無形資產(chǎn)的確認與計量

隨著科學技術(shù)的飛速發(fā)展，以品牌、專利、知識為代表的無形資產(chǎn)，對于企業(yè)的重要性與日俱增，因此，現(xiàn)在一家企業(yè)想要得到發(fā)展不僅僅取決于有形資產(chǎn)，而且更多是依靠人力資本、科技水平、自主創(chuàng)新能力、企業(yè)文化等無形資產(chǎn)方面的優(yōu)勢，無形資產(chǎn)將成為企業(yè)的一種核心競爭能力。國務(wù)院發(fā)布了《國家中長期科學和技術(shù)發(fā)展規(guī)劃綱要（2006-2020年）》，在該文件中表示要增強自主創(chuàng)新能力，努力建設(shè)創(chuàng)新型國家，因此企業(yè)在認真貫徹的過程中，會越來越認識到無形資產(chǎn)的不可替代性。所以于任何一家企業(yè)來說，對無形資產(chǎn)進行分析評價是非常有必要的。

企業(yè)無形資產(chǎn)管理的重要性，我們可以舉一個反面的例子來從側(cè)面進行說明?！叭埂笔且粋€家喻戶曉的品牌，就是它讓三聚氰胺這個原本陌生的化學名詞讓全中國人知曉。三鹿集團從輝煌到墜落的具體過程想必大家都十分清楚，所以我在這里也就不再過多贅述。我將重點從它失敗原因的角度來分析其在無形資產(chǎn)管理上出現(xiàn)的過失，之前所講的三聚氰胺其實只能算得上是三鹿破產(chǎn)的一個導火索，真正引向它走向滅亡的還是它背后一套錯誤的運營機制以及對品牌意識的淡薄。

管理層醉心于規(guī)模擴張，對于乳業(yè)企業(yè)而言，隨著產(chǎn)能的擴張，對于奶源的標準在不斷下降，這導致三鹿在有些時候接受了質(zhì)量低下的原奶，這也是一切問題的源頭；其次，危機風險控制不當，在曝光出腎結(jié)石嬰兒事件之前，三鹿集團已經(jīng)存在許多質(zhì)量問題，但是它們并沒有采取正面的方式解決，而是以犧牲公共形象的代價想法設(shè)法地掩飾。由此可見，三鹿對于維護自身品牌的不重視以及對其擁有的結(jié)構(gòu)資本管理的不明確，這些漠視無形資產(chǎn)管理的行為，都讓它走上了一條不得不破產(chǎn)的道路。

通過對前人學術(shù)成果的借鑒，對于無形資產(chǎn)到底如何確認與計量筆者提出了自己的見解。對于企業(yè)而言，無形資產(chǎn)的運行狀況和經(jīng)營成果，反映出了無形資產(chǎn)到底為企業(yè)創(chuàng)造了多大的價值，能夠帶來多大的收益，同時也滿足了投資者、管理層以及其他相關(guān)各方進行決策以及業(yè)績評價的需要。

無形資產(chǎn)的研究是當前會計研究中的熱點和難點。無形資產(chǎn)具有“無形”的特點這讓人難以對其進行確認、計量和披露。而隨著科技的進步，無形資產(chǎn)的地位日趨重要。本文將從以上的相關(guān)難點并綜合國內(nèi)外相關(guān)文獻進行綜述。

新會計準則關(guān)于無形資產(chǎn)的部分，總體上在各項規(guī)范的全面性、完整性上取得了很大的進步，但是由于社會條件的制約，對于新準則在無形資產(chǎn)的確認上存在一定的討論。主要涉及確認的范圍，以及是否適應(yīng)會計信息披露的本質(zhì)需要等多方面。在概念上，之所以用“無形”二字應(yīng)當是要指出其利益來源不具有實物形態(tài)，可是像專利證書、版權(quán)證書它們都是有形的，因此“無形”只對它的外形進行了概括沒有揭示其真正的實質(zhì)。

同時隨著科技的進步，企業(yè)內(nèi)部創(chuàng)造的無形資產(chǎn)以及擁有的人力資本在企業(yè)持續(xù)發(fā)展中的作用不斷增強，可是企業(yè)會計準則存在遺漏這些重要資產(chǎn)的現(xiàn)象，比如有市場資產(chǎn)（企業(yè)品牌、客戶名單、營銷方式等）、智力資本，這些資產(chǎn)有共同的特點，那就是“無形”并且可以為企業(yè)帶來巨大的經(jīng)濟利益，因此我認為，上述學者所提出的觀點是有一定道理的，需要在一定程度上擴大無形資產(chǎn)的確認范圍。

