風(fēng)險管理視角下內(nèi)部審計的作用及實現(xiàn)路徑研究

孫文剛，孫賽軍

（山東財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院，山東濟南 250014）

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風(fēng)險管理視角下內(nèi)部審計的作用及實現(xiàn)路徑研究

孫文剛，孫賽軍

（山東財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院，山東濟南 250014）

摘 要：在風(fēng)險管理與內(nèi)部審計發(fā)展的歷程中，風(fēng)險管理推動了內(nèi)部審計的演進，內(nèi)部審計促進了風(fēng)險管理的不斷完善，二者在互相推動中耦合在一起。因此內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)從協(xié)調(diào)、確認、咨詢和推廣四個方面來促進風(fēng)險管理在我國企業(yè)的發(fā)展應(yīng)用，具體應(yīng)通過評價組織風(fēng)險管理結(jié)構(gòu)、執(zhí)行風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?、實施后續(xù)審計、開展增值服務(wù)等路徑，并從政府、協(xié)會、企業(yè)三個方面改善提升內(nèi)部審計的作用，實現(xiàn)改善組織運營、增加組織價值的目標(biāo)。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計；風(fēng)險管理；作用；實現(xiàn)路徑

0 引 言

當(dāng)前，隨著經(jīng)濟增速減緩、調(diào)結(jié)構(gòu)、轉(zhuǎn)變增長方式以及市場競爭加劇，風(fēng)險管理日益成為企業(yè)生存發(fā)展的核心課題之一。在此背景下，風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計抑或風(fēng)險管理審計是否足以滿足董事會和管理層監(jiān)督、評價和改進企業(yè)風(fēng)險管理過程的信息需求，成為內(nèi)部審計理論研究的前沿問題。本文基于風(fēng)險管理視角，進一步探究內(nèi)部審計在企業(yè)管理中的角色定位及其在我國企業(yè)中的實現(xiàn)路徑，并提出相應(yīng)政策建議。

1 內(nèi)部審計與風(fēng)險管理的耦合關(guān)系

一般認為，國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）1999年6月修訂的內(nèi)部審計定義是內(nèi)部審計介入風(fēng)險管理理論研究的權(quán)威性標(biāo)志［1 -3］，即內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)評價并改善風(fēng)險管理、內(nèi)部控制和治理過程的效果［4］。自此，國際內(nèi)部審計師協(xié)會有關(guān)內(nèi)部審計的思想和理念有了跨越式發(fā)展。同時，內(nèi)部審計步入轉(zhuǎn)型發(fā)展階段，其職能逐漸由監(jiān)督轉(zhuǎn)向增值服務(wù)，工作重點也由以財務(wù)、效益為主的財務(wù)合規(guī)性審計向以內(nèi)部控制、風(fēng)險管理和治理為核心的管理審計轉(zhuǎn)移［5］。內(nèi)部審計與風(fēng)險管理先天的一致性，促使兩者在企業(yè)的運營中互相推動、共同發(fā)展，為企業(yè)創(chuàng)造價值。

1.1 內(nèi)部審計與風(fēng)險管理在實務(wù)中的協(xié)調(diào)發(fā)展

縱觀內(nèi)部審計與風(fēng)險管理的實務(wù)發(fā)展歷程，我們可以清晰地看到，二者在互相融合中共同發(fā)展。當(dāng)企業(yè)面臨的主要風(fēng)險為會計信息失真、會計差錯和舞弊風(fēng)險時，內(nèi)部審計的主要職責(zé)是財務(wù)審計，以期合理保證企業(yè)會計信息的真實準(zhǔn)確、防止差錯和舞弊；當(dāng)企業(yè)面臨衡量管理水平和企業(yè)效益的困境時，內(nèi)部審計的主要職責(zé)是管理效益審計，以期提高管理水平、加強效益管理；當(dāng)企業(yè)面臨內(nèi)部控制和風(fēng)險管理是否有效的問題時，內(nèi)部審計承擔(dān)起評價內(nèi)部控制和風(fēng)險管理的過程和效果的職責(zé)［6］。目前企業(yè)面臨的內(nèi)外部風(fēng)險越來越大，風(fēng)險管理策略不當(dāng)造成的損失和影響甚至能夠決定企業(yè)的生存與發(fā)展，全面風(fēng)險管理演變?yōu)槠髽I(yè)管理的主旋律。因此，風(fēng)險管理過程中企業(yè)需要集風(fēng)險管理、內(nèi)部控制、治理等各項專業(yè)技能為一體的綜合性人才給予一定的指引和協(xié)助，內(nèi)部審計職業(yè)特征滿足這些需求，同時也堪此重任。

