試論非同一控制下企業(yè)合并報(bào)表編制

付麗蘭

摘要：在現(xiàn)代企業(yè)制度和經(jīng)濟(jì)發(fā)展中，企業(yè)要獲得不斷的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和業(yè)務(wù)的擴(kuò)張，可以通過企業(yè)合并等方式來進(jìn)行。企業(yè)合并的的類型主要有同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。這兩種企業(yè)合并的方式在會(huì)計(jì)處理和報(bào)表編制上的要求是不一樣的。本文將著重討論非同一控制下企業(yè)合并業(yè)務(wù)的報(bào)表編制。

關(guān)鍵詞：非同一控制；企業(yè)合并；報(bào)表分析

一、非同一控制下企業(yè)合并成本的構(gòu)成

非同一控制下的企業(yè)合并是指合并企業(yè)與非合并企業(yè)之間不存在控制或者被控制關(guān)系，而且兩者在合并工作前后不會(huì)受到某一相同母公司的控制，合并企業(yè)與被合并企業(yè)之間沒有關(guān)聯(lián)交易和內(nèi)部經(jīng)濟(jì)交易關(guān)系。企業(yè)合并工作業(yè)務(wù)的實(shí)施辦法主要是購買方式，企業(yè)合并的成本構(gòu)成因素較多，可以分為合并企業(yè)為合并業(yè)務(wù)所付出的現(xiàn)金和非現(xiàn)金資產(chǎn)的總和，同時(shí)也包括合并企業(yè)開展合并業(yè)務(wù)后承擔(dān)的債務(wù)、發(fā)行的債券和合并過程中產(chǎn)生的費(fèi)用支出。

根據(jù)國家相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則條例規(guī)定，非同一控制下企業(yè)合并中發(fā)生的與企業(yè)合并直接相關(guān)的費(fèi)用，包括為進(jìn)行合并而發(fā)生的會(huì)計(jì)審計(jì)費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用、咨詢費(fèi)用等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)行的權(quán)益性證券或發(fā)行的債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)、傭金等，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券的溢價(jià)收入或計(jì)入所發(fā)行債務(wù)的初始確認(rèn)金額。

二、非同一控制下企業(yè)合并報(bào)表編制分析

（一）企業(yè)合并之后，要按照公允價(jià)值來調(diào)整子公司報(bào)表

企業(yè)進(jìn)行合并業(yè)務(wù)，首先應(yīng)該考慮自身與原先被合并公司的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)處理原則是否一致，還要考慮會(huì)計(jì)期間的選取是否相同，否則企業(yè)應(yīng)該根據(jù)會(huì)計(jì)重要性原則來對(duì)其進(jìn)行調(diào)整，要對(duì)被合并企業(yè)的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)使用期間進(jìn)行統(tǒng)一化處理。對(duì)于有外幣核算業(yè)務(wù)的母子公司應(yīng)該按照統(tǒng)一的外匯匯率對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行準(zhǔn)確的核算。

對(duì)于非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司，母公司的會(huì)計(jì)人員應(yīng)該在合并當(dāng)日根據(jù)子公司的資產(chǎn)和負(fù)債的實(shí)際情況來準(zhǔn)確核算其公允價(jià)值，并要根據(jù)母公司的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來對(duì)子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行合理合法的調(diào)整，進(jìn)而以便使得子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表可以反映出其真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營狀況，可以按照合并日的公允價(jià)值的要求來評(píng)估被合并企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債，提高其資產(chǎn)負(fù)債表信息的準(zhǔn)確性和科學(xué)性。

