跨國稅源監(jiān)控的國際經驗借鑒

●黃 濤

跨國稅源監(jiān)控的國際經驗借鑒

●黃 濤

當前，經濟全球化趨勢促使跨國經濟交易活動越來越頻繁，跨國稅源急劇增長，隨之而來的轉移隱匿稅源、謀求稅收利益等行為也越發(fā)普遍。本文基于對美國、澳大利亞跨國稅源監(jiān)控的經驗分析，總結了跨國稅源監(jiān)控的國際經驗，并結合中國國情，對建立科學、高效的中國跨國稅源監(jiān)控和管理機制提出了對策建議。

避稅 跨國稅源監(jiān)控 國際經驗

西方發(fā)達國家一貫對稅源管理極為重視。隨著經濟全球化進程的加速，跨國經濟交易活動越來越頻繁，跨國稅源急劇增長?？鐕{稅人利用避稅港、轉讓定價、稅收協(xié)議及資本弱化等一系列方式轉移隱匿稅源，謀求稅收利益的行為越發(fā)普遍。為保護稅源、維護國家權益，以美國為代表，很多發(fā)達國家都越來越重視跨國稅源監(jiān)控。比如美國很早就建立了完善的國內稅源監(jiān)控體系，在這種體系支撐下，美國的跨國稅源監(jiān)控十分高效，領先于全球。

一、美國跨國稅源監(jiān)控的經驗分析

（一）詳盡立法確定完善的跨國稅源監(jiān)控制度

美國1954年頒布的《國內收入法典》確立了相對完善的跨國稅源監(jiān)控體系，不僅包括跨國稅源監(jiān)控的一般性措施，還針對不同的轉移隱匿跨國稅源的行為制定了相應的特殊條款。

在轉讓定價方面，美國是世界上最早研究這一塊的國家，并把轉讓定價相關規(guī)制寫進了法律之中。比如，美國非常著名的《國內收入法典》，這本法典包含內容之詳細是世界之最。法典第482節(jié)規(guī)定，美國國內收入局有權監(jiān)督檢查每個單位是否得到合理的利潤，若存在母子公司關聯(lián)交易的，就必須申報公平市場價格或是獨立競爭的價格，由稅務當局據此來調節(jié)關聯(lián)交易雙方利潤?？梢哉f，這條規(guī)定是世界上所有轉讓定價規(guī)定的始祖，是目前世界上最為系統(tǒng)的轉讓定價調整法規(guī)，根據它，確定了一系列轉讓定價的判定方法、遵循的基本判斷原則、調整轉讓定價最常用的方法、具體調整工作的開展程序等。隨后，世界上絕大多數國家都是按照此法來進行轉讓定價管理工作的條例制定。美國稅務當局于1996年公布了納稅人違反轉讓定價法規(guī)的最終處罰決定，凡納稅人被美國稅務局根據第482節(jié)規(guī)定調增應稅利潤并補繳所得稅的，應按補繳稅款的20%～40%繳納罰金，這是美國稅法中最嚴厲的處罰措施。在資本弱化方面，美國實行安全港模式。美國相關制度規(guī)定，在定義企業(yè)債務時，排除關聯(lián)公司的影響，即全部看做是非關聯(lián)企業(yè)的正常借貸關系，債務與股本的固定比率為1.5∶1，這個比率對于非金融行業(yè)來說也是要求很嚴格的。

（二）建立成熟的跨國稅源監(jiān)控信息交換機制

美國是信息科技的領軍人物，信息化滲透到了美國各個部分，有一套聯(lián)網范圍非常廣、信息穩(wěn)定程度極高、操作使用也十分便利的信息系統(tǒng)。這套系統(tǒng)，首先就是將美國主要的政府職能部門數據庫相連，當然包括在社會經濟運行中占據重要地位的稅務部門。這個系統(tǒng)除了美國政府部門使用以外，銀行也有一定權限采集一些它所需要的信息，當然也有義務錄入國家要求銀行必須提供的信息。系統(tǒng)的建成只是物質上的保障，這之后，凡是連入這個系統(tǒng)的部門都按照要求不斷錄入數據，采集數據。這么多數據，要建立其中的勾稽關系，必須要進行大量的分析運算，為此，美國專設了十個稅務數據處理中心，專門用來處理這些采集到的數據，得出相應規(guī)律。要想同時操作更新連接這么多數據的信息庫，必須得保證在美國的每個納稅人，不管在辦理哪項業(yè)務時，其在系統(tǒng)中的識別代碼是唯一的。

在與國際信息交換方面，美國與大多數締約國都有關于稅收情報交換的協(xié)務定。這些情報交換不僅包括跨國納稅人基本身份信息，還包括跨國納稅人收入、費用等關于轉讓定價細節(jié)的信息，以及位于第三國并屬于上述跨國納稅人及關聯(lián)公司的財產、利潤、所得稅等信息。

