消費稅征管政策：中美比較及啟示

馬海濤　任強

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消費稅征管政策：中美比較及啟示

馬海濤任強

內(nèi)容提要：本文首先分析了對消費稅的“三種理解”，即最廣義上的消費稅；經(jīng)濟意義上的消費稅；稅法上的消費稅。然后介紹了美國聯(lián)邦政府的消費稅政策，并將其與我國現(xiàn)行的政策進行比較。本文的主要建議是：站在稅種搭配角度考慮消費稅改革，并更加關(guān)注環(huán)保執(zhí)法行為；應(yīng)注重消費稅收入的使用，建議建立各種基金，并定期進行績效評價；調(diào)整相關(guān)產(chǎn)品或服務(wù)的稅負。

關(guān)鍵詞：消費稅環(huán)境稅燃油稅基金

*本文系北京高等學(xué)校青年英才計劃項目（Beijing Higher Education Young Elite Teacher Project）“我國房產(chǎn)稅改革的中長期戰(zhàn)略”（批準號：YETP0954）、2014年度國家社會科學(xué)基金項目“小學(xué)教育投入和受益的匹配機制及房產(chǎn)稅問題研究”（批準號：14BJY166）和2014年度北京市社會科學(xué)基金項目“基于‘經(jīng)濟公平’的小學(xué)教育融資機制研究：海淀區(qū)的案例”（批準號：14JYB019）的研究成果（注：消費稅是典型的中央稅，而房/地產(chǎn)稅是典型的地方/基層稅；該文也屬于中央和地方稅收分配關(guān)系的內(nèi)容）。

一、消費稅的“三種理解”及功能

在英文里，消費稅被翻譯為Excise Tax。通過對各國文獻的比較研究，筆者發(fā)現(xiàn)：在不同語境和習(xí)慣下，消費稅有不同的內(nèi)涵和外延?；诖耍疚膶⑾M稅從三種角度理解。

最廣義上的消費稅。這種層面上的消費稅意指對所有產(chǎn)品和服務(wù)課征的間接稅。如印度中央政府負責(zé)制定稅收政策的部門被稱為“中央消費稅和關(guān)稅委員會”（Central Board of Excise and Customs）。該部門負責(zé)中央“消費稅”和關(guān)稅等的征管工作。雖然被稱之為“消費稅”，實際上該稅是“增值稅”。①見印度中央消費稅和關(guān)稅委員會網(wǎng)站：http：//www.cbec.gov.in//excise/cx-act/cx-act-ch2.htm。再如，美國夏威夷課征一種名為“一般消費稅”（General Excise Tax）的稅收。②http：//en.wikipedia.org/wiki/Excise_tax_in_the_United_States#cite_note-17。這種稅的課稅對象既包含產(chǎn)品，也包含服務(wù)，是夏威夷的主要稅種。然而實際上這種稅具有“增值稅”和美國“銷售稅”（Sales Tax）的特征。

經(jīng)濟意義上的消費稅。這種層面上的消費稅意指除給政府帶來財政收入外，能夠起到促進環(huán)境保護、節(jié)約資源、引導(dǎo)消費方向和促進稅收公平等作用的稅種。通常，該稅往往是在產(chǎn)品或服務(wù)已經(jīng)繳納一般性流轉(zhuǎn)稅基礎(chǔ)上，繼續(xù)加征的一種稅。其課稅對象有煙、酒、汽油、柴油、鹽、紙、咖啡、槍支、爆炸品、博彩和性服務(wù)等。有些時候，這種稅直接被冠名以“消費稅”；也有時候，雖沒有被稱之為“消費稅”，但其已經(jīng)具有了消費稅的功能。如，開采煤資源的企業(yè)在美國需繳納消費稅，但在我國需要繳納資源稅。我國開采煤資源的企業(yè)，實質(zhì)上已經(jīng)繳納了“經(jīng)濟意義上的消費稅”。

稅法上的消費稅。不少國家出臺了以“消費稅”為名的法律。如我國的《中華人民共和國消費稅暫行條例》（中華人民共和國國務(wù)院令第539號），將煙、酒及酒精、化妝品、貴重首飾及珠寶玉石、鞭炮、焰火、成品油、汽車輪胎、摩托車、小汽車、高爾夫球及球具、高檔手表、游艇、木制一次性筷子和實木地板列為消費稅的課稅對象。美國法典第26部第D卷和第E卷規(guī)定了聯(lián)邦政府的消費稅政策。納入聯(lián)邦政府消費稅課稅對象的有煙、酒、槍支、燃油、卡車、拖車、環(huán)境產(chǎn)品（煤的開采銷售等）、機場運輸服務(wù)、外國保險服務(wù)和室內(nèi)美膚服務(wù)（Indoor Tanning Services）等。①見美國法典，http：//www.law.cornell.edu/uscode/text/26；和美國國稅局網(wǎng)頁，http：//www.irs.gov/publications/p510/ index.html。