（二）要注意內(nèi)部交易對(duì)報(bào)表編制的影響

在合并業(yè)務(wù)為實(shí)行時(shí)，合并企業(yè)與被合并企業(yè)之間可能有業(yè)務(wù)往來，因此合并業(yè)務(wù)完成后，企業(yè)在制定報(bào)表時(shí)要注意抵消母子公司之間內(nèi)部交易帶來的影響。要對(duì)應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款、應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)付票據(jù)和企業(yè)其他應(yīng)收應(yīng)付款項(xiàng)等進(jìn)行調(diào)整抵消，要將企業(yè)間的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)關(guān)系抵消。其次，母子公司之間發(fā)生的購銷活動(dòng)所產(chǎn)生的銷售收入和銷售成本、存貨也應(yīng)抵消，存貨應(yīng)該做未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵消等工作，會(huì)計(jì)工作人員要做好相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄工作，避免后期會(huì)計(jì)工作發(fā)生混亂。第三，母子公司計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備應(yīng)站在集團(tuán)的角度看實(shí)際應(yīng)計(jì)提的金額，然后將多計(jì)提的進(jìn)行抵消。第四，企業(yè)要做好固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理工作。應(yīng)將銷售企業(yè)由于該固定資產(chǎn)交易所實(shí)現(xiàn)的銷售收入、結(jié)轉(zhuǎn)的銷售成本予以抵消；并將內(nèi)部交易行財(cái)?shù)墓潭ㄙY產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵消。要注意計(jì)提折舊工作的重要性。第五，合并企業(yè)要注意企業(yè)內(nèi)部無形資產(chǎn)交易業(yè)務(wù)的抵消處理，要考慮到無形資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤和攤銷分配情況。

（三）合并企業(yè)要注意對(duì)子公司長期股權(quán)投資進(jìn)行調(diào)整

企業(yè)在編制報(bào)表時(shí)要注意對(duì)公司之間投資與被投資之間的抵消會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理。合并公司對(duì)被合并公司的投資應(yīng)該被確認(rèn)為長期股權(quán)投資，被合并公司接受合并公司的股權(quán)投資應(yīng)該被確認(rèn)為所有者權(quán)益項(xiàng)目。其次，對(duì)待子公司利潤的會(huì)計(jì)處理應(yīng)該分情況討論，合并業(yè)務(wù)完成前子公司的實(shí)現(xiàn)的凈利潤應(yīng)該調(diào)整為母公司本期期初的未分配利潤，合并業(yè)務(wù)完成后，子公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤應(yīng)該調(diào)整為母公司的投資收益項(xiàng)目。

三、編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)注意的問題

（一）要有清晰的合并會(huì)計(jì)報(bào)表的思路

會(huì)計(jì)人員在開展合并報(bào)表的工作時(shí)是以個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為數(shù)據(jù)基礎(chǔ)的，如果沒有清晰的合并報(bào)表的思路就會(huì)使得會(huì)計(jì)處理結(jié)果混亂。因此，會(huì)計(jì)工作人員要統(tǒng)一母子公司之間的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間，以便會(huì)計(jì)工作的順利開展。同時(shí)，企業(yè)要處理好報(bào)表編制底稿合并工作，要善于將母子公司的報(bào)表中的數(shù)據(jù)進(jìn)行整合，做好相應(yīng)的會(huì)計(jì)項(xiàng)目的調(diào)整和抵消工作。企業(yè)還要善于調(diào)整各個(gè)項(xiàng)目的金額，計(jì)算合并報(bào)表的合并金額，要保證金額數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。

（二）要根據(jù)企業(yè)合并類型來選擇會(huì)計(jì)處理原則

同一控制下的企業(yè)合并業(yè)務(wù)的處理原則主要是權(quán)益法原則，而非同一控制下的企業(yè)合并業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理原則是購買法原則。因此，非同一控制下企業(yè)合并業(yè)務(wù)要調(diào)整子公司的個(gè)別報(bào)表情況，而同一控制下的企業(yè)合并則不需要。企業(yè)會(huì)計(jì)工作要根據(jù)具體情況來進(jìn)行，要按照購買法的要求來做好相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄工作，以便為企業(yè)的做好內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)管理工作提供良好的基礎(chǔ)。

（三）企業(yè)要注意調(diào)整抵消會(huì)計(jì)分錄的重要性

企業(yè)要做好財(cái)務(wù)管理工作，就要做好會(huì)計(jì)處理工作，對(duì)母子公司間的會(huì)計(jì)工作的差異要有全面的了解，要注意調(diào)整和抵消會(huì)計(jì)分錄工作的重要性。母子公司之間的會(huì)計(jì)分錄的調(diào)整和抵消工作都是在合并底稿工作中開展和完成的，合并工作中的資產(chǎn)負(fù)債表和現(xiàn)金流量表等等，都在工作底稿中分別列出了，在進(jìn)行會(huì)計(jì)分錄的整合和抵消工作時(shí)，企業(yè)要做好會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目，可以在年初的調(diào)整報(bào)表中加入調(diào)整分錄和抵消分錄，從而可以較快的計(jì)算出企業(yè)的成本，做好相應(yīng)的會(huì)計(jì)工作。

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（作者單位：重慶力帆財(cái)務(wù)有限公司）