企業(yè)智力資本的管理。智力資本被認為是一種隱形的無形資產(chǎn)，之所以是隱形的是因為它雖被認定為是無形資產(chǎn)，卻沒在財務(wù)報表中予以披露。但是它的重要性是其他資產(chǎn)無法替代的，可以為企業(yè)帶來巨額利潤以及加大自己的競爭力。智力資本是由人力資本、結(jié)構(gòu)資本和關(guān)系資本組成的，在上市公司的年報中基本上沒有對這些資本進行量化測評。所以說企業(yè)需要加強對智力資本的管理，特別是當前學界對于這類無形資產(chǎn)的計量提出來一些切實可行的模型，因此這也為企業(yè)對智力資本進行正確詳細的披露提供了可能。

盡管對無形資產(chǎn)投資增長十分明顯，可無形資產(chǎn)卻沒有被很好的計量和認知，因此這種難以計量性也就成為了對其進行研究的動力之源。有學者認為，目前在對無形資產(chǎn)的計量上存在一個嚴重的問題，那就是把無形資產(chǎn)的支出視為一種費用而不是投資，這樣會影響對其準確的計量。

無形資產(chǎn)研發(fā)費用的相關(guān)思考。會計準則將企業(yè)內(nèi)部研發(fā)項目的支出分為研究階段支出與開發(fā)階段支出，并對此采用不同的處理方式。從我國的會計實踐來看，對研發(fā)費用處理有些許不足的地方。首先，要對開發(fā)階段支出資本化，需要判斷是否滿足五個條件，而在現(xiàn)實操作中卻很難作出一個客觀公正的判斷；其次，因為研究活動比較復雜，所以想要把企業(yè)研發(fā)活動中的研究階段與開發(fā)階段作以一個清楚地劃分顯然是困難的。

以上所說的這些現(xiàn)象在會計實務(wù)中確實是時常發(fā)生的，所以對于企業(yè)研發(fā)費用的確認與計量不應(yīng)該集中于一種會計方法，可以隨著實踐不斷發(fā)展，不同行業(yè)不同類型的企業(yè)可以制定出適合它們的會計方法來進行計量。這也還是關(guān)于之前提到的智力資本的問題，因此仍然需要借鑒國外智力資本研究成果對這些不能用貨幣計量的無形資產(chǎn)進行表外地確認。

一些上市公司對無形資產(chǎn)的披露也存在著無形資產(chǎn)信息披露流于形式，過于簡單、無形資產(chǎn)項目的名稱和級次不規(guī)范、無形資產(chǎn)項目與遞延借項目相混淆、無形資產(chǎn)確認標準不一等等相關(guān)問題。通過對部分國內(nèi)上市公司年報的翻閱，的確發(fā)現(xiàn)許多公司對于無形資產(chǎn)的披露過于簡單、不夠詳細，給讀者帶來一種模糊的感覺，所以要改善這一現(xiàn)狀，必須將完善當前會計準則、制度與加強上市公司的治理相結(jié)合，努力使上市公司無形資產(chǎn)的披露趨于完善。

商譽在傳統(tǒng)無形資產(chǎn)的概念中是難點之一，實物界和學術(shù)界都對其本質(zhì)眾說紛紜。在新準則中規(guī)定商譽因為無法辨認，不具有可辨認性，不符合無形資產(chǎn)的確認條件，因此不屬于無形資產(chǎn)。但是有些學者則認為商譽應(yīng)確認為一項無形資產(chǎn)。

產(chǎn)生對商譽的討論主要是因為會計實務(wù)的保守性，保守性體現(xiàn)在限制了智力資本、市場資本在會計報表中的列報；還有另一個原因就是人類認知能力的有限性。雖然對商譽本質(zhì)的認識與理解可能還要更長的時間，但是商譽擁有無形資產(chǎn)的本質(zhì)特征，因為在會計學理論中無形資產(chǎn)同樣也是一種排他、壟斷性的權(quán)利，這種權(quán)利源自創(chuàng)造性的智力活動，并能夠創(chuàng)造出可觀的的經(jīng)濟利益，因此我認為商譽應(yīng)被列為一項無形資產(chǎn)。

企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常確認為無形資產(chǎn)，它不同于有形資產(chǎn)具有所有權(quán)，而是沒有具體的物作為對象，這是它的一個顯著特征，所以被認定為有無形之特點。