（三）設置合理的跨國稅源監(jiān)控機構

美國是一個政府行政效率極高的國家，通過不斷摸索，其根據市場變化，不斷改革自身機構設置。在世界上大多數國家還在按照行政區(qū)劃設置稅務管理機構時，美國探索了一條更為有效的道路，即按照行業(yè)類型、企業(yè)規(guī)模設置相應的專屬稅源監(jiān)控管理機構。針對美國擁有的眾多大型跨國公司，美國充分考慮了對其稅務問題調查的復雜性，設立了專門的跨國公司稅源管理局。

二、澳大利亞跨國稅源監(jiān)控的經驗分析

（一）多渠道搜集并共享跨國稅源信息

澳大利亞稅務機關通過多種渠道和途徑廣泛收集稅源信息，包括企業(yè)申報表、審計和調查材料、高風險企業(yè)退稅申請，以及財務報表專家、納稅人或公眾提供的信息、媒體或出版物、廣告或宣傳冊等?？梢钥闯?，澳大利亞政府在稅源信息采集上做到了細致入微，要求稅源管理相關人員有著良好的敬業(yè)精神。收集到如此之多的信息，澳大利亞也像美國一樣，專門設立了一個情報分析中心。并且，還將建立的稅源管理信息系統(tǒng)與銀行、海關及政府其他部門實行聯(lián)網。在國際間稅收情報交換方面，澳大利亞也走在前列。十多年前，澳大利亞就開始同世界著名避稅港簽署各種國際稅收雙邊協(xié)議，積極參與到國際稅收情報交換工作中。

（二）高度重視對大型跨國公司的稅源管理

澳大利亞稅務當局也認識到跨國公司在國際經濟活動中舉足輕重的地位，特別是那些全球500強的大型跨國公司，因而針對這些大型跨國公司，成立了調查機構專門負責。還引入了納稅風險評估系統(tǒng)，識別納稅風險高的大型跨國公司，嚴密監(jiān)視，發(fā)現違反稅收相關法律法規(guī)的行為絕對嚴懲。

（三）重點監(jiān)控跨國經濟活動

近年來，澳大利亞稅務當局著重對跨國經濟活動進行監(jiān)控管理。調查的范圍主要包括涉及利潤從澳大利亞本國轉移到其他地區(qū)和國家的服務；納稅人不恰當使用稅收協(xié)定；將自身資產轉移到避稅港的行為；在本國居民企業(yè)經營過程中大規(guī)模資金流入或流出到外國母公司。凡是大額涉外經濟往來都會引起稅務當局的關注。

三、跨國稅源監(jiān)控的國際經驗總結

（一）稅收立法是跨國稅源監(jiān)控的根本保障

在現代化法治社會中，人們生活方方面面都離不開法律，稅收作為國家依靠其政治權利向公民無償收取的收入，更需要通過法律來規(guī)范?？鐕愒幢O(jiān)控必須有法可依，才能真正落實。其中，如何治理國際避稅是跨國稅源監(jiān)控過程中必須解決的難題。國際避稅行為處在介于合法與非法之間的“灰色地帶”，從事國際避稅的行為人是通過法律上沒有規(guī)定的地方或現有法律無法適用的范圍進行生產經營活動安排，以達到少繳納稅收的目的。但根據稅收公平原則，需要政府對國際避稅進行有效治理。

（二）針對具體的避稅方式制定相應措施

由于跨國納稅人在跨國經濟活動中采取各種各樣的避稅方式，僅僅根據一些原則性、概括性的法律條文很難解決國際避稅中所有不合規(guī)的活動。要分別制定專門針對轉讓定價、受控外國公司、資本弱化、避稅港以及濫用稅收協(xié)定的具體治理規(guī)則。對于防止轉讓定價避稅的規(guī)則，要明確關聯(lián)企業(yè)認定、事后調整措施、事前控制措施以及追溯期等內容；對于防止避稅港的規(guī)則，要明確確定避稅港的方法，即到底是稅率比較法、應納稅額比較法、正列舉法、排除法，還是這些方法的結合；對防止受控外國公司避稅的規(guī)則，要明確適用納稅人的范圍、所適用的課稅對象；對于防止資本弱化避稅的規(guī)則，同樣要明確其適用對象、債務與資產的比率、對超過比率債務的處理；對于防止濫用國際稅收協(xié)定避稅的規(guī)則，要明確協(xié)定禁止的國家或地區(qū)，排除不得享受稅收協(xié)定優(yōu)惠的特定納稅人，“透視法”下判斷稅收協(xié)定優(yōu)惠的最終受益人，在渠道上禁止踏腳石公司等。