1.2 風(fēng)險管理推動內(nèi)部審計的演進

近年，逐漸向企業(yè)內(nèi)部管理擴張的外部審計業(yè)務(wù)已經(jīng)與內(nèi)部審計活動產(chǎn)生交叉?？紤]到外部審計專家特長和低成本的優(yōu)勢，企業(yè)似乎更趨于將內(nèi)部審計實施外包。事實上，20世紀(jì)90年代內(nèi)部審計職業(yè)“外包化”在西方已經(jīng)成為一種普遍現(xiàn)象。與此同時處于劣勢的內(nèi)部審計被棄如敝屣［7 -8］。為此，內(nèi)部審計必須重新定位其在企業(yè)舞臺中的角色，探索獨特的職業(yè)生存發(fā)展之道。當(dāng)前企業(yè)對風(fēng)險管理的重視程度空前高漲，內(nèi)部審計絕處逢生。高級管理層需要復(fù)合型風(fēng)險管理人才協(xié)助其評價并完善企業(yè)的風(fēng)險管理流程。董事會則需要一個獨立、權(quán)威的部門幫助其監(jiān)督管理層的風(fēng)險管理活動，實現(xiàn)組織目標(biāo)。新形勢下的內(nèi)部審計應(yīng)運而生。他們熟練掌握內(nèi)部審計的標(biāo)準(zhǔn)、程序、技術(shù)及所必需的理論基礎(chǔ)，精通先進的風(fēng)險評估工具，對會計、管理、經(jīng)濟、法律等知識有廣泛的理解。相比而言，獨立性強、忠誠度高、對企業(yè)業(yè)務(wù)運作和風(fēng)險管控了如指掌的內(nèi)部審計比外部審計更適合介入企業(yè)的風(fēng)險管理流程中擔(dān)任這樣的“雙重”職責(zé)。

1.3 內(nèi)部審計促進風(fēng)險管理不斷完善

不斷加深的經(jīng)濟全球化和國際化，跨步到來的知識經(jīng)濟時代都加大了企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險，風(fēng)險管理成為企業(yè)管理層關(guān)注的焦點。內(nèi)部審計利用專業(yè)優(yōu)勢能夠客觀地評估企業(yè)風(fēng)險管理的設(shè)計是否充分性、執(zhí)行是否有效性，針對控制薄弱環(huán)節(jié)和改進措施提供可行的行動建議，評價風(fēng)險管理與控制對實現(xiàn)組織目標(biāo)的影響，對風(fēng)險管理形成持續(xù)地監(jiān)督、檢查、評價、報告和修正過程。此外，內(nèi)部審計部門大多呈現(xiàn)業(yè)務(wù)向治理層報告，行政上向管理層報告的模式。如此，內(nèi)部審計的獨立性便可使其不受管理層的干預(yù)而實現(xiàn)對企業(yè)風(fēng)險管理的全局把握，并從治理層上實現(xiàn)對風(fēng)險管理過程的完善。傳統(tǒng)內(nèi)部審計被形象地比喻為企業(yè)經(jīng)營管理的“警察”，而風(fēng)險管理視角下的內(nèi)部審計使其成為受尊敬的業(yè)務(wù)顧問，有助于提升內(nèi)部審計與被審計單位之間建立友好、和諧的氛圍，從而進一步實現(xiàn)審計價值，提高風(fēng)險管理效益，更好地實現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)。

2 內(nèi)部審計在風(fēng)險管理中的角色定位

不同環(huán)境下內(nèi)部審計的角色相差很大，其角色定位也并非一成不變，而是隨著企業(yè)風(fēng)險管理的推進而變動不居。在充分考慮內(nèi)部審計職業(yè)特性的基礎(chǔ)上，我們認為，內(nèi)部審計在風(fēng)險管理中可以擔(dān)任協(xié)調(diào)者、仲裁員、咨詢師和宣傳員四個角色以充分發(fā)揮其在風(fēng)險管理過程中的作用。

