(jù)各行業(yè)不同情況，對直接免稅等措施范圍進(jìn)行嚴(yán)格的限制，多采用即征即退形式，既保障了增值稅鏈條完整性，又兼顧納稅人利益。

（二）強(qiáng)化稅收征管

1.加強(qiáng)政策宣傳，做好納稅輔導(dǎo)。要及時(shí)將稅收政策向納稅人做宣傳輔導(dǎo)，給納稅人的涉稅行為做正確細(xì)致的指引；要優(yōu)化納稅服務(wù)，針對企業(yè)特點(diǎn)提供個(gè)性化服務(wù)，幫助納稅人順利實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)型；要結(jié)合企業(yè)多樣涉稅需求，提供幫助和輔導(dǎo)，提高企業(yè)自我稅法遵從能力。

2.健全稅源分析，掌握企業(yè)情況。要對企業(yè)的收入構(gòu)成、成本狀況、毛利率、資產(chǎn)狀況等指標(biāo)進(jìn)行跟蹤分析，關(guān)注企業(yè)經(jīng)營狀況、財(cái)務(wù)狀況和稅負(fù)變動(dòng)，及時(shí)準(zhǔn)確地掌握企業(yè)情況。

3.強(qiáng)化監(jiān)控核查，打擊違法行為。要對企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票、其他費(fèi)用發(fā)票的來源、構(gòu)成和合理性、合規(guī)性等情況進(jìn)行抽查分析，督促企業(yè)完善內(nèi)控機(jī)制，實(shí)現(xiàn)自我約束；要嚴(yán)厲打擊違法行為，維護(hù)稅法剛性，提高稅法遵從度。

總體來看，交通運(yùn)輸業(yè)“營改增”試點(diǎn)達(dá)到了預(yù)期政策效果，實(shí)現(xiàn)了結(jié)構(gòu)性減稅，促進(jìn)了行業(yè)發(fā)展，為全面“營改增”提供了重要借鑒。交通運(yùn)輸業(yè)展現(xiàn)的積極效應(yīng)是整個(gè)“營改增”的共有效應(yīng)，存在問題大多是“營改增”不全面造成的暫時(shí)性問題，隨著“營改增”的全面推進(jìn)，稅制的不斷優(yōu)化，這些問題將得到很好的解決。

[責(zé)任編輯 陳麗敏]