從消費稅的后兩種理解來看，其功能主要有以下幾方面：（1）促進生態(tài)環(huán)境保護。通過征收消費稅并將消費稅收入用于生態(tài)保護，可以減少產(chǎn)生污染的生產(chǎn)和消費行為，并減輕污染對生態(tài)環(huán)境的破壞。另外，對不可再生資源和再生能力有限的資源的使用課征消費稅，可以延長總體資源的使用時限。（2）減輕不良生產(chǎn)消費行為對居民身心健康的影響。對煙和酒征稅可以減少該產(chǎn)品對身體健康的損害；對賭博和性服務(wù)課征消費稅可以促使居民從事更有利于身心健康的消費活動。正是因為如此，消費稅也被稱為奢侈稅（Sumptuary Tax）和對罪惡課稅（Sin Tax）。（3）籌集財政收入。盡管現(xiàn)代社會更加重視消費稅的調(diào)節(jié)作用，但是，籌集財政收入的功能仍然不可忽視。美國第一任財政部長漢密爾頓為籌集財政收入以償還和贖回美國獨立戰(zhàn)爭期間的債務(wù)，于1789年對威士忌、朗姆酒、卷煙和精糖開始課征消費稅；在美國經(jīng)濟大蕭條時期，羅斯?？偨y(tǒng)重視對消費稅的課征，該稅一度達到聯(lián)邦政府稅收收入的近1/2。在我國，國內(nèi)消費稅仍然占國內(nèi)增值稅、消費稅和營業(yè)稅三稅之和的16%左右（2010年）。（4）促進稅收公平。有研究表明，對產(chǎn)品征收普遍稅率的流轉(zhuǎn)稅具有一定的累退性。為促使稅收公平，可以選擇部分產(chǎn)品和服務(wù)征收消費稅，進而使得課稅更加公平。

二、美國消費稅開征的政策實踐

為更清晰地分析發(fā)達國家消費稅的政策實踐，下文僅以美國為例加以說明。在美國聯(lián)邦體制下，征收消費稅的主體有兩類，一是聯(lián)邦政府，另一類是州和地方政府。聯(lián)邦政府在全國范圍內(nèi)課征消費稅；州和地方政府在本行政區(qū)域內(nèi)課征消費稅。盡管在州和地方政府財政統(tǒng)計資料中，州和地方政府征收的消費稅被稱為“選擇性銷售稅”（Selective Sales Taxes）。然而，這種“選擇性銷售稅”實質(zhì)上就是聯(lián)邦政府所稱的消費稅（Excise Tax）。聯(lián)邦政府與州和地方政府消費稅的課稅對象有可能重復(fù)，差別僅在于受益主體不同。

（一）聯(lián)邦政府的消費稅政策

美國聯(lián)邦政府早在建國之初就開始選擇個別產(chǎn)品開征消費稅以籌集財政收入。大蕭條（1929～1933）之后，聯(lián)邦政府將消費稅作為重要財政收入。1934年，消費稅一度占到聯(lián)邦政府稅收收入的45.8%；直到1966年以后，消費稅占聯(lián)邦政府稅收收入的比重才下降到10%以下；2012年，該稅占聯(lián)邦政府稅收收入比重為3.2%（見圖1）。由此可見，消費稅在特定時期為政府籌集財政收入確實起到了作用。①資料來源：白宮管理和預(yù)算辦公室歷史資料：http：//www.whitehouse.gov/omb/budget/Historicals。

圖1　消費稅在美國聯(lián)邦政府稅收收入中的比重：1934～2010年

目前，歸屬于聯(lián)邦政府消費稅統(tǒng)計范圍的主要有以下子目：煙稅（Tobacco Taxes）、酒稅（Alcohol Taxes）、槍支稅（Firearms Taxes）、燃油稅（Fuels Taxes）、環(huán)境稅（Environmental Taxes）、通訊及空中運輸稅（Communications and Air Transportation Taxes）、生產(chǎn)商稅（Manufacturers Taxes）、重型卡車、拖車和拖拉機零售稅（Retail Tax on Heavy Trucks，Trailers，and Tractors）、船載乘客稅（Ship Passenger Tax）、外國保險稅（Foreign Insurance Taxes）和室內(nèi)美膚稅（Indoor Tanning Services Tax）。除此之外，其他的稅種（或收費）——如醫(yī)療器械稅（Medical device excise tax）等——不斷出臺，共同成為了消費稅家族的成員。