2.1 協(xié)調(diào)者

在風(fēng)險管理建設(shè)初期，內(nèi)部審計應(yīng)主動擔(dān)任協(xié)調(diào)者的角色，加快企業(yè)全面風(fēng)險管理完善的步伐。具體而言，內(nèi)部審計可以協(xié)助企業(yè)制定通用的風(fēng)險語言，營造良好的控制環(huán)境，制定恰當(dāng)?shù)娘L(fēng)險管理策略。在全面評價各部門風(fēng)險管理實踐的基礎(chǔ)上，發(fā)表專業(yè)意見，協(xié)助設(shè)計和實施企業(yè)內(nèi)部控制和風(fēng)險管理方案。特別指出的是，內(nèi)部審計執(zhí)行協(xié)調(diào)角色職能時，必須明確內(nèi)部審計不承擔(dān)任何管理職責(zé)，風(fēng)險管理最終責(zé)任由企業(yè)管理層承擔(dān)，其協(xié)調(diào)風(fēng)險管理的業(yè)務(wù)計劃應(yīng)報經(jīng)董事會、審計委員會批準(zhǔn)，并應(yīng)明確規(guī)定工作目標(biāo)及責(zé)任轉(zhuǎn)移時點，此外，內(nèi)部審計應(yīng)向董事會、審計委員會聲明：由于協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)損害其獨立性，故內(nèi)部審計無法對此相關(guān)事項提供合理保證。

2.2 仲裁員

在建立風(fēng)險管理后，內(nèi)部審計更多承擔(dān)仲裁員的角色。內(nèi)部審計的靈魂是獨立性。它使內(nèi)部審計獨立于企業(yè)的管理活動，并兼?zhèn)淇陀^性。此外，內(nèi)部審計處于企業(yè)內(nèi)部比外部審計更加了解企業(yè)。因此，內(nèi)部審計有能力承擔(dān)起企業(yè)內(nèi)部相對獨立的第三方職責(zé)，為企業(yè)提供確認業(yè)務(wù)。需要強調(diào)的是，雖然外部審計亦能夠從事企業(yè)管理審計，對企業(yè)的風(fēng)險管理提供鑒證業(yè)務(wù)。但在風(fēng)險管理中，內(nèi)部審計強調(diào)的是“評價”而非“鑒證”職能，其重點著眼于評價風(fēng)險管理過程［9］。通常，內(nèi)部審計對以下三方面提供確認：第一，評價設(shè)計和運行的風(fēng)險管理過程的效果；第二，評價企業(yè)對關(guān)鍵風(fēng)險的控制效果及應(yīng)對措施；第三，評價風(fēng)險評估過程和結(jié)果的可靠性、充分性和適當(dāng)性以及風(fēng)險和控制狀態(tài)的報告。

2.3 咨詢師

當(dāng)企業(yè)尚未構(gòu)建風(fēng)險管理體系時，內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)提請管理層注意其在審計過程中識別的關(guān)鍵風(fēng)險，并提出建設(shè)風(fēng)險管理流程的具體行動計劃。咨詢活動使內(nèi)部審計以企業(yè)業(yè)務(wù)顧問的角色改善企業(yè)的基礎(chǔ)過程，豐富了內(nèi)部審計的業(yè)務(wù)活動，增強了其工作的靈活性和針對性，彌補了傳統(tǒng)確認業(yè)務(wù)的不足。現(xiàn)代內(nèi)部審計之父勞倫斯·索耶在《管理導(dǎo)向?qū)徲嬂碚摗分赋觯骸皟?nèi)部審計師是內(nèi)部咨詢師……要為改善業(yè)務(wù)活動提供指南……是鞭策人們勵精圖治的改革者；他不僅關(guān)心該做的事是否做了，而且關(guān)心事情是否做得恰當(dāng)”［10］。在企業(yè)實施風(fēng)險管理過程中，內(nèi)部審計應(yīng)利用自身風(fēng)險管理和內(nèi)部控制方面的專業(yè)技能，以全新的視角核查企業(yè)的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)和流程，協(xié)助管理層找到風(fēng)險管理的最佳實務(wù)。同時，作為優(yōu)良實務(wù)的傳播者，內(nèi)部審計能夠客觀解釋并倡導(dǎo)新公布的準(zhǔn)則、指南和標(biāo)準(zhǔn)，為推動優(yōu)良行為、糾正偏差等活動提出建設(shè)性意見。具體而言，內(nèi)部審計可以通過審計需求、建議、指引以及開發(fā)工作小組等多種形式介入整個風(fēng)險管理循環(huán)，開展咨詢業(yè)務(wù)，以完善企業(yè)風(fēng)險管理過程。