（三）完善的信息交換機制是跨國稅源監(jiān)控的基礎

西方國家利用先進的信息科技手段作為支撐，已經將信息化普及到了稅源管理這個領域，并且能夠與其他部門互相連通，明確政府其他部門、金融、中介機構和稅務機關之間開展信息交流的方式、內容和時間，使得稅務機關能夠快速、方便地查找到其所需信息，既降低了信息采集成本，又能加強對稅源的實時監(jiān)控。

對于跨國稅源監(jiān)控而言，還要注重國家之間的稅收情報交換機制的建設。不同國家或地區(qū)政府間展開稅收情報合作，才能從真正意義上維護稅收公平，保證既不存在雙重征稅，又不存在漏征現象。長久來看，稅收情報交換是國家間互惠互利的一種舉措。

（四）設置針對跨國稅源的專門管理機構

西方發(fā)達國家的實踐證明，大型跨國公司的復雜性和在經濟生活中的重要性，必須要有專門的稅源管理機構負責。只有把優(yōu)秀稅務干部集中到一起，共同解決復雜性案件，不斷積累經驗，通過培訓不斷進步，才能取得對大型跨國企業(yè)稅源管理的超預期效果。這種專設機構能更加清晰地了解跨國公司的運營模式、財務規(guī)則等，還能利用專業(yè)化人才，包括向專家咨詢、購買中介機構服務等多種形式的深層次的稅務審計工作，從而即時掌控大型跨國企業(yè)在全球范圍內的稅源情況。這種專設機構，專門負責這些大型跨國公司的稅務問題，自然彼此更加熟悉，溝通交流更加便利，一旦稅務機關提供的納稅服務得到它們的認可，就有機會提高大型跨國企業(yè)的稅收遵從度。

（五）采用先進的監(jiān)控手段

納稅人唯一識別號是建立統(tǒng)一共享信息系統(tǒng)的基礎，這個應該在所有領域強制推行開來，做到納稅人終身只憑借一組號碼就能完成經濟活動中的所有任務。然后，還要推廣媒體廣泛參與的公眾言論平臺，借助此平臺曝光或褒獎納稅人。最后，還必須對納稅人的納稅遵從度予以測量劃分，維護好高納稅遵從度的納稅人，試圖通過強制手段逼迫遵從度低的納稅人改正。

四、加強中國跨國稅源監(jiān)控的對策建議

（一）加強跨國稅源監(jiān)控的立法

中國目前沒有直接針對跨國稅源監(jiān)控的法律，應把目前 《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》、《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》、《中華人民共和國稅收征收管理法》、《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》中有關國際反避稅條款和《特別納稅調整實施辦法（試行）》的國際反避稅規(guī)定，匯集整編形成一部專門的“反國際避稅法”，為跨國稅源監(jiān)控提供法理依據。

（二）完善具體的反避稅制度

1、完善轉讓定價反避稅制度。要完善作為轉讓定價事前控制措施的現有的預約定價制度。預約定價協(xié)議都涉及企業(yè)比較詳細的商品服務價格、企業(yè)經營戰(zhàn)略、重要財務數據等一系列大量關于企業(yè)商業(yè)秘密的資料。應該具體詳細地規(guī)定：稅務機關有責任保護企業(yè)簽署預約定價安排中所涉及到的企業(yè)商業(yè)機密，如果稅務機關輕易透露秘密，企業(yè)有權向稅務機關提起訴訟并要求賠償因此帶來的損失。明確預約定價協(xié)議的有效周期，根據國際經驗，一般應和首次提出申請的企業(yè)簽署3年的協(xié)議周期，期限少于3年或長于5年都不合適。協(xié)議時間太短就意味著要更多次地簽訂協(xié)議，沒有效率也不符合預約定價的目的；時間太長又可能會跟不上市場的發(fā)展變化，導致協(xié)議嚴重落后于實際情況。目前中國的預約定價主要是在大型跨國企業(yè)中開展，但日后經濟發(fā)展趨勢必然要求逐步普及到中小型關聯(lián)企業(yè)之中，所以可以提前制定針對中小企業(yè)的預約定價制度，主要是確定內容與期限。