（二）消費稅的征收和使用：以燃油稅為例

燃油稅是消費稅中非常重要的子目之一。早在1919年，俄勒岡州率先開始對汽油征收消費稅。到了1932年，美國所有的州均對汽油課征州消費稅。州消費稅的稅率在每加侖2美分至7美分不等。為了彌補聯(lián)邦預(yù)算赤字，美國國會通過了《收入法案（1932）》。該法案規(guī)定，聯(lián)邦政府從1932年6月21日開始征收汽油稅（將燃油稅中對汽油征收的稅簡稱為“汽油稅”，下同），并將稅率定為1美分/加侖。為降低征收成本，該稅在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收。該法案規(guī)定汽油稅的持續(xù)時間為1年。通過法案實施，聯(lián)邦政府在1932至1933財年共籌集1.25億美元的汽油稅，占聯(lián)邦政府稅收收入的7.7%。鑒于對聯(lián)邦政府稅收收入的貢獻，在汽油稅的征收政策即將到期之時，國會又將汽油稅政策延續(xù)至1934年6月30日，并提高稅率至1.5美分/加侖（1934年上半年稅率又改為1美分/加侖）。之后，汽油稅政策被國會不斷延續(xù)。二戰(zhàn)前期，美國國防支出大大增加?！妒杖敕ò福?940）》將該稅從1940年7月1日延至1945年6月32日，同時將稅率提高至1.5美分/加侖。

值得注意的是，1956年聯(lián)邦政府為籌集州際高速公路建設(shè)資金，專門成立了“高速公路信托基金”（High Trust Fund），汽油稅的全部收入被納入該基金中。之后，該基金用途逐步擴展為為修建公

共交通設(shè)施和彌補地下儲油設(shè)施滲漏帶來的損失籌集資金。隨著基金服務(wù)功能的拓寬，汽油稅的稅率被不斷提高。上個世紀90年代初，老布什（George H.W.Bush）將汽油稅稅率提高至14.1美分/加侖。其中，每加侖中有2.5美分進入聯(lián)邦政府的一般預(yù)算收入，用于彌補財政赤字。1993年，克林頓將汽油稅稅率提高至18.4美分/加侖，將每加侖汽油中增加的稅負納入一般預(yù)算收入進一步用于彌補財政赤字。1997年的《減稅法案》重新將1993年每加侖汽油增加的稅負納入“高速公路信托基金”。

表1　聯(lián)邦政府的現(xiàn)行消費稅政策

表2　對汽油征稅的稅率變化

三、結(jié)論及啟示

通過分析美國聯(lián)邦政府消費稅政策并與我國消費稅征收理念對比，可以發(fā)現(xiàn)以下幾點：（1）將環(huán)境稅（Environmental Taxes）視為消費稅的一個子目。征稅對象為原油和破壞臭氧層化學(xué)物質(zhì)。（2）將部分對資源課征的稅收納入消費稅范圍。如生產(chǎn)商稅（Manufacturers Taxes）將煤納入進來。（3）僅對特定類型的汽車征收消費稅。如僅對高油耗汽車、重型卡車、拖車和拖拉機課稅。（4）消費稅的課稅對象不僅有產(chǎn)品，還有服務(wù)。這些服務(wù)有通訊及空中運輸服務(wù)、船載乘客服務(wù)、外國保險服務(wù)和室內(nèi)美膚服務(wù)等。通過比較，可以拓寬我國消費稅改革的思路，并為我國因地制宜的實施消費稅政策改革提供借鑒。近些年來，我國經(jīng)濟和社會生活發(fā)生了巨大變化，這既體現(xiàn)在居民消費習(xí)慣上，也體現(xiàn)在生態(tài)環(huán)境上。本文提出消費稅改革的如下建議。