2.4 宣傳員

在風(fēng)險管理建設(shè)的整個過程中，內(nèi)部審計都應(yīng)積極擔(dān)任風(fēng)險管理的宣傳員。知識經(jīng)濟時代使企業(yè)的未來越來越倚仗人力資本的數(shù)量和質(zhì)量。企業(yè)員工的勝任能力和專業(yè)素質(zhì)將會直接影響風(fēng)險管理的效率和作用。因此，內(nèi)部審計部門應(yīng)當(dāng)積極擔(dān)任宣傳員角色，在企業(yè)內(nèi)部推廣風(fēng)險管理知識和相關(guān)技能。具體而言，內(nèi)部審計可以舉辦反舞弊講座、道德教育、內(nèi)部控制培訓(xùn)等方式將風(fēng)險意識貫穿企業(yè)各個層級，使企業(yè)每名員工具備識別風(fēng)險并能夠自主應(yīng)對的技能，實現(xiàn)企業(yè)風(fēng)險的全員管理，開創(chuàng)“人人成為風(fēng)險管理者”的風(fēng)險管理格局。

綜上所述，伴隨內(nèi)部審計介入企業(yè)風(fēng)險管理，內(nèi)部審計工作方式做出相應(yīng)轉(zhuǎn)變，由傳統(tǒng)監(jiān)督、評價轉(zhuǎn)變?yōu)閷τ绊懡M織目標(biāo)實現(xiàn)的潛在風(fēng)險事項進行事前、事中和事后甚至覆蓋整個企業(yè)的管理方式。內(nèi)部審計成為一項全局性的內(nèi)部管理活動。這一轉(zhuǎn)變使內(nèi)部審計從應(yīng)管理層要求在限定范圍內(nèi)被動提供鑒證業(yè)務(wù)的方式，轉(zhuǎn)為基于戰(zhàn)略和風(fēng)險評估主動提供確認業(yè)務(wù)和咨詢業(yè)務(wù)的服務(wù)行為，充分發(fā)揮了內(nèi)部審計的能動性［11］。需要強調(diào)的是，風(fēng)險管理過程中內(nèi)部審計不得逾越規(guī)定的確認和咨詢的工作范圍，防止損害獨立性，進而影響審計結(jié)果的可信性，即內(nèi)部審計在風(fēng)險管理過程中的職責(zé)有別于“風(fēng)險所有者”。

3 內(nèi)部審計在企業(yè)風(fēng)險管理中作用的實現(xiàn)路徑

在厘清多元團隊協(xié)作的風(fēng)險管理框架下內(nèi)部審計的角色后，內(nèi)部審計部門和人員可以從以下七個方面開展業(yè)務(wù)，全方位履行服務(wù)于企業(yè)風(fēng)險管理的職責(zé)。

3.1 評價企業(yè)風(fēng)險管理組織結(jié)構(gòu)的合理性

國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）2013年1月發(fā)布《有效風(fēng)險管理與控制的三道防線》的立場公告。該公告明確提出為有效進行風(fēng)險管理和控制企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立三道防線（見圖1）［12］。

如圖1所示，立場公告闡述的原則可以用于指導(dǎo)內(nèi)部審計對各類風(fēng)險管理的參與，三道防線實質(zhì)囊括了企業(yè)的三層職能范圍，即管理及承擔(dān)風(fēng)險的業(yè)務(wù)運營層、對風(fēng)險管理承擔(dān)主要責(zé)任的執(zhí)行管理層以及具有監(jiān)督、檢查、評價、報告和修正作用的內(nèi)部審計部門。依據(jù)企業(yè)風(fēng)險管理框架（COSO -ERM）我們可以得出：基于有效協(xié)調(diào)多方關(guān)系的前提下，外部審計、政府及其他監(jiān)管機構(gòu)可視為實現(xiàn)企業(yè)風(fēng)險管理目標(biāo)的外部防線，為利益相關(guān)者提供合理保證［13 -15］。