2、完善資本弱化反避稅制度。中國需要區(qū)別對待不同行業(yè)，制定不同的債務股權比例。從世界范圍來看，中國目前實行的非金融企業(yè)債務股權2∶1的標準，對有些需要大量債務融資以支持其發(fā)展的產業(yè)是過于嚴厲的。中國區(qū)域經濟發(fā)展一直都存在東部沿海地區(qū)發(fā)達、中西部地區(qū)相對落后的不平衡狀況，經濟結構中一些資源消耗大、環(huán)境污染重的行業(yè)占據了大部分，而目前那些需要發(fā)展起來的地域，那些需要發(fā)展起來的環(huán)保產業(yè)、信息技術產業(yè)、高新科技產業(yè)等，都受限于資金的投入。國家不可能直接投入到這些急需資金的企業(yè)中的每一家，因而需要國家在債務融資上給予一定優(yōu)惠，使這些企業(yè)能夠順利利用債務融資發(fā)展起來。

3、完善受控外國公司反避稅制度。中國目前法律對受控外國公司的界定主要是看其股權是否占據控制地位，包括直接持有股份達到相應標準的直接控制，以及通過持有另一家作為“中介”的公司股份而間接達到控制標準的間接控制?？梢越梃b美國經驗，在反國際避稅條款中明確增加“推定所有權”條款的規(guī)定，即在確定是否滿足受控外國公司認定要件時，應該把分散在股東與關聯(lián)方的股權份額匯總計算。

（三）建立完善的跨國稅源信息系統(tǒng)

1、建立各職能部門間的跨國稅源信息共享系統(tǒng)。中國近年來信息系統(tǒng)在稅務部門間的應用有了很大提升，比如“金稅系統(tǒng)”，其他部門，比如工商管理、海關等也都有相應的信息管理系統(tǒng)。所以，現在要做的，不是將這些系統(tǒng)全盤推倒，重新平地起高樓，而應該是先搞清楚這些系統(tǒng)存在的優(yōu)勢和劣勢，然后通過設計，將這些系統(tǒng)整合起來，取長補短，設置更人性化的操作體驗。當然，在建立這個超大平臺的同時，要規(guī)范相關部門所有人員落實統(tǒng)一的信息采集的行為，而不僅僅是稅務機關工作人員。并需要建立專門的數據分析中心，由信息技術人才展開數據分析。

2、進一步開展國家間稅收情報交換工作。加強與國際避稅地銀行信息的交換，推動了跨國銀行賬戶涉稅保密信息交換的突破性進展。OECD關于國際稅收情報交換的要求直接威脅到傳統(tǒng)的銀行保密制度，涉及一國的稅收主權和財政利益，一向遭到執(zhí)行保密制度經濟體的抵制。在國際社會，特別是美國等全球最發(fā)達經濟體強烈要求分享本國居民的外國銀行保密賬戶逃稅信息的壓力下，德國、英國分別與瑞士草簽了“本國居民未申報境外銀行賬戶的稅收協(xié)議”。

（四）改革中國跨國稅源監(jiān)控管理體制

大型跨國公司的往來對象一般位于世界范圍的貿易之都，集中管理它們，在與外國稅務機關進行稅收情報交換時，能夠一次取得多個公司的有效跨國稅源信息?？鐕笮凸倦m然具有各自的絕對、比較優(yōu)勢，不能輕易復制，但其在內部治理、機構設置、財務運行方面還是有一定可比性的。集中管理，也是方便稅務機關通過經驗的積累，發(fā)現其中的相似性，最后總結出一套適用于大型跨國企業(yè)稅源監(jiān)控的體系。

在以行業(yè)劃分稅源管理機構后，并不意味著不同稅源管理機構之間脫節(jié)，而應該關注有鏈條關系的行業(yè)，彼此間的稅源管理機構多交流溝通，嘗試從產業(yè)鏈方向挖掘跨國稅源監(jiān)控的新方式。通過對行業(yè)和上、中、下游產業(yè)鏈調查分析，改變以前稅源信息勾稽性差的問題，在稅源管理中綜合利用信息。

（五）培養(yǎng)跨國稅源監(jiān)控的專業(yè)人才

稅務機關應招聘一批專業(yè)基礎知識扎實的稅收方向研究生進入專門的跨國稅源監(jiān)控部門工作。通過稅務系統(tǒng)內選拔考試，將現有業(yè)務能力強、通曉國際稅收專業(yè)知識的稅務管理人員集中起來，安排到跨國稅源監(jiān)控部門工作。此外，還應邀請國際稅收、財務會計、外語、計算機方面專家，持續(xù)對這些稅務管理人員進行培訓，使其能掌握跨國稅源發(fā)展變化的最新動向。

稅務機關還應設置恰當的激勵機制來留住已培養(yǎng)的高素質涉外稅收人才?？梢栽O定一個比例，按稅務管理人員對跨國稅源監(jiān)控所挽回的國家稅收損失，給予其獎勵。可以開展競賽，增加他們在工作中的挑戰(zhàn)性，調動現有涉外稅收管理人員的積極性，做到人盡其才。

（作者單位：中央民族大學）

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（本欄目責任編輯：王光?。?/p>