（一）站在稅種搭配角度考慮消費稅改革

當(dāng)前需要改革的消費稅不應(yīng)局限于稅法上的消費稅。能夠起到促進環(huán)境保護、節(jié)約資源、引導(dǎo)消費方向和促進稅收公平等作用的稅種在我國以多種形式存在。具有上述功能的現(xiàn)行稅費體系由資源稅、消費稅、污水排污費、廢氣排污費、固體廢物排污費（冶煉渣、粉煤灰、爐渣、煤矸石、原礦、危險廢物）和噪聲超標排污費等組成。有差別的營業(yè)稅在一定程度上也起到經(jīng)濟意義上的“消費稅”作用。①對于娛樂業(yè)，我國沒有對其另外課征消費稅，而是只對其課征營業(yè)稅。娛樂業(yè)的營業(yè)稅實行浮動稅率，各省可以在5%～20%之間進行浮動。相比營業(yè)稅其他應(yīng)稅項目的稅率（3%或5%）而言，娛樂業(yè)的稅率要高。這自然就具備了“消費稅”的功能。當(dāng)前，在環(huán)境保護和節(jié)約資源研究方面存在整合“環(huán)保稅費”體系的呼聲。筆者認為，整合也罷，維持現(xiàn)有稅費格局也罷。環(huán)保執(zhí)法和稅費征管乃是不可逾越的環(huán)節(jié)和問題的關(guān)鍵。

（二）更加關(guān)注消費稅收入的使用

消費稅既可以籌集財政收入，有時也被視為一種“使用費”，還有些時候被視為消除外部負效應(yīng)的工具。從消除外部負效應(yīng)角度看，無論是對產(chǎn)品或服務(wù)的購買方還是使用方征收消費稅，其經(jīng)濟效應(yīng)均是提高價格和降低消費數(shù)量。然而，如果僅僅將降低消費數(shù)量作為最終目的的話，消費稅的實施顯然不夠徹底。通過開征消費稅籌集的財政收入，應(yīng)當(dāng)最終被用到治理外部負效應(yīng)上。只有這樣，才能最終實現(xiàn)消費稅消除外部負效應(yīng)的作用?；诖?，建議將籌集到的“消費稅”（這里是經(jīng)濟意義上的消費稅，包含各種排污費和資源稅等）收入建立專項環(huán)境保護基金、公路建設(shè)養(yǎng)護基金等，專項用于相關(guān)目的用途的支出，將征稅和支出相對應(yīng)。在建立基金的基礎(chǔ)上，定期對消費稅的籌集和使用進行績效評價，以提高資金的使用效益。

（三）調(diào)整相關(guān)產(chǎn)品或服務(wù)的稅負

（1）將部分資源性和高排放產(chǎn)品納入消費稅課征范圍之內(nèi)，并適當(dāng)提高部分現(xiàn)有稅目的稅率。這些產(chǎn)品如羊絨和羊毛制品、實木家具和其他實木制品，一次性用品（如一次性餐盒、一次性垃圾袋、其他不可降解塑料制品）、含汞和氟的電池、洗滌用品、化學(xué)農(nóng)藥、化學(xué)肥料、破壞臭氧層化學(xué)物質(zhì)等。（2）拉開清潔能源、節(jié)能機動車與一般類型機動車的消費稅稅率差距，對節(jié)能和清潔替代能源機動車給予消費稅的減免稅優(yōu)惠政策。（3）在稅收征管技術(shù)提高和奢侈品合理界定的前提下，逐步將某些實物奢侈品和服務(wù)納入課征范圍之內(nèi)。這些實物如私人飛機、名貴紅酒、名包、名貴眼鏡、名貴時裝、名貴皮鞋、高檔家電等。（4）將營業(yè)稅應(yīng)稅項目中的某些奢侈性消費行為，納入消費稅的課征范圍之內(nèi)，或者對其按照較高的營業(yè)稅稅率課稅。這些行為如桑拿、高檔洗浴、五星級酒店服務(wù)和美容服務(wù)等。

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Excise Tax Policy:A Cross-Country Com parison and Revelations

Ma Haitao Ren Qiang

Abstract：This paper first analyzes understandings of excise tax in the broadest sense and in sense of economics and law.Then I introduce the excise tax policies in USand make comparisons between China and US.Themain policy recommendations are as follows,reforming excise tax from point of view of the whole tax system,payingmore attention to law implementation and use ofexcise tax.This paper suggests thatexcise tax revenue should be directed to a trust fund and a performance-based evaluation should be implemented when it is operated.Also,tax burden of some productsand services should be adjusted.

Key words：Excise tax;Environmental tax;Fuels tax;Trust fund

作者簡介：馬海濤，中央財經(jīng)大學(xué)研究生院院長，教授、博士生導(dǎo)師任強，中央財經(jīng)大學(xué)財政學(xué)院副教授

中圖分類號：F810.42

文獻標識碼：A

文章編號：2096-1391（2016）01-0018-06

（責(zé)任編輯：李蘭芝）