基于此，內(nèi)部審計首先需要確定企業(yè)是否存在一個為實現(xiàn)風(fēng)險管理目標(biāo)的組織機構(gòu)，并向董事會、審計委員會、高級管理層明確內(nèi)部審計在此結(jié)構(gòu)中擔(dān)任的角色。倘若內(nèi)部審計擔(dān)任管理角色，則需向董事會、審計委員會和高級管理層報告聲明擔(dān)任該管理職能對其獨立性和客觀性的影響，并向其明確應(yīng)盡量避免讓內(nèi)部審計承擔(dān)該項職責(zé)。其次，內(nèi)部審計應(yīng)檢查企業(yè)當(dāng)前的風(fēng)險管理組織結(jié)構(gòu)，評價其充分性、適當(dāng)性和有效性。對于存在的缺陷和不足提出針對性改進措施，充分發(fā)揮內(nèi)部審計的咨詢職能，使風(fēng)險管理組織結(jié)構(gòu)更具有合理性。

圖1 有效風(fēng)險管理和控制中的三道防線

3.2 確定風(fēng)險審計對象

（1）評價企業(yè)風(fēng)險管理目標(biāo)的合理性。企業(yè)風(fēng)險管理的目的是運用最少的資源去盡可能化解最大的風(fēng)險，進而為實現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)提供合理保證。如此，內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)結(jié)合企業(yè)面臨的各種潛在風(fēng)險對管理層確定管理目標(biāo)及風(fēng)險容忍度的合理性進行評價，以使企業(yè)在應(yīng)對這些可能存在的風(fēng)險時有充分的準(zhǔn)備。

（2）確認企業(yè)風(fēng)險識別的完整性。企業(yè)能否完整鑒別企業(yè)的風(fēng)險事件是能否充分、有效執(zhí)行風(fēng)險管理過程的重要基石。一般而言，我們可從風(fēng)險識別是否全面和風(fēng)險等級歸類是否合理兩個維度進行衡量。在充分熟悉和了解企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)和經(jīng)營業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)上，內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)具體問題具體分析，全面評估不同項目相關(guān)風(fēng)險的識別情況，提出針對性行動方案，并依據(jù)相關(guān)資料對當(dāng)前風(fēng)險管理流程的有效性進行分析、評價。在此過程中，內(nèi)部審計可以采用流程圖、魚骨圖、調(diào)查表等一些具體技術(shù)和方法來研究各種潛在風(fēng)險。

（3）保證企業(yè)風(fēng)險評估的準(zhǔn)確性。內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)合理保證企業(yè)全面風(fēng)險評估的準(zhǔn)確性。管理層需要對識別出的風(fēng)險事件進行風(fēng)險評估，獲得風(fēng)險排序。內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)確認風(fēng)險管理部門的風(fēng)險評估，以保證企業(yè)評估結(jié)果的準(zhǔn)確性。風(fēng)險評估全面、系統(tǒng)地明確了企業(yè)面臨的主要風(fēng)險，并將企業(yè)可接受風(fēng)險和需要進行管理的風(fēng)險進行了區(qū)分，為風(fēng)險管理中的內(nèi)部審計的進一步活動指明了方向。

3.3 制定并執(zhí)行風(fēng)險導(dǎo)向型的內(nèi)部審計計劃

內(nèi)部審計部門在制訂具體審計業(yè)務(wù)計劃時應(yīng)當(dāng)采用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?，利用管理層風(fēng)險評估、內(nèi)部控制自我評價的報告結(jié)果及現(xiàn)代風(fēng)險識別技術(shù)、風(fēng)險綜合評價技術(shù)獲取企業(yè)風(fēng)險排序并確定審計目標(biāo)，把握與組織目標(biāo)匹配的業(yè)務(wù)重點，獲得高級管理層和董事會的批準(zhǔn)。通過與企業(yè)風(fēng)險評估一致、運用企業(yè)風(fēng)險評估信息、關(guān)注風(fēng)險和風(fēng)險矩陣四個方面進一步完善組織風(fēng)險管理。內(nèi)部審計師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，評價企業(yè)風(fēng)險管理的主要目標(biāo)是否實現(xiàn)，以此形成有關(guān)風(fēng)險管理過程是否充分、有效的審計意見。在計劃階段，確定審計目標(biāo)之后，內(nèi)部審計師需要考慮運用自上而下、以風(fēng)險為導(dǎo)向的方法確認內(nèi)部審計業(yè)務(wù)評價的關(guān)鍵風(fēng)險和控制環(huán)節(jié)，為確定企業(yè)內(nèi)部審計業(yè)務(wù)范圍奠定基礎(chǔ)。