我認為按照現(xiàn)行的會計準則，土地使用權(quán)還是應(yīng)該確認為無形資產(chǎn)，有些學者將無形資產(chǎn)的本質(zhì)當作一種知識資產(chǎn)，這樣不符合會計設(shè)置賬戶適用、清晰、統(tǒng)一的原則，知識產(chǎn)權(quán)這一說法并不適用于所有的行業(yè)，也不符合一些企業(yè)業(yè)務(wù)特點。同時在此基礎(chǔ)上，要保證與同行業(yè)或企業(yè)本身前后各期比較，設(shè)置賬戶必須力求統(tǒng)一，這樣才能到達幫助債權(quán)人和投資者進行決策分析的目的。而且現(xiàn)行的會計準則對于企業(yè)土地使用權(quán)用于建造對外出售的房屋建筑物和外購的房屋建筑物時，不確認為無形資產(chǎn)都作了合理的批示，因此土地使用權(quán)應(yīng)當作為一種無形資產(chǎn)。

對于無形資產(chǎn)確認上的問題，企業(yè)需要對其所擁有的智力資本做一個全面詳細的規(guī)劃，不能忽視這一重要的無形資產(chǎn)。對于智力資本信息披露采用由簡單到復雜，逐步鋪開的方式。可以不影響現(xiàn)有的會計報表體系與內(nèi)容，在董事會報告中涉及智力資本報告。按照規(guī)范的表格形式來集中來反映智力資本信息，并與董事會報告的企業(yè)戰(zhàn)略、經(jīng)營活動狀況等融為一體。這樣，還可以大大提高董事會報告的信息含量；可在現(xiàn)有資產(chǎn)負債表內(nèi)披露以公允價值反映的智力資本信息，表外披露智力資本附表，即非貨幣計量的智力資本信息，這樣，對現(xiàn)有報表體系與內(nèi)容的影響不大，做到這一點也不難。

同時，想要對無形資產(chǎn)的計量做到更加合理，只有先對企業(yè)自行生產(chǎn)的無形資產(chǎn)研發(fā)階段中所涉及的相關(guān)問題做出正確地解決，要將無形資產(chǎn)的研發(fā)工作當作重中之重，這樣企業(yè)才能不斷煥發(fā)生機。因此，要對無形資產(chǎn)進行合理、正確地計量，首先要做的就是對研發(fā)活動進行清楚的劃分；其次還有開發(fā)階段支出資本化和費用化的相關(guān)標準如何確定，這些都是企業(yè)亟待解決的問題；

關(guān)于無形資產(chǎn)的披露，則需要企業(yè)對于無形資產(chǎn)的披露不要只停留于形式，對于企業(yè)一些隱藏的無形資產(chǎn)都要進行詳細地披露。特別是對上市公司無形資產(chǎn)信息披露，應(yīng)該進行嚴格有效的監(jiān)控。應(yīng)該說，目前監(jiān)管部門對上市公司的無形資產(chǎn)信息披露是有要求的，但上市公司往往認為無形資產(chǎn)是公司的商業(yè)秘密，外界無權(quán)得知，對無形資產(chǎn)的信息披露不充分。公司披露的無形資產(chǎn)信息不僅包括技術(shù)開發(fā)信息、無形資產(chǎn)存量信息、無形資產(chǎn)增減變動信息、無形資產(chǎn)的對外投資信息，還應(yīng)包括無形資產(chǎn)的交易信息、無形資產(chǎn)發(fā)生的糾紛與訴訟信息及無形資產(chǎn)收益信息。

基于企業(yè)無形資產(chǎn)管理層面的大方向來考慮，企業(yè)需要積極采取切實有效的措施來解決，可以建立一套規(guī)范的管理制度以及引入信息管理系統(tǒng)，幫助企業(yè)更加科學的管理無形資產(chǎn)。建立無形資產(chǎn)管理制度，擬定商標、專利、版權(quán)等無形資產(chǎn)的管理制度，分別對其管理架構(gòu)、工作流程、應(yīng)用要求、侵權(quán)監(jiān)控、權(quán)利保護、投資、融資規(guī)則等予以規(guī)范化；引入無形資產(chǎn)信息系統(tǒng)，完善情報、檔案的管理。在全面核查、統(tǒng)計的基礎(chǔ)上，建立無形資產(chǎn)存量、增量及變動信息庫，隨時跟蹤和補正企業(yè)無形資產(chǎn)的申請注冊、投資入股、交易轉(zhuǎn)讓、許可使用情況及法律爭議和其它相關(guān)信息。（作者單位為保險職業(yè)學院 ）