3.4 評價并改善風(fēng)險應(yīng)對措施

內(nèi)部審計師應(yīng)當(dāng)通過審前調(diào)查掌握企業(yè)經(jīng)營發(fā)展及風(fēng)險管理戰(zhàn)略目標(biāo)，在審計風(fēng)險可以控制在內(nèi)部審計可接受范圍內(nèi)，對關(guān)鍵風(fēng)險的控制效果和應(yīng)對措施提供確認業(yè)務(wù)。內(nèi)部審計部門可以采用檢查、訪談、再執(zhí)行、分析性復(fù)核、德爾斐法等檢查技術(shù)和方法，使用風(fēng)險成熟度模型、IIA風(fēng)險有效管控三道防線模型、因果關(guān)系魚刺圖等技術(shù)工具，對風(fēng)險管理策略及應(yīng)對措施實施符合性測試、檢查相關(guān)風(fēng)險是否設(shè)置對應(yīng)的業(yè)務(wù)流程予以管控，同時實施跟單測試和關(guān)鍵控制測試并根據(jù)審計發(fā)現(xiàn)的問題形成審計工作底稿，完成審計信息管理系統(tǒng)的錄入。

3.5 跟蹤風(fēng)險控制活動

風(fēng)險控制活動屬于企業(yè)風(fēng)險管理具體的控制措施，是全面風(fēng)險管理八要素之一。經(jīng)營環(huán)境的變化預(yù)示著企業(yè)需要面對的風(fēng)險也在不斷地變化，因此企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期檢查和評估企業(yè)的風(fēng)險控制活動，保證風(fēng)險對策的實時性，降低風(fēng)險與風(fēng)險應(yīng)對錯配給企業(yè)帶來的損失。作為經(jīng)驗豐富、前瞻性強的專業(yè)內(nèi)部審計團隊，應(yīng)極力發(fā)揮自身咨詢作用，協(xié)助企業(yè)及時確定應(yīng)對新風(fēng)險的科學(xué)方法。

3.6 保證風(fēng)險信息的及時傳遞

風(fēng)險管理信息在企業(yè)中高效地傳遞和溝通是風(fēng)險管理有效實施的前提。內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)確保與風(fēng)險相關(guān)的信息能夠全面、及時、準(zhǔn)確地傳遞給高級管理層及治理層，并能夠與其就風(fēng)險的相關(guān)信息展開交流、溝通，以保證企業(yè)各有關(guān)部門可以高效地履行風(fēng)險管理職責(zé)。具體而言，內(nèi)部審計可以建議企業(yè)構(gòu)建一個風(fēng)險管理信息共享平臺，用以傳遞企業(yè)內(nèi)部、外部與風(fēng)險管理相關(guān)的信息，使各層級相關(guān)人員能夠更好地了解企業(yè)的風(fēng)險信息，從而降低控制風(fēng)險所需要的成本。

3.7 開展咨詢業(yè)務(wù)

內(nèi)部審計針對企業(yè)風(fēng)險管理開展咨詢業(yè)務(wù)的深入程度取決于企業(yè)風(fēng)險管理的成熟度、董事會所能夠獲得的內(nèi)外部資源，并可能隨著時間的推移發(fā)生改變。在企業(yè)尚未建立風(fēng)險管理過程時，內(nèi)部審計有能力、有義務(wù)作為企業(yè)風(fēng)險管理的倡導(dǎo)者、推動者、協(xié)調(diào)者，以引入、推廣企業(yè)風(fēng)險管理的概念。而隨著企業(yè)風(fēng)險管理成熟度的加深，內(nèi)部審計可能通過提供確認業(yè)務(wù)來增加組織價值，而非過多得開展咨詢業(yè)務(wù)。內(nèi)部審計可以承擔(dān)的咨詢作用包括：內(nèi)部控制培訓(xùn)、業(yè)務(wù)流程檢查、標(biāo)桿比較、信息技術(shù)和系統(tǒng)開發(fā)以及績效測評系統(tǒng)的設(shè)計等。當(dāng)前企業(yè)廣泛應(yīng)用的形式是培訓(xùn)。培訓(xùn)之前，內(nèi)部審計人員應(yīng)充分征求治理層、管理層和員工對課程設(shè)置、師資配備方面的意見，使內(nèi)部審計的培訓(xùn)做到量體裁衣。同時，內(nèi)部審計部門和人員應(yīng)盡力搭建寬廣的交流平臺，讓企業(yè)各層人員能充分地與內(nèi)部審計人員交流溝通，使企業(yè)每個成員都可以掌握先進的風(fēng)險管理知識、技能和實務(wù)操作，充分發(fā)揮內(nèi)部審計最優(yōu)實務(wù)傳播者的角色。

4 我國內(nèi)部審計促進企業(yè)風(fēng)險管理的政策建議

伴隨著我國企業(yè)內(nèi)部控制和風(fēng)險管理理論與實務(wù)的推進，以及內(nèi)部審計逐步由內(nèi)部財務(wù)審計向管理審計及戰(zhàn)略審計的轉(zhuǎn)型發(fā)展，風(fēng)險管理與內(nèi)部審計的關(guān)系日益密切。一方面，風(fēng)險管理審計是完善企業(yè)風(fēng)險管理框架必不可少的組成部分；另一方面，企業(yè)風(fēng)險管理系統(tǒng)為內(nèi)部審計的發(fā)展指明了方向與目標(biāo)。因此，加強內(nèi)部審計與風(fēng)險管理的協(xié)調(diào)是我國目前內(nèi)部審計及風(fēng)險管理工作的重點與關(guān)鍵，我國內(nèi)部審計面臨著難得的發(fā)展機遇。

當(dāng)前，內(nèi)部審計亟須加速轉(zhuǎn)型，在企業(yè)管理中發(fā)揮更大的作用。這一方面需要審計署和中國內(nèi)部審計協(xié)會加強引導(dǎo)，還要求內(nèi)部審計人員應(yīng)當(dāng)自覺不斷強化風(fēng)險管理知識的培訓(xùn)和學(xué)習(xí)。同時，作為內(nèi)部審計主體的企業(yè)應(yīng)該加強對內(nèi)部審計工作的重視和利用，充分發(fā)揮內(nèi)部審計在風(fēng)險管理中的作用和價值。他山之石，可以攻玉。結(jié)合當(dāng)前國際內(nèi)部審計的發(fā)展趨勢和愿景，在我國內(nèi)部審計與風(fēng)險管理發(fā)展現(xiàn)狀分析的基礎(chǔ)上，我們可以從政府、協(xié)會、企業(yè)三個層面采取措施以促進內(nèi)部審計的轉(zhuǎn)型發(fā)展，具體從政府、協(xié)會、企業(yè)三個層面的政策建議如下。最后，還應(yīng)明確，我國的內(nèi)部審計與風(fēng)險管理都處于發(fā)展初期，對二者之間的理論協(xié)調(diào)與實務(wù)協(xié)調(diào)的研究都將任重而道遠。

4.1 政府層面

首先，審計署等各級審計機關(guān)應(yīng)大力倡導(dǎo)企業(yè)設(shè)立內(nèi)部審計部門，加強理論與實務(wù)研究，明確內(nèi)部審計部門在企業(yè)風(fēng)險管理框架中的地位、職責(zé)、功能。同時，強化對轄屬范圍內(nèi)內(nèi)部審計部門的設(shè)立、運行及轉(zhuǎn)型發(fā)展情況的監(jiān)督和指導(dǎo)。其次，審計署牽頭、聯(lián)合中國內(nèi)部審計協(xié)會及各大高校開展內(nèi)部審計領(lǐng)軍（后備）人才培養(yǎng)工程，使其成為國內(nèi)內(nèi)部審計發(fā)展的探路者和引領(lǐng)者。與此同時，展開相應(yīng)學(xué)歷教育。當(dāng)前國內(nèi)許多高校雖已設(shè)立審計學(xué)專業(yè)，但大多數(shù)專業(yè)知識體系單一，僅重視會計、注冊會計師審計知識的學(xué)習(xí)，而輕視對風(fēng)險管理、法律知識、信息技術(shù)等知識的教學(xué)。由此可遴選幾所重點院校設(shè)立內(nèi)部審計專業(yè)碩士，提高學(xué)歷水平，跳出單一的培養(yǎng)模式，強化學(xué)科知識的交叉汲取。再者，倡導(dǎo)內(nèi)部審計理論研究。審計署及中國審計學(xué)會可通過設(shè)立內(nèi)部審計與風(fēng)險管理協(xié)調(diào)、整合的相關(guān)課題，掀起理論研究的熱潮。

4.2 協(xié)會層面

首先，中國內(nèi)部審計協(xié)會應(yīng)進一步強化與風(fēng)險管理相關(guān)的《內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則》、《內(nèi)部審計人員職業(yè)道德規(guī)范》和內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則、實務(wù)指南的制定和發(fā)布，使內(nèi)部審計各項業(yè)務(wù)的政策、制度和程序到位，促進我國內(nèi)部審計職業(yè)的科學(xué)發(fā)展。其次，開展持續(xù)的內(nèi)部審計人員后續(xù)教育。中國內(nèi)部審計協(xié)會已正式獲得IIA2016年認證職業(yè)后續(xù)教育培訓(xùn)機構(gòu)稱號，內(nèi)部審計主管領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)積極倡導(dǎo)、組織內(nèi)部審計人員參加協(xié)會舉辦的各項風(fēng)險管理培訓(xùn)、研討會和座談會，并鼓勵其進修和學(xué)術(shù)研究。最后，優(yōu)化內(nèi)部審計人員資質(zhì)結(jié)構(gòu)。目前，國際注冊內(nèi)部審計師（CIA）考試、國際注冊內(nèi)部控制自我評估專業(yè)資格（CCSA）考試以及注冊信息系統(tǒng)審計師（CISA）考試已經(jīng)引入，這些資格證書考核點涵蓋內(nèi)部審計、信息技術(shù)、內(nèi)部控制、風(fēng)險管理、公司治理等綜合知識，企業(yè)人資部可以通過組織并承擔(dān)專業(yè)培訓(xùn)費用、定崗評級指標(biāo)加分等方式鼓勵內(nèi)部審計人員參加此類考試，以提高自身專業(yè)水平和職業(yè)素養(yǎng)。

4.3 企業(yè)層面

首先，董事會、管理層應(yīng)深化管理層對風(fēng)險管理和內(nèi)部審計認知的程度，建立完善、合理的內(nèi)部審計制度，提升內(nèi)部審計的獨立性和權(quán)威性。其次，企業(yè)員工以及從事內(nèi)部審計工作的人員應(yīng)加強對內(nèi)部審計在監(jiān)督、服務(wù)企業(yè)風(fēng)險管理方面重要性的認同，使配合內(nèi)部審計工作開展的資源到位，不斷拓寬其工作領(lǐng)域，切實發(fā)揮內(nèi)部審計“確認和咨詢”的職能。最后，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)重視內(nèi)部審計結(jié)果，建立健全、合理的審計問責(zé)制度，徹查審計發(fā)現(xiàn)中出現(xiàn)的問題，及時解決企業(yè)中存在的風(fēng)險隱患。其他未審計部門應(yīng)該吸取經(jīng)驗教訓(xùn)，自省自查，舉一反三，充分調(diào)動內(nèi)部審計與風(fēng)險管理的協(xié)調(diào)、整合功效，起到“鯰魚效應(yīng)”。

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（責(zé)任編輯 劉小平）

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Roles and Realization Routes of Internal Audit from Perspective of Risk Management

SUN Wengang，SUN Saijun
（School of Accounting，Shandong University of Finance and Economics，Jinan 250014，China）

Abstract：In their development process，risk management has promoted the evolution of internal audit while internal audit has helped to improve risk management，and as a result they are coupled together.Based on such a correlationship，this paper points out that internal audit should promote the application and development of risk management in China enterprises in terms of coordination，confirmation，consultation and popularization.Concretely speaking，the goals of impoving organization operation and increasing organization values should be realized through such routes as evaluating the organizational risk management structure，implementing risk - oriented audit，carrying out successive audit and developing value - added services.

Keywords：internal audit；risk management；role；realization route

作者簡介：孫文剛，男，遼寧沈陽人，管理學(xué)博士，山東財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院副教授，研究方向：審計、財務(wù)管理；孫賽軍，女，河北邢臺人，山東財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院碩士研究生，研究方向：審計、財務(wù)管理，Email：saijunhappy99@163.com。

基金項目：國家社會科學(xué)基金項目“我國內(nèi)部審計人員職業(yè)資格認證管理體系構(gòu)建研究”（15BJY013）。

中圖分類號：F239.45

文獻標(biāo)識碼：A

文章編號：2095 -929X（2016）02 -0065 -07

修回日期：2016 -01 -16